| Belgique, Cour de cassation, 21 janvier 2005, C.03.0569.N

V. B. C., et cons.,
Me Bruno Maes, avocat à la Cour de cassation,
contre
V. P., et cons.,
Me Huguette Geinger, avocat à la Cour de cassation,
I. La décision attaquée
Le pourvoi en cassation est dirigé contre l'arrêt rendu le 28 avril 2003 par la cour d'appel de Gand.
II. La procédure devant la Cour
Le président Ivan Verougstraete a fait rapport.
L'avocat général Dirk Thijs a conclu.
III. Le moyen de cassation
Les demandeurs présentent un moyen dans leur requête.
Dispositions légales violées
- articles 7, 8, 9 et 15 de la loi du 16 décembre 1851 sur la révision du régime hypothécaire;
- article 270, 6°, et 272, 1°, du Code des impôts sur les revenus (1992) modifié par la loi du 22 juillet 1993;
- articles 273, 1°, modifié par la loi du 28 décembre 1992, 422 et 423 du Code des impôts sur les revenus 1992 tel qu'il était en vigueur lors de l'ouverture de la faillite (28 octobre 1992);
- article 88 de l'arrêté royal du 27 août 1993 d'exécution du Code des impôts sur les revenus 1992 et son annexe III, chapitre II, section III, modifié par l'article 1er de l'arrêté royal du 30 juillet 1994.
Décisions et motifs critiqués
La cour d'appel constate qu'en ce qui concerne le précompte professionnel résultant de sa déclaration de créance faite par le premier défendeur pour sa rémunération brute dans la faillite de la société anonyme Boelwerf, le second défendeur bénéficie du privilège au rang prévu par l'article 423 du Code des impôts sur les revenus 1992 lors de l'ouverture de la faillite, dit qu'en application de l'article 270, 6°, du Code des impôts sur les revenus 1992, les demandeurs sont tenus de liquider les dividendes qui sont disponibles à ce rang entre les mains du second défendeur, et dit pour droit que les demandeurs doivent imputer l'actif réalisé sur les créances des défendeurs conformément au rang fixé ci-dessus, notamment par les motifs suivants du premier juge qui ont été repris:
«-'Quant au précompte professionnel après la loi du 22 juillet 1993'.
(.)
La modification législative du 22 juillet 1993 n'a en fait rien modifié de fondamental, sauf le rang du privilège. Tant avant qu'après la modification légale, le Trésor public avait seulement le droit d'introduire une déclaration de créance pour le précompte professionnel bénéficiant du privilège lié à cette créance (.). Tant avant qu'après la modification légale, le versement dépendait de la condition que le rang des privilèges respectifs autorisait le paiement.
La Cour de cassation a énoncé expressément dans son arrêt du 23 mai 1996 qu'il ressort des travaux préparatoires de la loi du 22 juillet 1993 instaurant les obligations dans le chef du curateur, que le législateur n'a pas eu l'intention de modifier le rang des privilèges existants ou les règles imposées par la loi en matière de distribution en cas de concours.
La thèse des curateurs qui considère l'obligation incombant aux curateurs en vertu de l'article 270, 6°, du Code des impôts sur les revenus 1992 comme une simple obligation de droit fiscal qui est totalement étrangère aux dispositions légales telles que contenues dans la Loi Hypothécaire, notamment les règles relatives aux privilèges, ne peut être suivie. Le curateur a l'obligation légale de répartir le bénéfice réalisé entre les créanciers, après déduction des dettes de la masse, conformément aux principes contenus dans la Loi Hypothécaire et compte tenu du rang des privilèges.
Cette mission est confirmée tant par l'article 561 (ancien) de la loi du 18 avril 1851 sur les faillites, banqueroutes et sursis que par l'article 99 (nouveau) de la loi du 8 août 1997 sur les faillites.
