N° RG 21/02593 - N° Portalis DBVM-V-B7F-K5G3
C1
N° Minute :
Copie exécutoire délivrée
le :
à :
la SELARL LEXWAY AVOCATS
la SELARL ARBOR TOURNOUD & ASSOCIES
AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS
COUR D'APPEL DE GRENOBLE
1ERE CHAMBRE CIVILE
ARRÊT DU LUNDI 03 JUILLET 2023
Appel d'un Jugement (N° R.G. 18/01609)
rendu par le Tribunal judiciaire de Grenoble
en date du 17 mai 2021
suivant déclaration d'appel du 09 juin 2021
APPELANTE :
LA DIRECTION GÉNÉRALE DES FINANCES PUBLIQUES, poursuites et diligences de la Directrice régionale des Finances Publiques de Provence-Alpes-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône, qui élit domicile en ses bureaux sis à [Adresse 6].
représentée par Me Philippe LAURENT de la SELARL LEXWAY AVOCATS, avocat au barreau de GRENOBLE
INTIMÉE :
Mme [C] [Z]
née le [Date naissance 3] 1959 à [Localité 9]
de nationalité Française
[Adresse 2]
[Localité 5]
représentée par Me Laetitia PIGNIER de la SELARL ARBOR TOURNOUD & ASSOCIES, avocat au barreau de GRENOBLE
COMPOSITION DE LA COUR : LORS DES DÉBATS ET DU DÉLIBÉRÉ :
Mme Catherine Clerc, présidente,
Mme Joëlle Blatry, conseiller,
Mme Véronique Lamoine, conseiller,
Assistées lors des débats de Anne Burel, greffier
DÉBATS :
A l'audience publique du 05 juin 2023, Madame Lamoine, conseiller, a été entendue en son rapport.
Les avocats ont été entendus en leurs observations.
Et l'affaire a été mise en délibéré à la date de ce jour à laquelle l'arrêt a été rendu.
RAPPEL DES FAITS ET DE LA PROCÉDURE
Mme [M] [Z] veuve de M. [U] [T], née le [Date naissance 1] 1932, est décédée le [Date décès 4] 2015, après avoir légué, par testament olographe déposé chez un notaire, notamment à son frère [H] [Z], et en cas de prédécès de celui-ci à sa nièce et fille de ce dernier [C] [Z], ses parts indivises soit les 2/3 d'une maison d'habitation (ancien corps de ferme) située [Adresse 11].
Une déclaration de succession a été établie le 30 juillet 2015, mentionnant pour les 2/3 indivis transmis de cette maison une valeur déclarée de 83 333 €.
Les droits de succession s'élevaient, pour Mme [C] [Z], à la somme totale de 63 657 € compte-tenu de la valeur ainsi déclarée et de celle des autres biens qui lui étaient légués, et ont fait l'objet d'un règlement.
Mme [C] [Z], estimant que le bien en cause avait été surévalué en raison de sa vétusté et de l'ampleur des travaux à réaliser, a fait une première déclaration rectificative le 29 décembre 2017, ramenant la valeur des 2/3 indivis lui revenant sur le bien en cause à 63 000 €, et par conséquent le montant des droits à sa charge à 52 473 €. Elle réclamait à l'administration le remboursement du trop-perçu soit 11 184 €.
Ce recours était rejeté par l'administration le 11 janvier 2018 au motif que, la valeur ayant été fixée par le déclarant, il lui revenait d'établir le caractère exagéré de cette valeur par des termes de comparaison probants portant sur des biens similaires vendus avant le fait générateur de l'impôt c'est-à-dire le décès.
Mme [C] [Z] adressait alors à l'administration un rapport d'expertise établi par le cabinet immobilier Amouroux sur la base d'éléments de comparaison.
L'administration confirmait son rejet de la réclamation le 12 mars 2018, en réfutant les éléments de comparaison comme étant, selon elle, non pertinents.
Dans l'intervalle, Mme [C] [Z] avait établi, le 9 février 2018, une seconde déclaration rectificative, réduisant à 56 666,66 € la valeur déclarée des 2/3 indivis du bien en cause. Elle se prévalait en outre, dans cette déclaration, d'un abattement de 64 800 € sur la valeur des biens reçus au titre de 'frais pour assistance au défunt', ce qui ramenait le montant des droits dus par elle à 13 224 €.
Par un second courrier du 12 mars 2018, la direction générale des finances publiques a rejeté cette seconde réclamation comme ayant été formée hors délai, celui-ci étant expiré le 31 décembre 2017 en application des dispositions des articles R. 196-1 et R. 196-2 du Livre des procédures fiscales en raison de la date du décès et de celle de la déclaration de succession.
