| Belgique, Cour de cassation, 01 décembre 2005, C.03.0354.N

ETAT BELGE, ministre des Finances,
Me Ignace Claeys Bouuaert, avocat à la Cour de cassation,
contre
FIDELITY ELECTRONICS INT., et cons.,
I. La décision attaquée
Le pourvoi en cassation est dirigé contre l'arrêt rendu le 19 décembre 2002 par la cour d'appel d'Anvers.
II. La procédure devant la Cour
Le conseiller Eric Dirix a fait rapport.
L'avocat général Dirk Thijs a conclu.
III. Les moyens de cassation
Le demandeur présente deux moyens dans sa requête.
1. Premier moyen
Dispositions légales violées
- articles 45, §§ 1er et 2, 52, 59 et 85 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, tel qu'il était en vigueur pour les années 1990 et 1991;
- article 3, § 1er, 1°, de l'arrêté royal n° 3 du 10 décembre 1969 relatif aux déductions pour l'application de la taxe sur la valeur ajoutée avant sa modification par l'arrêté royal du 22 novembre 1994, article 2, 1° à 6° inclus, de l'arrêté royal n° 1 du 23 juillet 1969 relatif aux mesures tendant à assurer le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée tel qu'il était en vigueur avant les années 1990 et 1991, et article 3, §§ 1er et 2, de l'arrêté royal n° 17 du
20 décembre 1984 relatif à l'établissement d'une base minimale d'imposition pour les voitures d'occasion et les voitures mixtes d'occasion en matière de taxe sur la valeur ajoutée (texte originaire, MB 3 janvier 1985);
- article 1138, 2° et 3°, du Code judiciaire;
- principe général du droit relatif au respect des droits de la défense.
Décisions et motifs critiqués
L'arrêt annule la contrainte attaquée en ce qui concerne la déduction du précompte rejetée par l'administration. L'arrêt considère à propos de la motivation de la thèse invoquée dans les conclusions, à savoir que les voitures, pour lesquelles la TVA payée lors de l'achat a été déduite par la demanderesse «se trouvent dans un carrousel» que: «Aux pages 6 à 11 de ses conclusions d'appel le demandeur 'fait un relevé duquel il ressort que lesdites factures pour lesquelles la déduction de la TVA est refusée font partie d'un soi-disant carrousel. Il ressort clairement de cet exposé des faits que les voitures de luxe aboutissaient régulièrement à nouveau entre les mains des mêmes personnes. Elles circulaient comme dans un cercle, en d'autres termes elles se trouvaient dans un carrousel' et conclut qu'aucune opération imposable ne peut être opposée à ces factures.
La défenderesse remarque à juste titre qu'un tel motif n'a pas été mentionné dans le procès-verbal du 11 février 1992 ou dans la contrainte du
17 juillet 1992 et qu'un tel motif nouveau, qui diffère des motifs exposés dans la contrainte du 17 juillet 1992, ne peut être invoqué valablement pour la première fois par le demandeur dans le cadre d'une procédure de réclamation contre ladite contrainte pour justifier la dette de la TVA qu'elle réclame.
Pour ce motif, la cour d'appel ne tiendra pas compte pour apprécier le bien-fondé de l'opposition, des faits exposés par le demandeur aux pages 6 à 11 de ses conclusions de synthèse prises en degré d'appel».
En ce qui concerne les manquements dans la facturation, l'arrêt considère que:
«La défenderesse soutient à juste titre que le vérificateur n'a jamais contesté qu'elle a effectivement payé la TVA sur les factures précitées et il ressort des documents produits que la facturation litigieuse équivaut à des livraisons effectives de voitures utilisées par la défenderesse pour effectuer des opérations effectivement imposables, excepté la Porsche Cabrio qui aurait été livrée par la SPRL Glenntex le 31 décembre 1991(TVA 300.300 francs belges), dès lors qu'il ressort de la lecture conjointe des pièces 12, 13 et 24 que la livraison effective de cette voiture devient à tout le moins douteuse.
La défenderesse a toujours prétendu que les irrégularités des factures invoquées par le vérificateur (à savoir le défaut d'indication de la cylindrée ou de la puissance du moteur ou de la date de la première mise en circulation) n'empêchent pas la perception de la TVA ou son contrôle.
La cour d'appel est tenue de constater que le demandeur ne répond pas à cette argumentation et la cour d'appel décide donc que les indications figurant sur les factures litigieuses suffisaient pour assurer la perception effective de la TVA et son contrôle par l'administration fiscale, de sorte qu'à l'exception de ladite facture du 31 décembre 1991 (concernant la livraison d'une Porsche) la défenderesse a procédé régulièrement à la déduction du précompte et que le refus de la déduction par le demandeur est en l'espèce contraire au principe de proportionnalité contenu dans le droit communautaire européen (plus spécialement l'article 27 de la 6ème directive relative à la TVA).
Griefs
Les administrations fiscales sont légalement chargées de contrôler le respect correct des lois fiscales par les contribuables et de réclamer les montants éventuellement dus.
En vue d'exécuter cette mission, l'article 52 du Code de la TVA dispose que le Roi prend toutes les dispositions nécessaires pour assurer la perception de la taxe, parmi lesquelles la loi prévoit le contenu des factures à délivrer par les assujettis.
Un assujetti peut déduire la TVA sur les factures qu'il a payées de la TVA qu'il doit verser au trésor public, lorsque ces factures remplissent les conditions prévues par la loi et les arrêtés d'exécution.
Afin de constater les irrégularités éventuelles dans ces factures, l'administration peut, en application de l'article 59 du Code de la TVA, prouver par tous les moyens de droit commun, outre les procès-verbaux des fonctionnaires compétents. Cela signifie que d'autres moyens de preuve, outre le procès-verbal, peuvent être invoqués à l'appui d'une action fiscale.