Lors de l'application de l'article 270, 6°, du Code des impôts sur les revenus 1992 par le curateur, cette obligation fiscale doit être considérée dans le cadre de sa mission légale globale en matière de répartition des sommes d'argent, telle que cette mission est légalement prévue par la loi du
16 décembre 1851 sur la révision du régime hypothécaire et par la loi du
8 août 1997 sur les faillites. Dès lors qu'il ne s'agit pas d'une dette de la masse, le curateur ne versera le précompte professionnel retenu en vertu de l'article 270, 6°, du Code des impôts sur les revenus 1992, que pour autant que le rang du privilège lié au précompte professionnel le permette.
(.)
-'Quant au décompte de la créance par le curateur'.
Dans la citation en intervention et en garantie, les curateurs produisent un décompte prenant en compte deux fois le précompte professionnel de 27,25 pct. Un tel calcul est contraire à l'article 88 de l'arrêté royal du 27 août 1993 d'exécution du Code des impôts sur les revenus 1992 ainsi qu'à l'annexe III disposant que le précompte professionnel est établi sur la base des revenus bruts attribués.
La Cour de cassation a cassé l'arrêt de la cour d'appel de Gand du
1er mars 1995 dans lequel le précompte professionnel a aussi été imputé deux fois, une fois selon le tarif de droit commun et une fois selon le tarif forfaitaire (.). Le précompte professionnel a été calculé sur les revenus bruts effectivement payés ou attribués (.). Le calcul proposé par les curateurs est contraire à la loi. La créance du premier défendeur doit être reprise à concurrence du montant pour lequel il dispose d'un droit d'action, soit pour le montant net (.), pour lequel le précompte professionnel de 27,25 pct n'est déduit qu'une fois»; ainsi que par les motifs propres suivants:
«2. Appréciation
(.)
2.2. Conformément à une jurisprudence constante de la Cour de cassation, le premier défendeur a uniquement le droit de reprendre la rémunération nette (.) dans le passif privilégié, en application des articles 19, 3°bis et 19, 4° de la loi du 16 décembre 1851 sur la révision du régime hypothécaire. .Le second défendeur bénéficie pour les impôts d'un privilège au rang prévu par l'article 423 du Code des impôts sur les revenus 1992 lors de l'ouverture de la faillite.
Selon la cour d'appel, la modification légale du 22/30 juillet 1993 précise à propos de l'article 422 du Code des impôts sur les revenus 1992 - pour le recouvrement des précomptes, le Trésor public a un privilège général sur les revenus et les biens meubles du redevable, à l'exception des navires et des bateaux - que les précomptes qui font partie du régime des impôts directs doivent aussi être considérés comme des impôts directs. La cour d'appel retient donc que, lors de l'ouverture de la faillite, le privilège des précomptes professionnel prend rang 'immédiatement après celui mentionné aux articles 19 et 20 de la loi du 16 décembre 1851 et à l'article 23 du Code de commerce', conformément à l'article 423 du Code des impôts sur les revenus 1992.
-L'article 422 du Code des impôts sur les revenus 1992 ne fait pas de distinction entre le précompte professionnel et les impôts directs dus avant la déclaration de faillite et le précompte professionnel et les impôts directs dus lors de l'ouverture de la faillite. La cour d'appel ne souscrit, dès lors, pas au point de vue du second défendeur selon lequel le privilège de l'article 423 ne concerne que le précompte professionnel concernant les rémunérations payées par l'employeur avant la déclaration de faillite, ce qui fonderait aussi sa thèse que le précompte professionnel sur les indemnités de congé dues au moment de l'ouverture de la faillite, constitueraient une dette de la masse.
(.)
2.3. Lors de l'exécution de leur mission, les curateurs doivent tenir compte des dispositions de l'article 270, 6°, du Code des impôts sur les revenus 1992 et s'y conformer lors du paiement de l'actif disponible.
-L'article 270, 6°, a été inséré par la loi du 22/30 juillet 1993 qui est entrée en vigueur le 5 août 1993, mais cette disposition concerne uniquement la manière dont les curateurs doivent exécuter leur mission dans l'avenir et avait effet immédiat pour l'avenir. Elle n'instaure pas de privilège et encore moins un privilège qui aurait effet rétroactif jusqu'à la date de la déclaration de faillite.