Par acte du 9 mars 2018, Mme [C] [Z] a assigné la direction des services fiscaux devant le tribunal de grande instance de Grenoble pour voir :
ordonner une expertise judiciaire aux fins d'estimation de la valeur du bien litigieux,
prononcer l'annulation de la décision de rejet,
dire que la valeur des 2/3 indivis de la maison en cause doit être fixée à 56 666 €,
dire qu'elle doit bénéficier d'un abattement de 64'800 € au titre de l'assistance à la défunte durant plusieurs années,
ordonner la décharge des impositions.
Par un premier jugement du 25 novembre 2019, le tribunal de grande instance de Grenoble a :
ordonné l'expertise judiciaire sollicitée quant à la valeur du bien, aux frais avancés de Mme [C] [Z], au motif que cette expertise est de droit si elle est demandée par le contribuable ou par l'administration en application de l'article R. 202-3 du Livre des procédures fiscales, dans les cas prévus à l'article R. 202-1 du même code
déclaré irrecevable comme prescrite la demande de Mme [C] [Z] aux fins de bénéficier d'un abattement de 64'800 € au titre des frais d'assistance au défunt,
réservé les dépens.
L'expert judiciaire [Y] [N] a déposé son rapport définitif le 27 août 2020, proposant de fixer la valeur totale du bien au 31 juillet 2015 à 97 000 € HD sur la base de divers éléments de comparaison.
L'instance a été reprise et, par un second jugement du 17 mai 2021, le tribunal judiciaire de Grenoble a :
fixé la valeur du bien immobilier issue de la succession situé '[Adresse 10]' à 97 000 € HD au jour de la transmission et, par conséquent, la valeur des droits de Mme [C] [Z] sur ce bien transmis dans la succession à 64 666 €,
condamné Monsieur le Directeur des finances publiques de Provence Alpes Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône à restituer le trop-perçu sur les droits d'enregistrement de la transmission du dit bien après avoir rétabli l'imposition due en considération de la valeur vénale retenue soit 64 666 € pour les 2/3 indivis revenant à Mme [C] [Z],
condamné Monsieur le Directeur des finances publiques de Provence Alpes Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône aux dépens et à payer à Mme [C] [Z] la somme de 2 500 € au titre de l'article 700 du code de procédure civile.
Par déclaration au greffe en date du 9 juin 2021, la Direction Régionale des finances publiques de Provence Alpes Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône a interjeté appel de ce dernier jugement.
Par uniques notifiées le 28 juillet 2021, elle demande :
l'infirmation du jugement déféré en toutes ses dispositions
la confirmation de la décision administrative de rejet du 11 janvier 2018,
la condamnation de Mme [C] [Z] aux entiers dépens et à lui payer la somme de 5 000 € sur le fondement de l'article 700 du code de procédure civile.
Elle fait valoir :
que, s'agissant d'une obligation déclarative, c'est au contribuable qu'il appartient de rapporter la preuve du caractère exagéré de l'évaluation des biens qu'il a lui-même déclarée,
que la méthode par comparaison est obligatoire quand l'administration remet en cause une valeur vénale sur le fondement de l'article L. 17 du Livre des procédures fiscales, et, contrairement à ce qu'a retenu le tribunal, elle s'impose également au contribuable qui entend rectifier la valeur qu'il a lui-même déclarée,
que seuls des éléments de comparaison en nombre suffisant, et correspondant à des ventes antérieures au fait générateur de l'imposition c'est-à-dire en l'espèce le décès, peuvent être utilisés pour la fixation de la valeur vénale,
que la Cour de cassation a jugé que la référence à une vente intervenue postérieurement au fait générateur de l'impôt n'était pas un élément de comparaison adéquat,
qu'en l'espèce les éléments de comparaison retenus par l'expert judiciaire ne sont pas pertinents comme reposant sur des éléments erronés (surface habitable réelle pour la vente intervenue le 31 juillet 2013), ou ne présentant pas des caractéristiques intrinsèquement similaires au bien en cause (date de construction de la maison et caractère isolé pour la vente intervenue le 4 septembre 2014, présence d'une vue légèrement encombrée et d'une mitoyenneté pour la vente du 5 août 2014) ou enfin vendus après le fait générateur (vente du 15 juin 2015),
que, dès lors, seule peut être retenue comme élément de comparaison la vente intervenue le 31 juillet 2013 pour un prix de 1 532 €/m²,
que les devis de travaux produits ne sont pas probants de la situation du bien au jour du décès, car établis cinq ans après ce dernier.
Mme [C] [Z], par uniques conclusions notifiées le 25 novembre 2021, demande la confirmation du jugement déféré en toutes ses dispositions et la condamnation du Directeur départemental des finances publiques aux dépens et à lui verser la somme de 6 500 € en application de l'article 700 du code de procédure civile.
