Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
La société à responsabilité limitée (SARL) Dori a demandé au tribunal administratif de Nice de la décharger des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, de contributions à l'impôt sur les sociétés, de taxe sur la valeur ajoutée et de taxe sur les véhicules de société, pour les années 2005 et 2006.
Par un jugement n° 1104346, 1104349 du 26 juin 2013, le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande de décharge.
Procédure devant la Cour :
Par une requête enregistrée le 29 juillet 2013, la SARL Dori, représentée par Me C..., demande à la Cour :
1°) d'annuler ledit jugement du 26 juin 2013 du tribunal administratif de Nice ;
2°) de prononcer la décharge des impositions contestées ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- la procédure suivie a été irrégulière, le gérant de la société n'ayant jamais demandé que la vérification se déroule chez l'expert-comptable de la société ;
- c'est à tort que l'administration a écarté sa comptabilité en estimant que le système de caisse enregistreuse de type Sharp ER A 490 mis en oeuvre était informatisé et permettait l'enregistrement et le transfert des recettes ; l'administration ne conteste pas la conservation des recettes sur support papier ;
- la reconstitution de chiffre d'affaires présente un caractère exagéré.
Par un mémoire en défense enregistré le 28 janvier 2014, le ministre de l'économie et des finances conclut au rejet de la requête.
Il soutient qu'aucun des moyens soulevés par la société requérante n'est fondé.
Les parties ont été informées, en application des dispositions de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que l'arrêt était susceptible d'être fondé sur un moyen relevé d'office, tiré de l'irrégularité de la jonction opérée par le tribunal.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Martin, rapporteur,
- et les conclusions de M. Ringeval, rapporteur public.
1. Considérant que la SARL Dori, ayant pour gérant M.B..., exploite à Nice un restaurant à l'enseigne " Il Vicoletto " ; que cette société a fait l'objet d'une vérification de comptabilité concernant les exercices 2005 et 2006 ; que les opérations de contrôle se sont déroulées du 27 mars au 25 juin 2008 ; qu'à l'issue de cette procédure, la comptabilité de la SARL Dori a été rejetée et son chiffre d'affaires reconstitué par le service ; que par proposition de rectification adressée à la société contribuable le 23 juillet 2008, celle-ci a été informée de rehaussements relatifs à la période vérifiée, en matière d'impôt sur les sociétés et de taxe sur la valeur ajoutée ; que la société Dori a contesté lesdits rehaussements par courrier du 25 septembre 2008 ; qu'à la suite du maintien des rectifications par l'administration par réponse du 2 octobre 2008, de l'avis rendu le 21 avril 2010 par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires sur saisine demandée par l'intéressée, maintenant les rectifications en litige, et du courrier du 30 juin 2010 par lequel le service a fait part à la contribuable de son intention de suivre l'avis rendu par ladite commission, l'administration a mis en recouvrement le 6 août 2010 les différentes impositions supplémentaires en cause au titre des exercices 2005 et 2006 ; que la SARL Dori a contesté les rappels mis à sa charge par une réclamation du 13 avril 2011 ; qu'elle relève appel du jugement du tribunal administratif de Nice par lequel celui-ci a notamment rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, de contributions à l'impôt sur les sociétés, de taxe sur la valeur ajoutée et de taxe sur les véhicules de société dues au titre des exercices 2005 et 2006 ;
Sur la régularité du jugement :
2. Considérant qu'à l'issue du contrôle dont elle a fait l'objet, la société Dori a été assujettie ainsi qu'il est dit au point précédent à diverses impositions supplémentaires ; que s'agissant de M.B..., l'administration fiscale a considéré comme un revenu distribué au profit de celui-ci, sur le fondement de l'article 111-c du code général des impôts, les rehaussements susmentionnés concernant la SARL Dori ; qu'en outre, l'administration a estimé que constituait un revenu distribué au profit de M.B..., sur le fondement de l'article 109-1-2° du même code, le versement de la somme de 19 000 euros en espèces au crédit du compte courant d'associé de l'intéressé ; que M. et Mme B...ont ainsi été assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales pour les années 2005 et 2006 ; que les époux B...ont contesté devant le tribunal administratif les cotisations supplémentaires susmentionnées tandis que la SARL Dori demandait au tribunal par une requête distincte la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contributions à l'impôt sur les sociétés ainsi que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée et de taxe sur les véhicules de société mis à sa charge ;