-Le premier juge a décidé à juste titre que la loi du 8 août 1997 sur les faillites fixe la mission des curateurs. Ainsi l'article 561 de la loi du 18 avril 1851 qui est repris dans l'article 99 de la loi du 8 août 1997, dispose que les curateurs répartissent l'actif réalisé entre tous les créanciers, au marc le franc de leur créances affirmées et vérifiées. L'article 270, 6°, du Code des impôts sur les revenus 1992 implique uniquement que dans l'exercice de cette mission, les curateurs doivent verser au second défendeur les dividendes qui sont soumis au précompte professionnel après le paiement de l'indemnité comprise dans la rémunération nette à laquelle le travailleur a droit en application des articles 19, 3°bis et 19, 4°, de la loi hypothécaire, et non au travailleur comme c'était le cas antérieurement.
-Il appartient au travailleur et pas au second défendeur de faire valoir ses droits aux arriérés de rémunérations, indemnité de congé, prime de fin d'année et pécule de vacances dans la faillite. Les droits du second défendeur au précompte professionnel sont totalement subordonnés et dépendants de cette déclaration et de son acceptation par les curateurs. Les curateurs ont pour mission d'imputer l'actif réalisé sur la créance acceptée du travailleur conformément à l'ordre établi par la loi du 16 décembre 1851 sur la révision du régime hypothécaire et par l'article 423 du Code des impôts sur les revenus 1992. Lors du paiement de cette créance ils doivent tenir compte de l'obligation contenue à l'article 270, 6°, du Code des impôts sur les revenus 1992. Le respect de cette obligation ne requiert pas que le Trésor public dépose lui-même une déclaration de créances. Devant le tribunal du travail, le travailleur obtient aussi la condamnation totale de l'employeur pour les rémunérations brutes qui lui sont dues, ce qui n'implique pas que le travailleur peut obtenir personnellement le paiement du précompte professionnel dû par son employeur au second défendeur. Les employeurs, comme les curateurs, sont tenus de respecter l'article 270 du Code des impôts sur les revenus 1992.
-Cela implique que la cour d'appel ne peut ordonner le remboursement de tous les précomptes professionnels que les demandeurs ont versés au second défendeur.
La cour d'appel ne pourrait ordonner que le remboursement des sommes payées par les demandeurs en violation de l'ordre des créanciers. La cour d'appel charge, dès lors, les demandeurs de régler d'abord le rang des créanciers, conformément aux comptes établis ci-dessous - et d'imputer l'actif réalisé sur les créances. Ce n'est qu'alors qu'il apparaîtra s'ils ont payé trop au second défendeur. La cour d'appel réserve leur demande sur ce point.
2.4. Le premier juge a constaté à juste titre que le décompte des demandeurs est erroné lorsqu'ils imputent deux fois le précompte professionnel de 27,25 pct. Pour le surplus, la cour d'appel souscrit à leur décompte.
-Le premier juge a énoncé à juste titre que les précomptes professionnels ne peuvent être imputés que sur les revenus bruts de sorte que seule leur première imputation de 27,25 pct sur la rémunération imposable (.) peut être retenue.
-Dès que le précompte professionnel est déterminé (.) les demandeurs sont tenus d'imputer l'actif réalisé sur les créances tant du premier défendeur que du second défendeur.
Ils devront, à cet égard, tenir compte de l'intervention du Fonds de fermeture des entreprises (.).
-Si la créance du premier défendeur précède la créance du Trésor public, les demandeurs sont tenus d' apurer la créance du premier défendeur avec les premiers dividendes. Ce n'est que dans le cas où les demandeurs disposent ensuite encore de dividendes pour les créances du rang des précomptes professionnels - et seulement dans ce cas - qu'ils pourront imputer l'actif encore disponible sur la créance du Trésor public.
