Vu l'arrêt du Conseil d'Etat n° 330882 du 23 décembre 2011 annulant et renvoyant devant la présente Cour l'arrêt n° 06MA00891 du 16 juin 2009 par lequel la cour administrative d'appel de Marseille a annulé le jugement n° 0004943 du 3 novembre 2005 du tribunal administratif de Montpellier en tant qu'il statuait sur les revenus réputés distribués, a renvoyé l'affaire dans cette mesure à ladite Cour et a rejeté le surplus des conclusions du pourvoi de M. et Mme B...A... ;
Vu le courrier du greffe de la Cour du 8 mars 2012 invitant les parties à présenter leurs observations ;
Vu le mémoire, enregistré au greffe le 25 avril 2012 par télécopie et régularisé par courrier le 30 avril 2012, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat ;
Le ministre demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0004943 du 3 novembre 2005 par lequel le tribunal administratif de Montpellier a déchargé M. et Mme A...des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils avaient été assujettis au titre de l'année 1995 ;
2°) de rétablir M. et Mme A...au titre de l'année 1995 au rôle de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales à concurrence des droits et pénalités indûment déchargés ;
Le ministre se réfère à son argumentation précédente et soutient à ce titre :
- que la durée de l'examen de situation fiscale personnelle (ESFP) est inscrite à l'intérieur d'un délai régulièrement prorogé par le service ; que la chronologie des opérations d'ESFP de M. et Mme A... et de vérification de comptabilité de la SA Casino du Grand Sud démontre que c'est au cours de l'ESFP que le service a découvert l'existence du compte courant d'associé détenu par M. A...dans la société ; que le délai de prorogation de l'examen personnel court du 61ème jour de la demande initiale, faite dans l'avis de vérification reçu le 24 juillet 1996, jusqu'à la réception des informations par le service, le 28 mai 1997, date de la réponse de M. A...à la demande d'éclaircissements et de justifications du 25 mars 1997, et couvre une période de deux cent quarante-huit jours, englobant la date de la notification de redressements, le 25 mars 1998 ;
- que l'éventuelle irrégularité résultant de la durée de l'ESFP ne rend irréguliers que les redressements issus de cet examen et non ceux issus de la vérification de comptabilité de la société, de sorte qu'un rétablissement au moins partiel des impositions doit être prononcé ;
- qu'au fond, l'existence et l'appréhension des revenus réputés distribués par la société Casino du Grand Sud et notifiés pour un montant non contesté de 5,7 MF en base ne sont pas utilement démenties par les affirmations de M.A... ;
- que les sommes taxées en revenus d'origine indéterminée ne sont pas davantage justifiées ;
- que les pénalités de mauvaise foi appliquées aux revenus distribués sont motivées et fondées ;
Il soutient plus spécialement :
- que le Conseil d'Etat a validé l'ensemble de la procédure y compris pour les revenus de capitaux mobiliers ;
- qu'au fond, l'appréhension des sommes résulte de leur inscription au compte courant, que M. A...n'a pas prouvé que ces sommes seraient non imposables, et que peu importe, à cet effet, la non-remise en cause de ces sommes au cours d'une précédente vérification, l'établissement ou non d'impositions supplémentaires chez la société, ou le caractère bénéficiaire ou déficitaire de l'exercice ;
- que la mise à disposition au profit de M. A... est établie par les constatations de fait du juge pénal, qui s'imposent au juge administratif, M. A... n'alléguant pas même que la trésorerie de la société l'aurait empêché de prélever les sommes ;
Vu le mémoire, enregistré au greffe de la Cour le 27 septembre 2012 par télécopie et régularisé par courrier 1er octobre 2012, présenté pour M. et Mme A...par MeD..., demandant la décharge des rappels d'impôt, de contributions sociales et de pénalités litigieux ainsi que l'allocation d'une somme de 3 500 euros au titre des frais visés à l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Ils soutiennent :
- que l'administration ne peut se prévaloir de l'arrêt de la Cour de cassation, selon lequel la somme de 5,7 MF n'est pas le remboursement d'un compte courant car l'existence d'une créance de M. A... sur la société n'est pas justifiée ;
