| France, Cour administrative d'appel de Bordeaux, 3ème chambre (formation à 3), 29 avril 2014, 12BX01724

Vu la requête enregistrée le 4 juillet 2012, présentée pour Mme B...C...-A..., demeurant au ... par la SELARL Magret-Janoueix ;

Mme C...-A... demande à la cour :

1°) d'annuler le jugement n°1004545 du 3 mai 2012 par lequel le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté sa demande tendant à la restitution d'une somme de 19 910 euros au titre du plafonnement à hauteur de 50% de ses revenus de l'année 2006 des impôts directs auxquels elle a été assujettie en 2007 ;

2°) de lui restituer la somme de 19 910 euros au titre dudit plafonnement ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

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Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 18 mars 2014 ;

- le rapport de M. Cristille, premier conseiller ;

- les conclusions de M. Guillaume de La Taille Lolainville, rapporteur public ;

1. Considérant que Mme C...-A... et M.A..., son époux, ont présenté le 11 décembre 2008 à l'administration fiscale une réclamation en vue d'obtenir, sur le fondement des dispositions des articles 1er et 1649-0 A du code général des impôts, la restitution d'une somme de 25 721 euros au titre du plafonnement à hauteur de 50 % de leurs revenus de l'année 2006 des impôts directs auxquels ils avaient été assujettis en 2007 ; que le service des impôts a fait droit à leur demande le 8 juin 2009 à hauteur seulement de 5 811 euros en indiquant que les contribuables avaient omis de prendre en compte dans le revenu de référence le produit de deux contrats d'assurance-vie " multi-supports " libellés en euros qu'ils avaient souscrits et dont il convenait d'intégrer les produits pour un montant total de 39 820 euros ; qu'à la suite de la décision du Conseil d'Etat du 13 janvier 2010 n°321416, Mme C...-A... a présenté une nouvelle demande, le 7 juin 2010, tendant à la restitution précédemment refusée de la somme complémentaire de 19 910 euros ; que l'administration a rejeté cette demande au motif qu'elle avait été présentée tardivement au regard des dispositions du 8 de l'article 1649-0 A du code général des impôts ; que Mme C...-A... a porté le litige devant le tribunal administratif de Bordeaux ; qu'elle relève appel du jugement en date du 3 mai 2012 de ce tribunal rejetant sa demande ;

2. Considérant qu'aux termes de l'article 1er du code général des impôts applicable aux demandes de plafonnement des impôts directs en fonction des revenus de l'année 2006 : " Les impôts directs payés par un contribuable ne peuvent être supérieurs à 50 % de ses revenus. Les conditions d'application de ce droit sont définies à l'article 1649-0 A " ; qu'aux termes de l'article 1649-0 A, applicable à la même année : " Le droit à restitution de la fraction des impositions qui excède le seuil mentionné à l'article 1er est acquis par le contribuable au 1er janvier de la deuxième année suivant celle de la réalisation des revenus mentionnés au 4. (....)/ 4. Le revenu à prendre en compte pour la détermination du droit à restitution s'entend de celui réalisé par le contribuable, à l'exception des revenus en nature non soumis à l'impôt sur le revenu (...)/ 8. Les demandes de restitution doivent être déposées avant le 31 décembre de la deuxième année suivant celle de la réalisation des revenus mentionnés au 4 (...) Les réclamations sont présentées, instruites et jugées selon les règles de procédure applicables en matière d'impôt sue le revenu. " ;

3. Considérant que la réclamation susmentionnée du 7 juin 2010 a été déposée après l'expiration du délai prévu par les dispositions précitées du 8 de l'article 1649-0 A du code général des impôts ; que, toutefois, la requérante, se prévalant de la décision rendue par le Conseil d'Etat le 13 janvier 2010 sous le n°321416 qui, soutient-elle, a révélé la non-conformité à la loi de la doctrine administrative sur laquelle s'est fondée l'administration, invoque les dispositions du quatrième alinéa de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales et celles des articles R. 196-1 et R. 196-2 du même livre ;

4. Considérant que Mme C...-A... ne saurait utilement invoquer les dispositions de l'article R. 196-2 du livre des procédures fiscales dès lors qu'elles sont relatives au délai de réclamation en matière d'impôts directs locaux alors que les dispositions précitées du 8 de l'article 1649-0 A du code général des impôts renvoient aux règles de réclamation applicables en matière d'impôt sur le revenu ;

