| Belgique, Cour de cassation, 20 mai 2005, F.02.0061.N

R. H.,
Me Anna Baekelandt, avocat au barreau d'Anvers,
contre
ETAT BELGE, ministre des Finances.
I. La décision attaquée
Le pourvoi en cassation est dirigé contre l'arrêt rendu le 31 mai 2002 par la cour d'appel de Bruxelles.
II. La procédure devant la Cour
Le conseiller Eric Stassijns a fait rapport.
L'avocat général Dirk Thijs a conclu.
III. Le moyen de cassation
La demanderesse présente un moyen libellé dans les termes suivants:
Dispositions légales violées
- articles 186, 203, 211, §§ 1er et 2, 260, 266 et 308 du Code des impôts sur les revenus, tel qu'il est applicable pour l'exercice 1991, actuellement connus en tant qu'articles 276, 296, 304, 355, 365 et 418 du Code des impôts sur les revenus (1992).
Décision et motifs critiqués
L'arrêt attaqué déclare recevable mais non fondé le recours, après avoir constaté que le précompte immobilier (22.983 francs belges - 569.73 euros) et les versements anticipés (400.000 francs belges - 9.915,74 euros) ont été imputés lors de enrôlement de l'imposition critiquée le 16 avril 1992; que l'imposition litigieuse a été annulée par la décision directoriale critiquée du 12 avril 1994 pour cause de défaut d'envoi d'un avis de modification; que cette décision mentionne qu'une cotisation de remplacement sera établie en application de l'article 355 du Code des impôts sur les revenus 1992 (article 260 du Code des impôts sur les revenus [1964]); que le précompte immobilier (22.983 francs belges - 569.76 euros) et les versements anticipés (400.000 francs belges - 9.915,74 euros) relatifs à l'imposition litigieuse ont été imputés lors de l'enrôlement de la cotisation de remplacement; que la demanderesse introduit une réclamation contre la cotisation de remplacement le 14 juin 1994, qu'il n'a, toutefois, pas encore été statué sur cette réclamation.
La (demanderesse) invoque que le 12 avril 1994, le directeur aurait dû ordonner le remboursement des sommes retenues indûment, majorées des intérêts moratoires, tel que le prévoit l'article 30 du Code des impôts sur les revenus 1964 (article 418 du Code des impôts sur les revenus 1992); que l'administration réplique qu'il n'y a pas d'intérêts moratoires dus, dès lors qu'au moment de l'annulation de l'imposition litigieuse originelle elle entendait - et était par ailleurs obligée de respecter le principe d'égalité entre les contribuables - appliquer l'article 260 du Code des impôts sur les revenus [1964] (article 355 du Code des impôts sur les revenus 1992), et d'établir une cotisation de remplacement sur laquelle elle voulait imputer les 422.983 francs (10.485,47 euros) qu'elle a effectivement imputés.
L'arrêt attaqué déclare non fondée la demande de la demanderesse sur la base de la considération que l'article 260 du Code des impôts sur les revenus [1964] (article 355 du Code des impôts sur les revenus 1992) impose à l'administration l'obligation de remplacer une imposition annulée en application d'une règle autre qu'une règle relative à la prescription par une nouvelle cotisation de remplacement; que dans la mesure où l'imposition est nulle et que le montant d'une éventuelle dette fiscale ne peut être établi, alors qu'il est supposé que les versements anticipés et le précompte immobilier pourront être imputés lors de l'établissement de la cotisation de remplacement, la cour d'appel ne peut ordonner la restitution des versements anticipés et du précompte immobilier; que dès lors que l'article 308 du Code des impôts sur les revenus [1964] (article 418 du Code des impôts sur les revenus 1992) dispose qu'«en cas de remboursement d'impôts un intérêt moratoire est alloué .» et qu'en l'espèce il ne peut être question d'un remboursement, la cour (d'appel) ne peut accorder d'intérêts moratoires.
Griefs
L'article 266 du Code des impôts sur les revenus [1964] dispose que «l'impôt des non-résidents fait l'objet de rôles annuels ou spéciaux». La dette fiscale en matière d'impôts directs naît, il est vrai, de la loi de finances mais n'est que définitivement due en étant enrôlée dans le délai légalement déterminé. L'impôt des non-résidents n'est pas établi par la perception de précomptes et de versements anticipés, mais bien par l'enrôlement prescrit par l'article 266 du Code des impôts sur les revenus [1964].
Il faut, en outre, tenir compte de l'article 211, §§ 1er et 2, du Code des impôts sur les revenus 1964 qui dispose qu'une imposition à l'impôt notamment des non-résidents n'est pas portée au rôle lorsque son montant, après imputation des précomptes, versements anticipés et autres éléments, n'atteint pas 100 francs, alors que l'excédent éventuel des précomptes mobiliers et des versements anticipés est restitué pour autant qu'il atteigne 100 francs.
