| France, Cour administrative d'appel de Marseille, 4ème chambre-formation à 3, 04 février 2014, 11MA00473

Vu la requête, enregistrée le 7 février 2011, présentée pour la SA Saint George, dont le siège est 2 avenue de Rimiez à Nice (06100), représentée par son président-directeur général, par la SCP Brunet-Rudio-Gravelle ; la SA Saint George demande à la Cour :

1°) d'annuler le jugement n° 0705694 du 23 novembre 2010 par lequel le tribunal administratif de Nice a rejeté ses conclusions tendant à la réduction des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités y afférentes qui lui ont été notifiés pour la période du 1er janvier 2003 au 31 décembre 2005, pour un montant de 26 681 euros ;

2°) de prononcer la réduction desdites impositions ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat " des frais supportés à l'occasion de la présente procédure contentieuse " sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

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Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 14 janvier 2014,

- le rapport de Mme Chenal-Peter, rapporteur ;

- et les conclusions de M. Guidal, rapporteur public ;

1. Considérant que la SA Clinique Saint George a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er janvier 2003 au 31 décembre 2005, à l'issue de laquelle lui a été notifiée, le 24 juillet 2006, une proposition de rectification en matière de taxe sur la valeur ajoutée, le vérificateur ayant remis en cause la déduction opérée par la société requérante de l'intégralité de la taxe ayant grevé l'acquisition d'immobilisations destinées au service de radiologie, au cours des années 2003 à 2005, en estimant que cette taxe ne pouvait être déduite que partiellement ; que l'administration a ensuite réduit à due-concurrence le montant du crédit de taxe dont disposait cette société à la fin de la période vérifiée ; que la SA Clinique Saint George relève appel du jugement en date du 23 novembre 2010 par lequel le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande tendant à la réduction des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités y afférentes qui lui ont été notifiés pour la période du 1er janvier 2003 au 31 décembre 2005 pour un montant de 26 681 euros ;

Sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens de la requête ;

Sur le bien-fondé des impositions :

2. Considérant qu'en vertu du 1° du 4 de l'article 261 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à la période d'imposition en litige, sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : " Les soins dispensés aux personnes par les membres des professions médicales et paramédicales réglementées (...) " ; qu'aux termes de l'article 271-1 du code général des impôts : " La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. " ; qu'aux termes de l'article 273 du même code : " Des décrets en Conseil d'Etat déterminent les conditions d'application de l'article 271. Ils fixent notamment : La date à laquelle peuvent être opérées les déductions ; Les régularisations auxquelles elles doivent donner lieu ; Les modalités suivant lesquelles la déduction de la taxe ayant grevé les biens ou services qui ne sont pas utilisés exclusivement pour la réalisation d'opérations imposables doivent être limitées ou réduites. " ; que l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts, alors en vigueur, dispose : " Les assujettis qui, dans le cadre de leur activités situées dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée, ne réalisent pas exclusivement des opérations ouvrant droit à déduction sont autorisés à déduire une fraction de la taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les biens constituant des immobilisations utilisées pour effectuer ces activités. "; qu'aux termes de l'article 213 de la même annexe : " Lorsqu'un assujetti a des secteurs d'activités qui ne sont pas soumis à des dispositions identiques au regard de la TVA, ces secteurs font l'objet de comptes distincts pour l'application du droit à déduction. (...) Le montant de la taxe déductible au titre des biens communs aux différents secteurs est déterminé par application du rapport prévu à l'article 212 " ;

3. Considérant qu'il résulte des dispositions combinées des articles 271 et 212 de l'annexe II du code général des impôts que, pour le contribuable réalisant à la fois des opérations ouvrant droit à déduction et des opérations n'ouvrant pas droit à déduction, qui acquiert des biens qui constituent des immobilisations, la règle consistant à déduire une fraction de taxe sur la valeur ajoutée ne s'applique qu'aux biens utilisés à la fois pour effectuer des opérations soumises à taxe sur la valeur ajoutée comme des opérations qui n'y sont pas non soumises ; qu'en revanche, lorsque un bien constituant une immobilisation est utilisé exclusivement à des opérations non soumises à la taxe sur la valeur ajoutée, la taxe qui a grevé le prix d'acquisition d'un tel bien n'est pas déductible de la taxe due à raison des activités du contribuable soumises à la taxe ; que, de la même façon, la taxe ayant grevé l'acquisition d'un bien constituant une immobilisation utilisé exclusivement à des opérations soumises à la taxe sur la valeur ajoutée peut être déduite dans son intégralité par le contribuable, alors même que ce dernier n'aurait pas au préalable constitué des secteurs distincts d'activité tels qu'ils sont prévus à l'article 213 du code général des impôts ;