5. Considérant qu'aux termes de l'article L 190 du livre des procédures fiscales: " (...) Sont instruites et jugées selon les règles du présent chapitre toutes actions tendant à la décharge ou à la réduction d'une imposition ou à l'exercice de droits à déduction, fondées sur la non-conformité de la règle de droit dont il a été fait application à une règle de droit supérieure. Lorsque cette non-conformité a été révélée par une décision juridictionnelle ou un avis rendu au contentieux, l'action en restitution des sommes versées ou en paiement des droits à déduction non exercés ou l'action en réparation du préjudice subi ne peut porter que sur la période postérieure au 1er janvier de la troisième année précédant celle où la décision ou l'avis révélant la non-conformité est intervenu " ; qu'aux termes de l'article R. 196-1 du même livre : " Pour être recevables, les réclamations relatives aux impôts autres que les impôts directs locaux et les taxes annexes à ces impôts doivent être présentées à l'administration au plus tard le 31 décembre de la deuxième année suivant celle, selon le cas : (...) c) de la réalisation de l'événement qui motive la réclamation (...) " ;

6. Considérant que, s'agissant des décisions et avis rendus au contentieux par le Conseil d'Etat, la Cour de cassation, le Tribunal des conflits et la Cour de justice de l'Union européenne, seuls ceux qui révèlent directement l'incompatibilité avec une règle de droit supérieure de la règle de droit dont il a été fait application pour fonder l'imposition en litige sont de nature à constituer le point de départ du délai dans lequel sont recevables les réclamations motivées par la réalisation d'un événement au sens du c) de l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales ainsi que de la période sur laquelle l'action en restitution peut s'exercer en application de l'article L. 190 du même livre ; qu'une décision ou un avis qui se borne à retenir une interprétation des dispositions du droit de l'Union ou du droit national dont il a été fait application pour fonder l'imposition contestée différente de celle jusqu'alors formellement admise par l'administration dans ses instructions ne peut constituer le point de départ de ce délai et de cette période, dès lors que l'imposition ne saurait être fondée sur l'interprétation de la loi fiscale que l'administration exprime dans ses instructions ;

7. Considérant que, par sa décision rendue le 13 janvier 2010 sous le n°321416, le Conseil d'Etat a annulé les alinéas 2 à 8 du paragraphe 34 de l'instruction 13 A-I-08 de la directrice de la législation fiscale, publiée au bulletin officiel des impôts n° 83 du 26 août 2008 ainsi que le paragraphe 38 relatif, pour la détermination du droit à restitution, aux revenus réalisés à la suite de retraits ou de rachats sur des plans d'épargne populaire, des bons ou contrats de capitalisation et d'assurance vie en unités de compte, en tant qu'il assimile par référence aux dispositions du paragraphe 34, aux contrats autres qu'en unités de compte les contrats "multi-supports" dans lesquels l'épargne est exclusivement ou quasi-exclusivement investie sur le fonds en euros pendant la majeure partie de l'année ;

8. Considérant qu'en retenant ainsi une interprétation de la loi fiscale différente de celle exprimée par une instruction fiscale qui n'est pas une règle de droit et ne peut fonder une imposition, la décision susmentionnée du Conseil d'Etat ne révèle pas la non-conformité d'une règle de droit dont il a été fait application à une règle de droit supérieur ; que, contrairement à ce que soutient la requérante, cet arrêt, alors même qu'il révèle une lecture de l'article 1649-0 A différente de celle exprimée par l'administration dans l'instruction du 26 août 2008, n'a donc pas constitué un événement de nature à rouvrir à son profit un délai de réclamation sur le fondement des dispositions combinées des articles L. 190 et R. 196-1 du livre des procédures fiscales ; que Mme C...-A... n'était, dès lors, pas recevable à présenter, comme elle l'a fait le 7 juin 2010, une demande de restitution complémentaire portant sur ses impôts directs de l'année 2007 ;

9. Considérant que Mme C...-A... se prévaut dans ses dernières écritures, d'une part, d'une décision du Conseil d'Etat du 20 décembre 2013 annulant certains paragraphes d'une circulaire du 14 juin 2013 concernant le dispositif de plafonnement issu de l'article 13 de la loi de finances pour 2013 comme comportant des dispositions qu'il n'appartenait qu'au législateur de prévoir et, d'autre part, de la décision du Conseil Constitutionnel du 29 décembre 2013 annulant l'article 13 de la loi de finances pour 2014, lequel prévoyait d'inclure les produits des contrats " mono support " en euros et des compartiments en euros des contrats " multi-supports " pour le calcul du plafonnement de l'impôt de solidarité sur la fortune ; que, toutefois, eu égard au champ d'application des textes sur lesquelles elles ont porté, ces décisions n'ont pu révéler directement l'incompatibilité à une norme supérieure du dispositif qui a été appliqué pour fonder l'imposition en litige ; que, par suite, ces décisions n'ont pu non plus rouvrir un quelconque délai au profit de la requérante ;

10. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que Mme C...-A... n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté comme irrecevable sa demande à fin de restitution ;

11. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante, le versement de la somme que Mme C...-A... demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ;

DECIDE :

Article 1er : La requête de Mme C...-A... est rejetée.

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N°12BX01724