- que le Conseil d'Etat a bien relevé une irrégularité au niveau de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales, car, en effet, la demande 2172 du 6 octobre 1997 n'avait pour autre but que de prolonger irrégulièrement l'ESFP dès lors que le service connaissait l'existence du compte courant grâce à la précédente vérification, menée de janvier à mai 1995 sur les exercices 1992 à 1994, que le vérificateur aurait pu exercer son droit de communication auprès de la société dès juillet 1996 (date de l'avis d'ESFP) pour obtenir les relevés du compte courant, de sorte qu'aucune prolongation n'était nécessaire ;
- que les impositions découlant des deux procédures, elles doivent être déchargées dans leur totalité ;
Vu le mémoire, enregistré au greffe de la Cour le 7 décembre 2012 par télécopie et régularisé par courrier le 14 décembre 2012, présenté pour le ministre de l'économie et des finances, estimant l'affaire en état ;
Vu le mémoire complémentaire enregistré au greffe de la Cour le 10 décembre 2012, présenté pour M. et MmeA..., concluant aux mêmes fins par les moyens déjà présentés ;
Vu le jugement et l'arrêt attaqués ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 14 décembre 2012,
- le rapport de Mme Haasser, rapporteur ;
- et les conclusions de M. Guidal, rapporteur public ;
1. Considérant qu'à la suite de l'examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle portant sur les années 1993, 1994 et 1995, dont M. et Mme A...ont fait l'objet, des redressements d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre de l'année 1995 leur ont été notifiés à raison d'une somme de 879 593 euros (5 769 753 F) regardée comme des revenus réputés distribués par la SA Casino du Grand Sud dont M. A...était le dirigeant et le principal actionnaire, et à raison de revenus d'origine indéterminée pour un montant de 95 768 euros (628 200 F) ; que les intéressés se sont pourvus en cassation contre l'arrêt du 16 juin 2009 par lequel la cour administrative d'appel de Marseille, faisant droit à l'appel du ministre du budget, après avoir annulé le jugement du 3 novembre 2005 par lequel le tribunal administratif de Montpellier avait fait droit à la demande des requérants tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 1995, ainsi que des pénalités correspondantes, a remis à leur charge ces cotisations supplémentaires et pénalités ; que par arrêt du 23 décembre 2011, le Conseil d'Etat a annulé l'arrêt du 16 juin 2009 de la cour administrative d'appel de Marseille en tant qu'il statue sur les revenus réputés distribués, a renvoyé l'affaire devant ladite Cour dans cette mesure, et a rejeté le surplus des conclusions du pourvoi de M. et MmeA... ;
2. Considérant qu'il suit de là que l'arrêt de la présente Cour du 16 juin 2009 est confirmé en tant qu'il a remis à la charge des époux A...les rappels d'impôt sur le revenu effectués dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée ; que le litige subsistant est circonscrit au rappel d'impôt effectué dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, soit la somme de 5,7 MF rappelée au titre de l'année 1995 dans le cadre de l'examen de situation fiscale personnelle, dont la régularité reste contestée ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition concernant les revenus distribués :
3. Considérant que l'administration fiscale a découvert l'existence du compte courant d'associé détenu par M. A... dans les écritures de la société Casino du Grand sud, au cours de l'examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle (ESFP), à l'occasion d'un courrier du 28 mai 1997 adressé au service par les époux A...en réponse à une demande de justifications ; qu'ainsi, cette information n'a pas été recueillie à l'occasion de la vérification de comptabilité de la société qui a débuté ultérieurement, en novembre 1997, et qui a permis d'imposer la somme de 5 769 753,99 F portée en janvier 1995 au crédit de ce compte courant, imposée par la suite dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, en tant que revenus réputés distribués à M. A...par la société Casino du Grand sud ;
En ce qui concerne le détournement de procédure :
4. Considérant que M. A...soutient que la demande de justifications n° 2172 du 6 octobre 1997 n'avait pour autre but que de prolonger irrégulièrement l'ESFP, dès lors que le service connaissait l'existence du compte courant grâce à la précédente vérification de la société, menée de janvier à mai 1995 sur les exercices 1992 à 1994, que le vérificateur aurait pu exercer son droit de communication auprès de la société dès juillet 1996 (date de l'avis d'ESFP) pour obtenir les relevés du compte courant, sans attendre le début de sa vérification en novembre 1997, de sorte, d'une part, qu'aucune prolongation de l'ESFP n'était nécessaire, et, d'autre part, qu'il y a eu détournement de procédure dès lors qu'il n'était pas nécessaire d'engager un ESFP ;