-C'est ainsi qu'avec les moyens disponibles, les demandeurs sont tenus d' apurer d'abord la rémunération nette encore due par le premier défendeur après l'intervention du Fonds de fermeture des entreprises. (.) Ils apureront ce solde avec les dividendes disponibles sans en déduire une deuxième fois les précomptes professionnels.
-Si l'actif disponible leur permet en plus d'apurer le précompte professionnel ils devront d'abord déduire le précompte professionnel payé par le Fonds de fermeture des entreprises au Trésor public (.) pour constater ce qui est encore dû au Trésor public.
Ils apureront le solde avec les dividendes encore disponibles».
Griefs
1.1. Aux termes de l'article 270, 6°, du Code des impôts sur les revenus 1992, modifié par la loi du 22 juillet 1993, le précompte professionnel est dû par ceux qui, au titre de curateurs de faillites, sont tenus à honorer des créances ayant le caractère de rémunérations au sens de l'article 30 de ce Code.
Aux termes de l'article 272, 1°, du Code des impôts sur les revenus 1992, modifié par la loi du 22 juillet 1993, notamment les curateurs ont le droit de retenir sur les revenus imposables le précompte y afférent qui, en vertu de l'article 273, 1°, du Code des impôts sur les revenus 1992 est dû en raison de paiement ou de l'attribution des rémunérations imposables.
Il ressort des travaux préparatoires de la loi du 22 juillet 1993 que le législateur a voulu assurer le recouvrement effectif du précompte professionnel, notamment en soumettant les curateurs aux mêmes obligations que les employeurs (voir l'article 270, 1°, du Code des impôts sur les revenus 1992), plus spécialement dans la mesure où ils sont tenus de verser des dividendes sur les actifs réalisés en tant qu'arriérés de rémunération aux ex-travailleurs du failli, ce qui ressort expressément du texte de l'article 270, 6°: «.sont tenus à honorer des créances ayant le caractère de rémunérations au sens de l'article 30.»
Aux termes de l'article 88 de l'arrêté royal du 27 août 1993 d'exécution du Code des impôts sur les revenus 1992, et de l'annexe III, chapitre II, section III, n° 21bis, inséré par l'arrêté royal du 30 juillet 1994, dans le cas spécifique de l'article 270, 6°, le précompte professionnel «est fixé uniformément sans déduction à 27,25 pct».
Les parties ne contestent pas, en l'espèce, l'application de ce tarif ainsi fixé (arrêt n° 1.2.).
Il ressort de la combinaison de ces textes légaux que, dans le seul cas où il verse à un ancien travailleur et créancier du failli un arriéré de rémunération pour la période antérieure à la date de la faillite au moyen des dividendes sur l'actif réalisé soit après l'application des règles légales en matière d'ordre des privilèges au sens des articles 19 et suivants de la loi du 16 décembre 1851 sur la révision du régime hypothécaire au patrimoine de l'employeur failli, le curateur de la faillite est tenu de verser au Trésor public le précompte professionnel de 27,25 pct.
L'article 270, 6°, précité
impose, dès lors, au curateur - et nullement à l'employeur failli - une obligation fiscale autonome «sui generis» qui concerne, en outre, le patrimoine de l'ancien travailleur sans toucher ainsi aux règles légales en matière d'ordre des privilèges pour la répartition du patrimoine de l'employeur failli dont il a été dépossédé.
1.2. Ces règles ne peuvent, dès lors, pas déroger à l'obligation légale «sui generis» du curateur.
Il ressort de la combinaison des articles 7, 8 et 9 de la loi du 16 décembre 1851 sur la révision du régime hypothécaire que les «privilèges» sont des causes légitimes de préférence lors de la répartition entre les créanciers du patrimoine d'un débiteur commun.
Il ressort de l'article 15 de la loi du 16 décembre 1851 sur la révision du régime hypothécaire que le privilège, à raison des droits du Trésor public et l'ordre dans lequel il s'exerce, sont réglés par les lois fiscales.