3. Considérant que, compte tenu de la nature des différents impôts en cause et quels qu'aient été en l'espèce les liens de fait et de droit entre ces diverses impositions, le tribunal administratif de Nice devait statuer par deux jugements séparés à l'égard de deux contribuables distincts, la SARL Dori d'une part, M. et Mme B...d'autre part ; que c'est en méconnaissance de cette règle d'ordre public que le tribunal administratif a prononcé la jonction des deux instances ; que son jugement doit être annulé en tant qu'il a statué sur les impositions de M. et Mme B...en même temps que sur celles de la société Dori ;
4. Considérant qu'il y a lieu, pour la Cour, dans les circonstances de l'affaire, d'une part, de statuer par voie d'évocation sous le présent numéro sur la demande présentée devant le tribunal administratif par la SARL Dori et, d'autre part, dans le cadre de la requête d'appel introduite sous le n° 13MA03074 au nom de M. et MmeB..., de statuer de même sur la demande de première instance présentée par ces derniers ;
Sur la régularité de la procédure :
5. Considérant qu'aux termes de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales : " Les agents de l'administration vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables " ; que si ces dispositions ont pour conséquence que toute vérification de comptabilité doit en principe se dérouler dans les locaux de l'entreprise vérifiée, la vérification n'est toutefois pas nécessairement entachée d'irrégularité du seul fait qu'elle ne s'est pas déroulée dans ses locaux ; qu'il en va ainsi lorsque, notamment, la comptabilité ne se trouve pas dans l'entreprise et que, d'un commun accord entre le vérificateur et les représentants de l'entreprise, les opérations de vérification se déroulent au lieu où se trouve la comptabilité, dès lors que cette circonstance ne fait, par elle-même, pas obstacle à ce que la possibilité d'engager avec le vérificateur un débat oral et contradictoire demeure offerte aux représentants de l'entreprise vérifiée ; qu'en outre, dans le cas où la vérification de la comptabilité a été effectuée, soit dans ses propres locaux, soit, si le dirigeant ou représentant de l'entreprise l'a expressément demandé, dans les locaux du comptable auprès duquel sont déposés les documents comptables, il appartient au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur, de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat, soit avec les mandataires sociaux, soit avec leurs conseils, préposés ou mandataires de droit ou de fait ;
6. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la Sarl Dori a demandé par fax du 31 mars 2008 consécutif à la première intervention du vérificateur dans les locaux de la société le 27 mars précédent, que les opérations de vérification se poursuivent dans le cabinet de son expert-comptable, M.A..., mandaté à cet effet ; que la société requérante ne conteste nullement que la première intervention sur place s'est déroulée dans l'établissement en présence de son gérant, M.B..., de l'expert-comptable et du conseil de la société ; qu'en outre, les travaux de vérification ont été clos par une réunion de synthèse tenue au siège de l'établissement, le 25 juin 2008, en présence des mêmes gérant, conseil de la société et comptable ; que si la requérante fait valoir que le fax susmentionné du 31 mars 2008 n'a pas été signé par son gérant (signature " pour ordre ") et ne vaudrait pas demande expresse, il n'est cependant pas contesté que le vérificateur s'est déplacé à plusieurs reprises dans les locaux du comptable de la requérante et que le gérant de la société était alors présent, en particulier lors des réunions tenues les 23 avril et 9 juin 2008 ; que M. B...a participé à ces diverses réunions sans avoir jamais remis en cause la procédure suivie ; que dans ces conditions, la requérante doit être regardée comme ayant effectivement demandé à ce que les opérations de vérification soient menées dans les locaux de son comptable ; que, par suite, alors au demeurant que la SARL Dori ne soutient nullement que le vérificateur se serait refusé à tout débat oral et contradictoire, le moyen selon lequel la procédure suivie aurait été irrégulière doit être écarté ;
Sur le bien-fondé des impositions :
En ce qui concerne le rejet de la comptabilité :
7. Considérant qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : " Lorsqu'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'une rectification, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité présente de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge " ; qu'il résulte de ces dispositions qu'il incombe à l'administration d'établir que la comptabilité de la SARL Dori comportait de graves irrégularités de nature à l'autoriser à l'écarter comme étant dénuée de valeur probante ;