5. Considérant qu'en raison de l'indépendance des procédures d'imposition et de contrôle mises en oeuvre tant à l'égard de la SA Casino que des épouxA..., la circonstance que l'administration aurait examiné courant 1995 la comptabilité de la SA Casino sans la remettre en cause est sans incidence sur le contrôle présentement en litige, qui, de surcroît, porte sur des années ultérieures non examinées précédemment ; qu'alors même que le service aurait pris connaissance courant 1995 de l'existence d'un compte courant détenu par M. A...dans la société, ce qui n'est qu'allégué mais non démontré, ses investigations n'ont pu dépasser la date du 31 décembre 1994, alors qu'il est constant que les mouvements litigieux sur le compte courant datent de janvier 1995 ; que l'administration est libre d'engager les contrôles qu'elle estime nécessaires aux dates qu'elle choisit, et les mène comme elle l'entend, et qu'il ne peut donc lui être reproché d'avoir attendu novembre 1997 pour entamer la vérification de comptabilité de la société, ou de ne pas avoir exercé son droit de communication dans le cadre de l'ESFP ;
6. Considérant qu'ainsi que l'a jugé le Conseil d'Etat, le service peut examiner dans le cadre d'un ESFP aussi bien les comptes bancaires que les comptes courants ; que n'ayant pas eu connaissance, avant fin novembre 1997, de la nature, privée ou professionnelle, de la somme relevée sur le compte courant de M. A...qui lui avait été révélé fin mai 1997, il pouvait à bon droit engager le type de contrôle qu'il estimait le plus approprié, un ESFP et/ou une vérification de comptabilité, voire les deux contrôles simultanément ou successivement, ce qu'il a d'ailleurs fait, sans commettre un détournement de procédure ;
En ce qui concerne le dépassement de la durée de l'examen de situation fiscale personnelle :
7. Considérant qu'en application des dispositions de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales, le délai de prorogation de l'examen personnel court du 61ème jour de la demande initiale des relevés des comptes, faite dans l'avis de vérification reçu le 24 juillet 1996, jusqu'à la réception des informations par le service, le 28 mai 1997, date de la réponse de M. A... à la demande d'éclaircissements et de justifications du 25 mars 1997, couvrant ainsi une période de deux cent quarante huit jours, à laquelle s'ajoute une période de deux fois trente jours, délai accordé au contribuable pour apporter des compléments de réponse aux demandes de justifications, soit au total trois cent huit jours, jusqu'au 27 mai 1998, ou jusqu'au 31 mars 1998 s'il n'est pas tenu compte des soixante jours susvisés ; que la notification de redressements du 25 mars 1998 se situe à l'intérieur de cette période ;
En ce qui concerne l'existence d'un débat :
8. Considérant que si la méconnaissance des exigences inscrites dans le livre des procédures fiscales et la Charte des droits du contribuable vérifié a le caractère d'une irrégularité substantielle portant atteinte aux droits et garanties reconnus par ladite charte, le caractère oral du débat contradictoire qui doit intervenir dans le cadre d'un ESFP n'est plus exigé à peine d'irrégularité de la procédure suivie à compter du 1er juin 1996 ; qu'en l'espèce, l'avis de vérification date du 19 juillet 1996 ;
9. Considérant, ainsi que l'a dit la présente Cour, que l'examen des comptes bancaires et comptes courants des époux A...a permis au vérificateur de mettre en évidence une discordance de 13,8 MF entre le montant des sommes figurant au crédit de ces comptes et les revenus déclarés par les intéressés ; qu'avant la mise en oeuvre de la procédure de demande d'éclaircissements et de justifications prévue par l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, sur l'origine des crédits non justifiés, le vérificateur a engagé avec les contribuables vérifiés, un dialogue lors d'un premier entretien dont il a notifié aux intéressés le compte-rendu en date du 29 août 1996, accompagné d'un questionnaire à compléter que ces derniers ne lui ont