Il ne peut se déduire d'aucune disposition légale que lorsqu'un procès-verbal est établi à propos d'une dette fiscale déterminée, l'administration n'est pas autorisée à invoquer d'autres faits dont elle a eu connaissance par la suite et dès lors à utiliser des moyens de preuve supplémentaires pour établir la dette fiscale litigieuse.
Le droit d'apporter la preuve de tous les faits, sur lesquels une demande formulée en droit est fondée, relève des droits de la défense qui peuvent aussi être invoqués par une partie demanderesse.
La contrainte décernée en se référant à un procès-verbal tendant au recouvrement d'une dette fiscale résultant de ce procès-verbal, peut aussi être établie par d'autres modes de preuve. La force exécutoire de la contrainte n'est, en effet, pas limitée par les motifs invoqués, mais s'applique à la dette fiscale réclamée en tant que telle.
En l'espèce, la contrainte attaquée tendait à réclamer le paiement de la TVA sur les factures d'achat de la défenderesse qui avait déduit à tort cette TVA de la taxe qu'elle devait payer à l'administration.
Dans ses conclusions déposées devant la cour d'appel le demandeur avait invoqué certains faits qui devaient contribuer à confirmer et à fonder la dette fiscale réclamée par la contrainte. Ces faits n'ont pas été niés par la défenderesse.
L'arrêt décide qu'un «tel motif» dès lors «qu'il n'est pas indiqué dans le procès-verbal . ou dans la contrainte» et qu'il «diffère des motifs exposés dans la contrainte.» ne peut justifier la dette de la TVA réclamée, sans toutefois nier que les nouveaux motifs attaqués ont été invoqués à l'appui de cette même dette fiscale, à savoir le recouvrement de la TVA sur des factures d'achat que la demanderesse avait déduite à tort de la dette fiscale qu'elle devait payer.
Le présent grief ne peut pas être rejeté dès lors que la décision serait justifiée par les autres motifs de l'arrêt concernant les manquements dans la facturation. La thèse complémentaire, dont la cour d'appel déclare ne pas tenir compte, peut en effet justifier de manière distincte le rejet de la déduction du précompte, quels que soient les manquements en matière de facturation qui ont été constatés dans le procès-verbal.
Conclusion
Le rejet par l'arrêt d'une thèse qui a été invoquée par le demandeur à l'appui de sa demande, dès lors que cette thèse n'a pas été mentionnée dans le procès-verbal ou dans la contrainte limite le sens des dispositions citées par le procès-verbal ou par la contrainte (violation des articles 59 et 85 du Code de la TVA). Les dispositions légales qui définissent les conditions de la déduction du précompte ont ainsi aussi été violées (violation de l'article 45, §§ 1er et 2, du Code de la TVA, et des articles 3, § 1er, 1°, de l'arrêté royal n° 3 du 10 décembre 1969, de l'article 2, de l'arrêté royal n° 1 du 23 juillet 1969, tous deux pris en exécution de l'article 52 du Code de la TVA et de l' article 3, § 2, de l'arrêté royal n° 17 du 20 décembre 1984).
Cette même décision viole aussi les droits de la défense de l'administration et la saisie du juge est limitée en violation de l'article 1138, 2° et 3°, du Code judiciaire.
(.)
IV. La décision de la Cour
Sur le premier moyen:
Attendu qu'en vertu de l'article 85, § 1er, alinéa 1er, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée en cas de non-paiement de la taxe, des intérêts, des amendes fiscales et des accessoires, une contrainte est décernée par le fonctionnaire chargé du recouvrement;
Attendu qu'une contrainte en matière de taxe sur la valeur ajoutée est un acte administratif auquel s'applique la loi du 29 juillet 1991 sur la motivation formelle des actes administratifs;
Qu'en vertu de l'article 3 de la loi du 29 juillet 1991 sur la motivation formelle des actes administratifs, l'administration doit indiquer les considérations de droit et de fait servant de fondement à la dette d'impôt pour laquelle la contrainte a été décernée;
Attendu que ni la loi du 29 juillet 1991 ni aucune autre disposition légale n'empêchent qu'après l'établissement d'un procès-verbal et d'une contrainte concernant une dette d'impôt certaine, l'administration invoque de nouveaux arguments juridiques et éléments de fait servant de fondement à ce qui a déjà été constaté et indiqué dans le procès-verbal et dans la contrainte en ce qui concerne cette même dette d'impôt;
Attendu que, sans violer les dispositions légales citées par le moyen, les juges d'appel ont pu décider que l'Etat belge «ne pouvait invoquer valablement pour la première fois dans le cadre d'une procédure de réclamation contre la contrainte, afin de justifier la dette de la TVA due», un motif nouveau qui selon eux diffère de la motivation développée dans la contrainte du 17 juillet 1992 et qui ne fonde pas cette motivation;
Que le moyen ne peut être accueilli;
(.)
PAR CES MOTIFS,
LA COUR
Rejette le pourvoi;
Condamne le demandeur aux dépens.
Ainsi jugé par la Cour de cassation, première chambre, à Bruxelles, où siégeaient le président Ivan Verougstraete, le président de section Edward Forrier, les conseillers Luc Huybrechts, Eric Dirix et Paul Maffei, et prononcé en audience publique du premier décembre deux mille cinq par le président Ivan Verougstraete, en présence de l'avocat général Dirk Thijs, avec l'assistance du greffier Philippe Van Geem.
Traduction établie sous le contrôle du conseiller Daniel Plas et transcrite avec l'assistance du greffier Marie-Jeanne Massart.
Le greffier, Le conseiller,