Vu la requête, enregistrée au greffe de la cour le 3 octobre 2007, présentée pour M. Jean Y, demeurant ... à
Neuilly-sur-Seine (92200), et pour Mme Donatienne Z, divorcée Y, demeurant 56 avenue Foch à Paris (75116), par Me Duret, avocat de la SELARL DTA ; M. Y et Mme Z demandent à la cour :
1°) d'annuler le jugement n° 02-01906, en date du 2 août 2007, par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales ainsi que des pénalités y afférentes auxquelles leur foyer fiscal a été assujetti au titre des années 1991, 1992, 1993, et 1994 ;
2°) de prononcer la décharge demandée ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat le paiement d'une somme de 1 525 € au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le livre des procédures fiscales
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 7 janvier 2009 :
- le rapport de M. Bernardin, rapporteur ;
- et les conclusions de Mme Evgenas, commissaire du gouvernement ;
Considérant qu'au cours des années 1991 à 1994, M. Y, et Mme Z, alors son épouse, étaient chacun associés à hauteur de 25% de la société en nom collectif DJCLM ; qu'à la suite des contrôles des déclarations de résultats déposées par cette société au titre des années 1991 à 1994 et des contrôles sur pièces de leurs déclarations de revenus pour les mêmes années, M. et Mme Y ont été assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et aux contributions sociales au titre des quatre années susmentionnées ; que M. Y et Mme Z, aujourd'hui divorcés, demandent conjointement à la cour d'annuler le jugement en date du 2 août 2007, par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales ainsi que des pénalités y afférentes auxquelles leur foyer fiscal avait été assujetti au titre des années 1991, 1992, 1993, et 1994, et de prononcer la décharge demandée ;
Sur les conclusions aux fins de décharge des impositions supplémentaires mises en recouvrement au titre de l'année 1991 :
En ce qui concerne la nature du contrôle dont a été l'objet la société en nom collectif au titre de l'année 1991 :
Considérant que les requérants soutiennent que pour notifier des redressements à la société en nom collectif DJCLM au titre de l'année 1991, le service aurait procédé, comme pour les années 1992 et 1993, à une vérification de la comptabilité de cette société, laquelle serait irrégulière à défaut d'avoir été précédée de l'envoi un avis de vérification ; que, toutefois, il ressort des pièces du dossier et notamment de la notification de redressement du 22 décembre 1994, que sa motivation se réfère explicitement à la déclaration de résultats déposée par la société au titre de l'année 1991 et au tableau annexé sur lequel était mentionné une somme de 2 092 734 F à la rubrique Déductions-Investissements dans les DOM-TOM, qui est l'objet même du redressement, sans qu'il soit fait état d'éléments qui auraient nécessité une vérification sur place des écritures ou un examen des documents comptables détenus par l'entreprise ; que, par ailleurs, si dans la réponse aux observations du contribuable en date du 6 septembre 1996, qui est relative à une procédure distincte concernant l'année 1992, le vérificateur a été amené pour contrôler l'origine et le bien-fondé d'un déficit reportable allégué par l'un des contribuables concernés par les contrôles de la société DJCLM, à reprendre les écritures comptables de cette dernière pour l'exercice 1991, les requérants ne sauraient utilement s'en prévaloir pour soutenir que la notification de redressements du 22 décembre 1994 est consécutive à une vérification de comptabilité ;
En ce qui concerne la motivation de la notification de redressements du 22 décembre 1994, adressée à la société en nom collectif, pour l'année 1991 :
Considérant que par la notification de redressements qu'elle a adressée le 22 décembre 1994 à la société DJCLM, l'administration a remis en cause, d'une part, une déduction d'un montant de 2 092 734 F, opérée par la société au titre des investissements dans les DOM-TOM, et, d'autre part, une déduction d'un montant de 1 930.775 F, opérée par la société en tant que charge exceptionnelle ; qu'en rappelant les dispositions des articles 238 bis HA du code général des impôts et 46 quaterdecies A de l'annexe III au même code, relatives aux conditions dans lesquelles les entreprises peuvent déduire de leurs résultats imposables une somme égale au montant total des investissements productifs réalisés notamment dans le département de la Guadeloupe, et en précisant les raisons pour lesquelles il estimait que la société ne justifiait pas de son droit à déduction de la somme de 2 092 734 F portée sur sa déclaration de résultats de l'exercice clos en 1991, le service a suffisamment motivé le premier de ces redressements seul restant en litige ; que dans ces conditions, les requérants ne sauraient sérieusement soutenir qu'au regard des motifs susrappelés, ce redressement était insuffisamment motivé ou que le service aurait fondé de ce redressement sur l'omission par la société d'un état dont la production n'est prévue par aucun texte législatif ou réglementaire ;