Dès lors qu'en l'espèce, l'imposition contestée a été annulée pour cause de violation de l'article 267 du Code des impôts sur les revenus 1964 (défaut d'envoi d'un avis de modification), la cour d'appel ne peut décider sans violer les articles 266 et 211, §§ 1er et 2, du Code des impôts sur les revenus 1964 que l'administration avait le droit de conserver les montants perçus.
Il ne peut davantage être déduit de l'article 260 du Code des impôts sur les revenus [1964], qui permet à l'administration de remplacer une imposition annulée en application d'une règle autre qu'une règle relative à la prescription par une cotisation de remplacement, que la cour d'appel, lorsqu'elle admet qu'une imposition n'a pas été régulièrement établie et ne peut, dès lors se prononcer sur l'existence et le montant de la dette fiscale, doit décider que les précomptes versés et les versements anticipés peuvent être conservés par l'administration à titre d'avance sur une nouvelle cotisation éventuelle.
Il s'ensuit qu'en en décidant ainsi, la cour d'appel viole les dispositions de l'article 260 du Code des impôts sur les revenus 1964.
En décidant que la restitution ne peut être ordonnée et en n'accordant, en conséquence, pas d'intérêts moratoires, la cour d'appel viole les dispositions de l'article 308 du Code des impôts sur les revenus [1964]. Les montants retenus par l'administration en l'absence de rôle valable ont, en effet, été originellement imputés sur une imposition, de sorte qu'eux-mêmes ont acquis la nature d'impôt à partir de cette imputation. Lorsqu'il apparaît ultérieurement que l'administration ne dispose pas de titre valable, il y a lieu d'ordonner le remboursement des montants indûment perçus, majorés d'intérêts moratoires.
IV. La décision de la Cour
Attendu que le moyen ne précise pas en quoi l'arrêt viole les articles 186 et 203 du Code des impôts sur les revenus (1964);
Que, dans cette mesure, le moyen est irrecevable;
Attendu que, pour le surplus, lorsqu'une imposition est annulée pour un motif autre que la prescription, l'article 260 du Code des impôts sur les revenus (1964) impose à l'administration l'obligation d'établir une cotisation subsidiaire à charge du même redevable et en raison des mêmes éléments d'imposition, soit dans les trois mois de la date à laquelle la décision du directeur des contributions n'est plus susceptible d'un recours devant la cour d'appel, soit dans les six mois de la date à laquelle la décision judiciaire n'est plus susceptible d'un pourvoi en cassation;
Qu'il résulte de l'article 170 de la Constitution, suivant lequel aucun impôt au profit de l'État ne peut être établi que par une loi, et du principe sous-jacent à l'article 211, §2, du Code des impôts sur les revenus (1964), que l'État belge qui a perçu des versements anticipés qui ne peuvent être imputés sur un quelconque impôt, doit être condamné à leur restitution; qu'il suit aussi du principe de légalité fiscale contenu à la disposition constitutionnelle précitée que l'administration est tenue à la restitution de la partie imputable du précompte immobilier lorsqu'il n'y a pas eu d'imposition enrôlée à charge du redevable;
Qu'il s'ensuit que lorsque la cour d'appel admet la nullité de l'imposition contestée pour un motif autre que la prescription et ne peut, ainsi, constater l'existence et le montant d'une éventuelle dette fiscale, et qu'elle admet implicitement que les versements anticipés et le précompte immobilier payés pourront être imputés lors de l'établissement d'une imposition subsidiaire, elle ne peut ordonner le remboursement des versements anticipés retenus et du précompte immobilier payé;
Attendu que le moyen suppose que la cour d'appel qui admet la nullité de l'imposition contestée pour cause de défaut d'envoi d'un avis de modification et qui admet que les versements anticipés et le précompte immobilier pourront être imputés lors de l'établissement de la cotisation subsidiaire, doit toutefois ordonner la restitution des précomptes et des versements anticipéspayés ;
Que, dans cette mesure, le moyen manque en droit;
Attendu que le moyen, dans la mesure où il invoque la violation de l'article 308 du Code des impôts sur les revenus (1964), est déduit de la violation vainement invoquée des articles 211 et 260 du code précité;
Que, dans cette mesure, le moyen est irrecevable;
PAR CES MOTIFS,
LA COUR
Rejette le pourvoi;
Condamne la demanderesse aux dépens.
Ainsi jugé par la Cour de cassation, première chambre, à Bruxelles, où siégeaient le président de section Edward Forrier, les conseillers Greta Bourgeois, Ghislain Londers, Eric Dirix et Eric Stassijns, et prononcé en audience publique du vingt mai deux mille cinq par le président de section Edward Forrier, en présence de l'avocat général Dirk Thijs, avec l'assistance du greffier adjoint Johan Pafenols.
Traduction établie sous le contrôle du conseiller Christine Matray et transcrite avec l'assistance du greffier Jacqueline Pigeolet.
Le greffier, Le conseiller,