8. Considérant que l'article L. 13 déjà cité du livre des procédures fiscales prévoit également : " (...) Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contrôle porte sur l'ensemble des informations, données et traitements informatiques qui concourent directement ou indirectement à la formation des résultats comptables ou fiscaux et à l'élaboration des déclarations rendues obligatoires par le code général des impôts ainsi que sur la documentation relative aux analyses, à la programmation et à l'exécution des traitements. " ; qu'aux termes de l'article L. 47 A du même livre : " Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, les agents de l'administration fiscale peuvent effectuer la vérification sur le matériel utilisé par le contribuable. Celui-ci peut demander à effectuer lui-même tout ou partie des traitements informatiques nécessaires à la vérification. (...) " ; qu'en outre, aux termes de l'article L. 102 B du livre des procédures fiscales : " I. Les livres, registres, documents ou pièces sur lesquels peuvent s'exercer les droits de communication, d'enquête et de contrôle de l'administration doivent être conservés pendant un délai de six ans à compter de la date de la dernière opération mentionnée sur les livres ou registres ou de la date à laquelle les documents ou pièces ont été établis. Sans préjudice des dispositions du premier alinéa, lorsque les livres, registres, documents ou pièces mentionnés au premier alinéa sont établis ou reçus sur support informatique, ils doivent être conservés sous cette forme pendant une durée au moins égale au délai prévu au premier alinéa de l'article L. 169. (...) " ;
9. Considérant que la société requérante fait valoir que le vérificateur aurait à tort estimé qu'elle avait méconnu les dispositions de l'article L. 102 B précité du livre des procédures fiscales en ne présentant pas sa comptabilité sous forme informatisée alors que selon le service, elle disposait, avec le système de caisse enregistreuse Sharp ER A 490, des moyens techniques lui permettant de tenir et de conserver une telle comptabilité ; que, cependant à supposer même établi le fait que la société Dori ne disposait pas d'un système pouvant être qualifié d'informatisé et qu'il n'y avait ainsi pas matière à opposer à cette société le défaut de conservation des données comptables informatisées, il résulte toutefois de l'instruction que cette circonstance ne peut être regardée comme ayant vicié la procédure dès lors que le vérificateur a effectué la vérification de comptabilité sur la base des données comptables sur support papier produites par la requérante, et que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, après avoir examiné cette question, a également porté son examen sur les éditions sur support papier de la comptabilité en relevant que " les anomalies affectant les justificatifs des recettes sur support papier sont à elles seules, d'un nombre et d'une gravité suffisante de nature à faire perdre à la comptabilité son caractère probant " ;
10. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SARL Dori ne conteste ni le défaut de ticket récapitulatif Z 2 pour le mois de novembre 2005, ni l'absence sur les tickets présentés de mention des modes de paiements effectués par les clients, ni le manque de fiabilité des informations relatives aux quantités et aux prix des produits vendus, ni le caractère incertain des informations relatives aux stocks des années 2005 et 2006, ni le défaut d'inventaire du stock à la date du 1er janvier 2005, tous défauts ou insuffisances relevés par le service ; que si elle fait valoir que les bandes de caisse présentées ne peuvent être écartées au seul motif qu'elles ne comportent pas le détail des plats servis, elle ne conteste cependant pas la circonstance que les tickets X et Z ainsi affectés de défauts de précision font obstacle à la vérification de concordance des ventes avec les achats comptabilisés ;
11. Considérant que, eu égard à l'ensemble des éléments sus-analysés, le service a pu à bon droit tenir la comptabilité présentée par la société Dori au titre des exercices 2005 et 2006 comme non probante et procéder à la reconstitution de ladite comptabilité ;
En ce qui concerne la reconstitution des recettes :
12. Considérant que les bases d'imposition de la SARL Dori ont été établies conformément à l'avis émis le 21 avril 2010 par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; que, par suite, il appartient à la société requérante, en application des dispositions du deuxième alinéa de l'article L. 192 précité du livre des procédures fiscales, d'apporter la preuve de l'exagération de ses bases d'imposition ; que dès lors qu'elle n'est pas en mesure d'établir le montant exact de ses résultats en s'appuyant sur une comptabilité régulière et probante, elle peut soit critiquer la méthode d'évaluation suivie par l'administration en vue de démontrer qu'elle aboutit à une exagération des bases d'imposition, soit, aux mêmes fins, soumettre à l'appréciation du juge une nouvelle méthode permettant de déterminer les bases d'imposition avec une précision meilleure que celle qui pouvait être atteinte par la méthode retenue par l'administration fiscale ;