Elle reprend, en les développant, les éléments du rapport d'expertise [N] et les motifs du jugement par lesquels le tribunal a considéré que la valeur du bien proposé par cet expert correspondait bien à sa valeur vénale au jour de sa transmission au vu des éléments de comparaison retenus.
Il est renvoyé à ses conclusions pour plus ample exposé.
L'instruction a été clôturée par une ordonnance rendue le 2 mai 2023.
MOTIFS DE LA DÉCISION
Sur la demande principale
Aux termes des articles 666 et 761 du code général des impôts, les droits de mutation sont assis sur la valeur vénale des biens au jour du fait générateur de l'impôt soit en l'espèce le jour du décès de Mme [M] [Z].
L'article R* 194-1 du Livre des procédures fiscales dispose que : 'Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré.
Il en est de même lorsqu'une imposition a été établie d'après les bases indiquées dans la déclaration souscrite par un contribuable ou d'après le contenu d'un acte présenté par lui à la formalité de l'enregistrement.'.
Il revient donc en l'espèce à Mme [C] [Z] d'établir que la valeur donnée par elle dans la déclaration de succession de Mme [M] [Z] était exagérée, sur la base d'éléments de comparaison portant sur des biens intrinsèquement similaires à celui concerné, et résultant de transactions en principe antérieures au décès comme étant les plus proches possibles de la date de survenance du fait générateur de l'impôt.
Il sera néanmoins souligné que la jurisprudence a pu admettre, à titre exceptionnel, que la valeur effective du bien, et donc l'écart allégué par le contribuable, pouvaient être établis :
sur la base d'une transaction postérieure au fait générateur de l'impôt, en l'absence d'éléments de comparaison antérieurs suffisants portant sur des biens aux caractéristiques intrinsèques similaires de celui en cause, dans la mesure où cette transaction est intervenue dans un laps de temps suffisamment proche du fait générateur de l'impôt pour être pertinente et porte sur des biens similaires,
en l'absence de termes de comparaison intrinsèquement identiques sur le marché pour la période considérée, par la méthode de décote ou d'abattement à partir d'une évaluation par référence à des biens ayant des caractéristiques proches.
En l'espèce Mme [C] [Z] avait fourni à l'administration fiscale un rapport établi par un expert immobilier mandaté par elle évoquant certains éléments de comparaison, et le tribunal a justement, par son premier jugement partiellement avant dire droit, ordonné l'expertise judiciaire sollicitée par la contribuable.
L'expert judiciaire a, dans son rapport, précisé en page 3 qu'il avait examiné cinq références de ventes soit les seules existantes pour la période considérée, sans qu'aucune soit parfaitement comparable au tènement objet de l'expertise, mais qu'il les avait prises en compte comme disposant, pour certaines de caractéristiques intrinsèques équivalentes, et pour d'autre d'une situation géographique sensiblement comparable, et qu'il en avait, si nécessaire, corrigé les valeurs par application d'un coefficient moyen de vétusté.
Il en résulte que la méthode utilisée par l'expert est conforme à la jurisprudence ci-dessus rappelée, étant souligné qu'il ressort du rapport de l'expert non discuté sur ce point :
que le bien en cause est situé dans un secteur isolé d'une commune rurale de montagne, les commerces de première nécessité étant situés dans la commune de [Localité 7] éloignée de 5 km, et les grandes surfaces les plus proches se trouvant à [Localité 8] à 20 km,
que le terrain est en pente, l'accès se faisant par la partie haute,
que le bien est composé d'une partie de construction initiale datant de 1762 et d'une extension attenante édifiée en 1970,
que s'agissant à l'origine d'un corps de ferme, il comporte des dépendances dans le même bâtiment (étable, cave attenante, bergerie et fenil au-dessus, grange sous toiture) ainsi qu'une remise séparée et un bassin fluent par intermittence (selon la saison),
que l'expert conclut qu'il s'agit d'une ancienne ferme disposant d'une structure en simple état d'usage, qu'un drainage doit être créé sur le pourtour de la maison, que la couverture est à remplacer dans les meilleurs délais, que les éléments d'équipement de second oeuvre sont anciens, en simple état d'usage, à remplacer, que les embellissements des murs et plafonds sont à rafraîchir entièrement.
L'ensemble de ces éléments, caractérisant un bien atypique par la diversité des éléments de construction, dans un secteur isolé et nécessitant d'importants travaux de rénovation, explique en effet que l'expert ait pu disposer de peu voire pas d'éléments de comparaisons constituées de transaction antérieures au décès et portant sur des biens intrinsèquement similaires, ce qui justifie qu'il ait pu retenir des transactions ne rentrant pas exactement dans ces critères en les corrigeant si nécessaires.