Aux termes de l'article 422 du Code des impôts sur les revenus 1992, tel qu'il était en vigueur lors de l'ouverture de la faillite (28 octobre 1992), pour le recouvrement des impôts directs et des précomptes en principal et additionnels, des intérêts et des frais, le Trésor public a un privilège général sur les revenus et les biens meubles de toute nature du redevable, à l'exception des navires et des bateaux.
Aux termes de l'article 423 du Code des impôts sur les revenus 1992, tel qu'il était en vigueur lors de l'ouverture de la faillite (28 octobre 1992) ce privilège prend rang immédiatement après celui mentionné aux articles 19 et 20 de la loi du 16 décembre 1851 sur la révision du régime hypothécaire et à l'article 23 du Livre II du Code de commerce.
Ces règles ne sont toutefois applicables que si le Trésor public et d'autres créanciers peuvent faire valoir des créances à l'égard d'un débiteur commun. En l'espèce, ce débiteur ne pourrait être que l'employeur failli.
Dès lors que l'obligation fiscale «sui generis» des curateurs, résultant de l'article 270, 6°, du Code des impôts sur les revenus 1992, ne peut naître que s'ils sont tenus de verser des arriérés de rémunérations c'est-à-dire des dividendes sur les actifs réalisés, en d'autres termes, après l'application de l'ordre légal sur le patrimoine du débiteur (employeur failli), ces dividendes qui reviennent de droit aux créanciers (les anciens travailleurs parmi lesquels le premier défendeur) n'appartiennent plus au patrimoine dont l'employeur failli a été dépossédé.
En conséquence, l'exécution de cette obligation ne peut plus influencer l'ordre légal qui a donné lieu au calcul desdits dividendes, compte tenu aussi de la jurisprudence de la Cour selon laquelle seule la «rémunération nette» est privilégiée, et cette exécution (versement du précompte professionnel dû) ne peut pas davantage être subordonnée à la condition que «le rang des privilèges respectifs le permet».
Il s'ensuit qu'en décidant que le second défendeur bénéficie pour le précompte professionnel du privilège «au rang prévu par l'article 423 du Code des impôts sur les revenus 1992 lors de l'ouverture de la faillite» en raison de la déclaration de la créance que le premier défendeur a fait pour sa rémunération brute dans la faillite de la société anonyme Boelwerf et que les demandeurs sont tenus d'imputer l'actif réalisé sur les créances des défendeurs conformément à l'ordre fixé ci-dessus, la cour d'appel n'applique pas légalement les règles légales de l'ordre des privilèges au précompte professionnel dû sur la rémunération résultant des dividendes réalisés à payer par les demandeurs au premier défendeur et qu'ils sont tenus de verser au Trésor public (violation des articles 7, 8, 9 et 15 de la loi du 16 décembre 1851sur la révision du régime hypothécaire, 422 (ancien) et 423 (ancien) du Code des impôts sur les revenus 1992).
La décision selon laquelle, en application de l'article 270, 6°, du Code des impôts sur les revenus 1992, les demandeurs ne sont tenus que de liquider les dividendes «qui sont disponibles à ce rang» entre les mains du second défendeur, ajoute à l'article 270, 6°, une condition et n'est, dès lors, pas légalement justifiée (violation des articles 270, 6°, 272, 1°, 273, 1°, 422 et 423 (ancien) du Code des impôts sur les revenus 1992 et 88 de l'arrêté royal du 27 août 1993 et son annexe III, modifié par l'arrêté royal du 30 juillet 1994).