13. Considérant que, pour procéder à la reconstitution extra-comptable des recettes du restaurant exploité par la société requérante, le vérificateur a mis en oeuvre, sur la base du dépouillement des tickets Z récapitulatifs mensuels, la méthode dite " des liquides " concernant, en l'espèce, les vins, les eaux et les cafés commandés par les clients de l'établissement ; que pour ce faire, il a opéré, d'une part, à partir du contrôle matériel des factures d'achats des boissons en cause ; que, d'autre part, faute pour la requérante de lui avoir fait tenir les tarifs pratiqués en 2005 et 2006 en ce qui concerne les boissons susvisées, le vérificateur a utilisé les documents tirés d'un précédent contrôle de l'établissement conduit en 2005 ainsi qu'il le pouvait dans le cadre des dispositions de l'article L. 83 du livre des procédures fiscales ; qu'en absence d'inventaire détaillé des stocks, il a estimé que les marchandises achetées en 2005 et 2006 avaient été revendues en totalité sur la période ; que dans ces conditions, compte tenu de la consommation du personnel et des offerts, le vérificateur a évalué le chiffre d'affaires des liquides à hauteur de 218 168 euros pour 2005 et 164 048 euros pour 2006, le chiffre d'affaires de l'établissement étant reconstitué à hauteur de 870 714 euros en 2005 et 628 327 euros en 2006 ;
14. Considérant que, pour contester la reconstitution du chiffre d'affaires à partir de cette méthode, la société requérante estime que le vérificateur n'a pas pris en compte ainsi pourtant qu'il aurait dû le faire les conditions d'exploitation du restaurant et en particulier le potentiel de l'entreprise ; qu'elle soutient, d'abord, que les coefficients de marge brute (chiffre d'affaires hors taxe / achats hors taxe) qui lui ont été appliqués à l'issue du contrôle (3,52 en 2005, 3,53 en 2006) sont hors de proportion avec la réalité économique ; que cependant la contribuable ne produit aucun élément qui permettrait une comparaison utile avec des activités similaires à celle qu'elle exploite et n'apporte aucun commencement de preuve de nature à démontrer que les coefficients retenus ne correspondraient pas à la réalité de ses prestations ; que par ailleurs, si la contribuable allègue que le chiffre d'affaires reconstitué présenterait un caractère exagéré eu égard au potentiel d'accueil du restaurant, limité à trente couverts en salle et vingt couverts en terrasse, elle ne conteste pas sérieusement la circonstance que le restaurant est ouvert tous les jours sauf le dimanche, aux heures du déjeuner et du dîner et que, eu égard à ses horaires d'ouverture, plusieurs services sont possibles ; qu'en outre, si elle se prévaut à ce titre d'un " panier moyen " par client de 22 euros en 2005 et de 23 euros en 2006, ces évaluations sont dépourvues de précisions permettant d'en apprécier le bien-fondé ; que la critique ainsi exposée doit être écartée ; que si la requérante fait enfin valoir que le restaurant, implanté au fond d'une allée, ne disposerait pas d'une façade en bord de rue, il n'est nullement démontré que cet emplacement lui serait défavorable, alors qu'il est constant que l'établissement est situé dans un quartier piétonnier et animé de Nice, et qu'il n'est pas contesté que l'allée susmentionnée constitue la terrasse du restaurant ; que dans ces conditions, la SARL Dori n'établit pas le caractère exagéré de la reconstitution de son chiffre d'affaires opérée par le service pour les exercices 2005 et 2006 ;
15. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la société Dori n'est pas fondée à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, de contributions à l'impôt sur les sociétés, de taxe sur la valeur ajoutée et de taxe sur les véhicules de société dues au titre des exercices 2005 et 2006 ;
Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
16. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que la SARL Dori demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ;
D É C I D E :
Article 1er : Le jugement du tribunal administratif de Nice en date du 26 juin 2013 est annulé.
Article 2 : La demande de première instance de la SARL Dori est rejetée.
Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête d'appel est rejeté.
Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Dori et au ministre des finances et des comptes publics.
Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal sud-est.
Délibéré après l'audience du 15 septembre 2015, où siégeaient :
- M. Cherrier, président,
- M. Martin, président assesseur,
- Mme Chenal-Peter, premier conseiller,
Lu en audience publique, le 6 octobre 2015.
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N° 13MA03050 2
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