En ce qui concerne la notification des conséquences financières des contrôles :
Considérant que les requérants soutiennent que l'administration a indiqué une somme nulle conséquence financière de la vérification dans la notification de redressements adressée le 7 février 1996, à M. Jean Y ; que, toutefois, il résulte des pièces du dossier que ce moyen manque en fait ;
En ce qui concerne le refus de saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 59 A du livre des procédures fiscales : « La commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires intervient :1° Lorsque le désaccord porte soit sur le montant du bénéfice industriel et commercial, du bénéfice non commercial, du bénéfice agricole ou du chiffre d'affaires, déterminé selon un mode réel d'imposition (...) » ;
Considérant que le litige opposant la SNC DJCLM à l'administration fiscale portait sur le point de savoir si l'avion appartenant à cette société pouvait être regardé comme un appareil rénové assimilable à du matériel neuf au sens de l'interprétation administrative donnée, par l'instruction du 7 novembre 1986 référencée 4 A-8-86, de l'article 46 quaterdecies A de l'annexe III au code général des impôts ; qu'un tel litige est hors du champ de compétence de la commission départementale des impôts ; que, par suite, les requérants ne sauraient utilement faire valoir que la SNC DJCLM a été irrégulièrement privée de la possibilité de saisir cet organisme, alors même que la réponse à cette question dépendait de l'appréciation portée sur certains éléments de fait ;
En ce qui concerne la prescription pour les impositions au titre de l'année 1991 :
Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales : « Pour l'impôt sur le revenu ou l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due » ; et qu'aux termes de l'article L. 189 du même livre , dans sa rédaction alors en vigueur: « La prescription est interrompue par une notification de redressements, par la déclaration ou la notification d'un procès- verbal, de même que par tout acte comportant reconnaissance de la part des contribuables et par tous les autres actes interruptifs de droit commun » ; que, d'autre part, aux termes de l'article L. 53 du livre des procédures fiscales : « En ce qui concerne les sociétés dont les associés sont personnellement soumis à l'impôt pour la part des bénéfices correspondant à leurs droits dans la société, la procédure de vérification des déclarations déposées par la société est suivie entre l'administration des impôts et la société elle-même » ; qu'il ressort de la combinaison de ces dispositions et de celles de l'article 8 du code général des impôts que la notification régulière à une société de personnes imposable conformément audit article 8 du code général des impôts de redressements apportés à ses résultats déclarés interrompt nécessairement la prescription à l'égard de ses associés, en tant que redevables de l'impôt sur la quote-part des résultats de la société correspondant à leurs droits dans celle-ci ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction et notamment des indications fournies par le service postal, qu'une notification de redressements, adressée le 22 décembre 1994 au siège de la SNC DJCLM, Aéroport Saint-Jean à Saint Barthélémy (97133), dont il n'est pas sérieusement contesté qu'il s'agissait de l'adresse connue de l'administration fiscale, lui a été renvoyée, faute d'avoir pu être présentée à la société destinataire que les services postaux n'avaient pu localiser ;
Considérant, toutefois, que le service a également procédé à la notification des mêmes redressements à M. Jean-Claude A, en sa qualité de gérant de la SNC DJCLM, qui a accusé réception le 23 décembre 1994 de cette notification ; qu'ainsi, l'administration apporte la preuve, qui lui incombe, de ce que ladite notification a été régulièrement adressée à cette société, et que le cours de la prescription pour l'année 1991 a donc été interrompu ; que le nouveau délai ouvert à l'administration n'étant pas expiré le 31 décembre 1997, date de mise en recouvrement des cotisations supplémentaires afférentes à l'année 1991, le moyen tiré de la prescription manque en fait ;
Sur les conclusions aux fins de décharge des impositions supplémentaires mises en recouvrement au titre des années 1992, 1993 et 1994 :
En ce qui concerne les provisions pour frais de maintenance constituées pour maintenir le potentiel de vol de l'aéronef :
Considérant qu'il résulte de l'instruction que pour procéder à la réintégration dans les bénéfices de la société DCJCLM des exercices clos en 1992 et 1993, de deux provisions pour des montants respectifs de 254 250 F et 103 100 F, que cette société avait constituées en vue de couvrir des frais de maintenance du potentiel de vol de l'aéronef dont elle était propriétaire, le service s'est fondé sur la circonstance que la contribuable n'avait pas été en mesure de justifier du mode de détermination du coût horaire et du nombre d'heures de vol ; que les requérants n'ont pas plus devant le juge d'appel qu'ils ne l'ont fait en première instance, précisé les éléments ayant servi à la détermination desdites provisions ; que, dans ces conditions, et alors même que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, avait émis un avis favorable à l'abandon de ce redressement, les requérants ne sauraient être reconnus comme fondés à demander la décharge des cotisations supplémentaires auxquelles ils ont été assujettis de ce chef ;