IV. La décision de la Cour
Attendu qu'en vertu de l'article 270, 6°, du Code des impôts sur les revenus 1992, tel qu'il a été modifié par la loi du 22 juillet 1993, le précompte professionnel est dû par ceux qui, au titre de curateurs de faillites, sont tenus à honorer des créances ayant le caractère de rémunérations au sens de l'article 30 de ce code;
Qu'en vertu de l'article 272 de ce même code, les curateurs ont le droit de retenir sur les revenus imposables le précompte y afférent; qu'en vertu de l'article 273 de ce code, le précompte professionnel est dû en raison du paiement ou de l'attribution des rémunérations imposables;
Qu'en application de l'article 88 de l'arrêté royal du 27 août 1992 d'exécution du Code des impôts sur les revenus 1992 ainsi que de son annexe III, numéros 1 à 3, le précompte professionnel dû sur les revenus professionnels est établi sur la base des revenus bruts effectivement payés ou attribués, diminués des retenues obligatoires effectuées en exécution de la législation sociale; qu'en vertu des dispositions de l'annexe III, chapitre II, section 3, applicable en l'espèce, le précompte professionnel dû sur les créances ayant le caractère de rémunération honorées par des curateurs de faillites est fixé de manière forfaitaire;
Attendu qu'il ressort des travaux préparatoires de la loi du 22 juillet 1993 que le législateur a voulu assurer le recouvrement effectif du précompte professionnel tant en ce qui concerne les créances des travailleurs nées avant la faillite de leur employeur qu'en ce qui concerne la rémunération payée par un curateur postérieurement à la faillite; que l'arrêté d'exécution précité vise à simplifier la mission des curateurs par l'établissement d'un barême uniforme;
Qu'il ressort de ces mêmes travaux préparatoires que le législateur n'a pas eu l'intention de modifier le rang des privilèges existants les règles imposées par la loi en matière de distribution en cas de concours;
Attendu qu'en règle, le privilège établi par l'article 19, 3°bis, de la loi hypothécaire n'est pas applicable aux cotisations de sécurité sociale dues par le travailleur et au précompte professionnel dû sur la rémunération à laquelle le travailleur a droit en vertu de prestations effectuées antérieurement à la faillite; qu'en effet, le travailleur ne dispose pas d'un droit d'action en vue de percevoir personnellement les sommes retenues sur sa rémunération aux fins d'être versées à l'administration et aux institutions concernées;
Attendu qu'il s'ensuit que le curateur est tenu de calculer la créance du travailleur relative à des demandes nées antérieurement à la faillite sur la base de la rémunération brute, diminuée des cotisations de sécurité sociale du travailleur et du précompte professionnel forfaitaire;
Que le curateur détermine le précompte professionnel forfaitaire sur la base des revenus bruts diminués des retenues obligatoires;
Que le curateur verse le précompte professionnel retenu à l'administration pour autant que le rang des privilèges respectifs l'y autorise;
Attendu que le rang du privilège en matière de précompte professionnel est déterminé par l'article 423 du Code des impôts sur les revenus 1992 applicable en l'espèce;
Attendu que les juges d'appel ont décidé que le second défendeur bénéficie pour le précompte professionnel du privilège au rang prévu par l'article 423 du Code des impôts sur les revenus 1992 lors de l'ouverture de la faillite et qu'en application de l'article 270, 6°, de ce même code, les demandeurs sont tenus de liquider entre les mains du second défendeur les dividendes qui sont disponibles dans ce rang; qu'ils ont aussi décidé que les demandeur sont tenus d'imputer l'actif réalisé sur les créances des défendeurs conformément à l'ordre prévu par l'article 423;
Que, dès lors, l'arrêt est légalement justifié;
PAR CES MOTIFS,
LA COUR
Rejet le pourvoi;
Condamne les demandeurs aux dépens.
Ainsi jugé par la Cour de cassation, première chambre, à Bruxelles, où siégeaient le président Ivan Verougstraete, les conseillers Greta Bourgeois, Ghislain Londers, Eric Dirix et Eric Stassijns, et prononcé en audience publique du vingt et un janvier deux mille cinq par le président Ivan Verougstraete, en présence de l'avocat général Dirk Thijs, avec l'assistance du greffier Philippe Van Geem.
Traduction établie sous le contrôle du président Ivan Verougstraete et transcrite avec l'assistance du greffier Marie-Jeanne Massart.
Le greffier, Le président,