Dans ces conditions, les critiques élevées par l'appelante concernant les éléments de comparaison retenus par l'expert ne sont pas justifiées, en ce que :
si l'expert a retenu une surface habitable de 130 m² et une surface utile pondérée de 151 m² pour le bien vendu le 30 juillet 2013 (en réalité 31 juillet 2013, décrit sous le n° 1) page 3 de son rapport), l'administration fiscale ne démonte pas le caractère erroné de la surface ainsi retenue par l'homme de l'art, l'acte de vente produit aux débats mentionnant uniquement la superficie du terrain soit 13 a 91 mais non pas la surface habitable de la maison, et l'origine des informations figurant sur les trois pages informatiques au début de la liasse numérotée 9 de l'appelante n'étant pas vérifiables en l'absence de toute mention lisible de leur source,
si la vente du 4 septembre 2014 présente effectivement peu d'éléments comparables au bien vendu notamment quant à sa localisation, il a néanmoins été retenu par l'expert avec facteurs de pondération de la surface habitable, étant souligné qu'il n'est pas inutile qu'il ait été retenu comme élément de comparaison en raison de la surface de terrain vendue (5 091 m²) beaucoup plus importante que celle des autres biens de comparaison (1 160 m², 701 m² et 1 391 m²) ce qui permettait de le rapprocher quelque peu du bien en cause présentant une surface de terrain de 3 588 m² dont les autres biens de comparaison étaient trop éloignés sur ce point,
si les ventes du 13 mai 2015 et 15 juin 2015 sont postérieures au fait générateur de l'impôt survenu le [Date décès 4] 2015, ce n'est que de quelque mois, ce court laps de temps permettant qu'ils demeurent significatifs quant à la valeur vénale du bien en cause au regard du peu d'autres éléments de comparaison disponibles,
enfin, s'agissant de la vente du 5 août 2014, l'expert a retenu de façon pertinente que pouvaient être considérés comme caractères comparables à ceux du bien expertisé, d'une part la période de construction de référence (construction édifiée avant 1900), d'autre part la situation géographique de référence, et il a tenu compte des différences, notamment l'existence d'une mitoyenneté, comme facteurs de pondération de la surface habitable.
Par ailleurs, la critique de l'appelante concernant les devis de travaux de réfection produits en annexe du rapport d'expertise est sans objet, dès lors que l'expert a précisé, en page 15 de son rapport, qu'il allait estimer le bien dans son état au jour de l'expertise dans la mesure où aucun travaux significatifs n'avaient été mis en oeuvre depuis la déclaration de succession et qu'il n'a donc pas tenu compte de ces devis, étant souligné que l'évaluation du bien par valeur du sol plus construction le conduisait à une somme de 94 677 €, proche de celle résultant de la méthode par comparaison soit 98 853 €, et qu'il a proposé une valeur égale à la moyenne de celles-ci arrondie, ainsi que précisé en page 16 du rapport.
C'est donc par une juste appréciation des éléments qui lui étaient soumis, en particulier du rapport de l'expert circonstancié et documenté, que le tribunal a retenu la valeur du bien en litige proposé par ce dernier au jour du décès soit 97 000 € HD, conduisant donc à une valeur de 64 666 € pour la part des 2/3 indivis revenant à Mme [C] [Z] dans la succession, et ordonné la restitution du trop-perçu sur les droits dus.
Le jugement déféré sera, dès lors, confirmé en toutes ses dispositions.
Sur les demandes accessoires
L'administration fiscale, dont l'appel n'est pas fondé, devra supporter les dépens conformément aux dispositions de l'article 696 du code de procédure civile. Pour les mêmes motifs, il n'y a pas lieu de faire application de l'article 700 du code de procédure civile en sa faveur.
Il est équitable de faire application de l'article 700 du code de procédure civile au profit de Mme [C] [Z].
PAR CES MOTIFS
La Cour, statuant publiquement, par arrêt contradictoire, après en avoir délibéré conformément à la loi,
Confirme en toutes ses dispositions le jugement déféré.
Y ajoutant :
Condamne la Direction Générale des Finances publiques représentée par la Directrice régionale des finances publiques de Provence Alpes Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône à payer à Mme [C] [Z] la somme supplémentaire de 2 000 € sur le fondement de l'article 700 du code de procédure civile.
Rejette toutes les autres demandes.
Condamne la Direction Générale des Finances publiques représentée par la Directrice régionale des finances publiques de Provence Alpes Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône aux dépens d'appel.
Prononcé par mise à disposition de l'arrêt au greffe de la cour, les parties en ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l'article 450 du code de procédure civile,
Signé par madame Clerc, président, et par madame Burel, greffier auquel la minute de la décision a été remise par le magistrat signataire.
LE GREFFIER LE PRÉSIDENT