4. Considérant que la SA Clinique Saint George est un établissement de santé privé qui exerce, d'une part, des prestations d'hospitalisation et de traitement médical, une telle activité étant considérée comme étant exonérée de taxe sur la valeur ajoutée en application des dispositions précitées de l'article 261-4-1° du code général des impôts et, d'autre part, une activité consistant à mettre à disposition de médecins des locaux et du matériel, en contrepartie d'une rémunération ; qu'en particulier, les locaux, matériels et installations techniques de son service de radiologie sont loués aux médecins radiologues, regroupés en société de moyen, desquels elle perçoit des rémunérations soumises à taxe sur la valeur ajoutée ; que la SA Clinique Saint George, qui n'a pas constitué de secteurs d'activité distincts, a récupéré au cours des années 2003 à 2005 l'intégralité de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé ses dépenses concourant selon elle exclusivement à la réalisation d'opérations soumises à taxe sur la valeur ajoutée, et, notamment, l'acquisition d'immobilisations destinées au service de radiologie ; que s'agissant des dépenses concourant à la fois à la réalisation d'opérations taxables et exonérées, dites " mixtes ", elle n'a déduit qu'une fraction de la taxe sur la valeur ajoutée, en appliquant le prorata de déduction, soit 7 % en 2003 et 6 % en 2004 et 2005 ; qu'enfin, s'agissant des dépenses concourant exclusivement à la réalisation d'opérations exonérées, elle n'a procédé à aucune déduction ; que le service, lors du contrôle, a remis en cause la déduction intégrale de la taxe s'agissant de l'acquisition des immobilisations destinées au service de radiologie et a appliqué le prorata général de déduction pour ces immobilisations ; qu'en effet, l'administration, se fondant sur la doctrine administrative, notamment l'instruction du 8 septembre 1994 et la documentation administrative du 2 novembre 1996, a considéré que les biens constituant des immobilisations étant toujours réputés faire l'objet d'une utilisation " mixte ", la taxe déductible lors de l'acquisition du bien devait être calculée d'après le pourcentage de déduction de l'entreprise ; que, toutefois, ainsi qu'il a été précisé au point précédent, l'administration ne pouvait à bon droit appliquer le prorata général de déduction qu'aux immobilisations effectivement utilisées pour effectuer des opérations taxables et des opérations non taxables ;

5. Considérant qu'il résulte de l'instruction que le matériel de radiologie de la clinique en litige est mis à la disposition des médecins radiologues, en contrepartie de rémunérations, lesquelles sont soumises à taxe sur la valeur ajoutée ; que l'administration, en appel, fait valoir que ce matériel n'est pas affecté exclusivement à des opérations ouvrant droit à déduction, dès lors que, servant également au traitement des patients hospitalisés, il est affecté à une activité globale de soins ; que, toutefois, il n'est pas contesté que seuls les médecins radiologues utilisant ledit matériel facturent des honoraires à leurs patients, qu'il soient ou non hospitalisés dans la clinique, les examens radiologiques n'étant pas compris dans les frais d'hospitalisation et de traitement ; que, par suite, l'acte de radiologie, qui est facturé séparément par le radiologue, ne génère aucune recette exonérée de taxe sur la valeur ajoutée pour la clinique ; que dès lors, la seule prestation de mise à disposition du matériel de radiologie fournie par la SA Clinique Saint George aux médecins radiologues, si elle permet la réalisation des actes médicaux effectués par ces derniers, ne saurait être regardée comme une opération étroitement liée à l'hospitalisation et au traitement des patients, entrant dans l'opération globale d'hospitalisation ; que, dans ces conditions, la société requérante établit que le matériel de radiologie mis à disposition des médecins radiologues est utilisé exclusivement pour réaliser des opérations taxables et ne saurait donc être regardé comme utilisé concurremment pour la réalisation d'opérations taxables et non taxables ; que, par conséquent, l'administration n'était pas fondée à remettre en cause la déduction de l'intégralité de la taxe ayant grevé l'acquisition de matériels de radiologie et à appliquer le prorata général de déduction visé par l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts ;

6. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, et sans qu'il soit besoin de se prononcer sur la régularité du jugement attaqué, que la SA Clinique Saint George est fondée à soutenir c'est à tort que, par ce jugement, le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande ; que, par suite, il y a lieu d'annuler ledit jugement et d'accorder à la SA Clinique Saint George la réduction des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités y afférentes qui lui ont été notifiés pour la période du 1er janvier 2003 au 31 décembre 2005 ;

Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

7. Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : " Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation. " ;

8. Considérant que les conclusions de la SA Clinique Saint George tendant au remboursement des frais exposés par elle et non compris dans les dépens sont, faute d'être chiffrées, irrecevables ;

DÉCIDE :

Article 1er : Le jugement du tribunal administratif de Nice en date du 23 novembre 2010 est annulé.

Article 2 : L'Etat restituera à la SA Clinique Saint George les droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée et les pénalités y afférentes qui lui ont été notifiés pour la période du 1er janvier 2003 au 31 décembre 2005.

Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à la SA Clinique Saint George et au ministre de l'économie et des finances.

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