En ce qui concerne la limitation des amortissements :
Considérant qu'aux termes de l'article 39 C du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l'espèce : « L'amortissement des biens donnés en location est réparti sur la durée normale d'utilisation suivant des modalités fixées par décret en Conseil d'Etat » ; qu'aux termes de l'article 31, alors en vigueur, de l'annexe II au même code : « Si la location est consentie, directement ou indirectement, par une personne physique, le montant de l'amortissement ne peut excéder le montant du loyer perçu pendant l'exercice considéré diminué du montant des autres charges afférentes au bien donné en location » ;
Considérant que, par un contrat enregistré le 29 décembre 1989, la SNC DJCLM et la SARL Barth's Aviation ont constitué une société en participation ; que selon les stipulations dudit contrat, la société DJCLM mettait, par bail , à la disposition de la société en participation la coque nue de l'avion moyennant un loyer dont le paiement devait être garanti par la société Barth's Aviation laquelle exploitait l'appareil sur les lignes dont elle était concessionnaire, en cas d'insuffisance des recettes d'exploitation encaissées par la société en participation ; que si, comme le soutiennent les requérants, les sociétés en participation sont dépourvues de la personnalité morale, il résulte des dispositions de l'article 238 bis M du code général des impôts qu'elles ont néanmoins une existence fiscale et que les locations de biens destinées à l'exercice de leur activité ne peuvent être exclues, a priori, du champ d'application de l'article 31 précité de l'annexe II au code général des impôts ; que la mise à disposition d'un bien, moyennant le paiement d'un loyer, constitue une location au sens de cet article ; que, compte tenu de la clause de garantie de paiement, l'administration a pu, à bon droit, estimer que la société en participation dont s'agit ne participait pas aux risques de l'exploitation et que le contrat conclu avec la SNC DJCLM présentait uniquement le caractère d'un contrat de location ; que cette location ayant été consentie indirectement par les associés de ladite SNC, dont M. Y et Mme Z, la limitation des amortissements opérée procède d'une correcte application de la loi fiscale ; qu'il s'ensuit que les requérants ne sont pas fondés à demander la décharge des cotisations procédant de ce chef de redressement ;
En ce qui concerne les pénalités de mauvaise foi :
Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : « 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40% si la mauvaise foi de l'intéressé est établie » ; qu'en vertu de l'article L. 195 du livre des procédures fiscales, en cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable, la preuve de la mauvaise foi incombe à l'administration ;
Considérant qu'en appel, M. Y et Mme Z ne contestent pas que M. Y, eu égard à sa qualité d'associé, cogérant la société en nom collectif, ne pouvait ignorer que l'aéronef pour lequel cette société avait déjà bénéficié une première fois de l'avantage fiscal prévu à l' article 238 bis HA du code général des impôts, ne pouvait ouvrir droit une nouvelle fois à ce même avantage à raison des réparations de remise en état, et, d'autre part, qu'à défaut d'être précisément déterminées, les provisions constituées au titre des années 1992 et 1993 étaient irrégulières ou encore que l'activité de location par la société en nom collectif, avec limitation des risques conformément à la volonté des associés investisseurs, impliquait la limitation des amortissements prévue à l'article 31 de l'annexe II au code général des impôts ; que, dans ces conditions, les requérants, qui ne sauraient utilement se prévaloir de la position prise par l'administration, à l'égard d'autres sociétés en nom collectif, ne peuvent soutenir que c'est à tort que l'administration, qui a suffisamment motivé sa décision, a retenu l'absence de bonne foi des intéressés ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. Y et Mme Z divorcée Y, ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande ;
Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1
du code de justice administrative :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : « Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation.» ; qu'en vertu de ces dispositions, la cour ne peut pas faire bénéficier la partie tenue aux dépens ou la partie perdante du paiement par l'autre partie des frais qu'elle a exposés à l'occasion du litige soumis au juge ; que les conclusions présentées à ce titre par M. Y et Mme Z divorcée Y, doivent, dès lors, être rejetées ;
D E C I D E :
Article 1er : La requête de M. Y et Mme Z divorcée Y est rejetée.
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N° 07PA03830