pas renvoyé ; que l'agent vérificateur, par un courrier adressé le 25 mars 1997 à M.A..., a proposé une date pour un second entretien ; que, toutefois, l'avocat des contribuables a refusé par un courrier en date du 28 mars 1997, de donner suite aux demandes d'entretien du vérificateur ; que dans ces circonstances, le moyen des époux A...tiré de ce que le vérificateur n'aurait pas recherché un dialogue avant la mise en oeuvre, le 25 mars 1997, de la procédure écrite de demandes d'éclaircissements et de justifications prévue par l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, ou n'aurait pas conféré un caractère oral à ce dialogue, ne peut être regardé comme fondé ;
Sur le bien-fondé des revenus distribués :
10. Considérant que quelle que soit la procédure de notification, en l'espèce la procédure de redressement contradictoire, il revient à l'administration de démontrer leur existence et leur appréhension ;
En ce qui concerne les constatations du juge pénal et l'existence de revenus distribués :
11. Considérant que les constatations de fait du juge pénal s'imposent au juge administratif et à l'administration ; que dans son arrêt du 1er décembre 2004, la chambre criminelle de la Cour de Cassation a jugé " que la vérification de comptabilité de la société exclut que cette somme puisse être considérée comme le remboursement d'un compte courant, l'existence d'une créance de M. A...n'étant pas justifiée par l'examen de sa comptabilité ; qu'en conséquence, la dissimulation de revenus est clairement établie " ; qu'il suit de là que le service, tenu par les faits et chargé ensuite de les qualifier, a retenu la qualification juridique, en l'espèce fiscale, qui découle d'une " dissimulation de revenus ", qui est celle de " revenus réputés distribués " au sens de l'article 109-1, 1° du code général des impôts ;
12. Considérant qu'au vu des faits, le juge administratif a pu à bon droit valider une telle qualification, d'autant que M. A...n'a pu apporter la démonstration contraire, à savoir la nature exacte du crédit de son compte courant ; qu'en effet, l'allégation selon laquelle cette somme lui aurait été remboursée par la SA Casino au motif qu'il aurait réglé sur ses deniers personnels une dette d'égal montant qu'aurait eue la société envers une autre société Gippi, est restée non justifiée tout au long des procédures ;
En ce qui concerne leur appréhension :
13. Considérant que la simple mise à disposition d'une somme par son inscription au crédit d'un compte courant ouvert au nom d'un associé vaut appréhension par ce dernier, sauf pour lui à démontrer que la situation de trésorerie de la société rend les sommes indisponibles, ou qu'il ne pouvait en droit ou en fait les prélever, circonstances qui ne sont pas même alléguées en l'espèce ; que la présence des sommes au crédit de son compte bancaire examiné durant l'ESFP prouve qu'il les a effectivement prélevées ;
14. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par l'arrêt attaqué, la cour administrative d'appel de Marseille a rejeté leur demande ;
Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
15. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à M. et Mme A...la somme qu'ils réclament au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article 1er : Le jugement du tribunal administratif de Montpellier en date du 3 novembre 2005 est annulé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 2 : M. et Mme A...sont rétablis au rôle de l'impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, des contributions sociales et des pénalités au titre de l'année 1995 à concurrence des droits et pénalités indûment déchargés.
Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme A...est rejeté.
Article 3 : Le présent arrêt sera notifié au ministre de l'économie et des finances et à M. et Mme B...A....
Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Pyrénées.
Délibéré après l'audience du 14 décembre 2012, où siégeaient :
- Mme Nakache, président de chambre,
- M. Louis, président assesseur,
- Mme Haasser, premier conseiller.
Lu en audience publique, le 15 janvier 2013.
Le rapporteur,
A. HAASSERLe président,
M. NAKACHE
Le greffier,
M. C...
La République mande et ordonne au ministre de l'économie et des finances en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
Pour expédition conforme,
Le greffier,
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N° 12MA00271
