| Belgique, Cour de cassation, 11 mai 2006, F.04.0043.N

ETAT BELGE, (Finances),
contre
DO IT CENTRUM, s.p.r.l.,
Me Wim Defoor, avocat au barreau de Bruxelles.
I. La procédure devant la Cour
Le pourvoi en cassation est dirigé contre l'arrêt rendu le 4 mai 2004 par la cour d'appel d'Anvers.
Le conseiller Eric Stassijns a fait rapport.
L'avocat général Dirk Thijs a conclu.
II. Les faits
Sur la base de l'arrêt attaqué, les faits peuvent être résumés de la manière suivante.
Par une décision de son assemblée générale exceptionnelle des actionnaires du 23 novembre 1994, la défenderesse a augmenté son capital de 800.000 francs (19.831,48 euros), pour qu'il atteigne 1.550.000 francs (38.423,5 euros), par incorporation des réserves disponibles (685.970 francs) soit (17.004,75 euros) et par incorporation du résultat transféré (114.030 francs). Le 14 juin 1995 la défenderesse a réduit son capital social d'un montant de 750.000 francs (18.592,01 euros).
Par une notification d'une imposition d'office du 22 janvier 1998, le demandeur fit savoir à la défenderesse que la réduction du capital à concurrence de 750.000 francs (18.592,01 euros) en application de l'article 18, 1°, du Code des impôts sur les revenus 1992 serait imposée comme un versement de dividende sur lequel un précompte mobilier est dû.
Selon le demandeur, l'opération ne pouvait répondre aux besoins de caractère financier et économique de la défenderesse mais l'objectif réel était de verser un dividende et la construction appliquée avait uniquement pour but d'éviter le précompte mobilier.
Nonobstant le désaccord formulé en temps utile par la défenderesse, une imposition au précompte mobilier a été établi à charge de la défenderesse pour l'exercice 1995 le 29 avril 1998.
III. Le moyen de cassation
Le demandeur présente un moyen libellé dans les termes suivants:
Décisions et motifs critiqués
L'arrêt attaqué décide qu'en application de l'article 358, § 1er, 1°, du Code des impôts sur les revenus 1992, l'administration peut établir un supplément d'impôt dans les cas où un contrôle ou une enquête se rapportant à l'application des impôts sur les revenus font apparaître qu'il y a eu infraction aux dispositions en matière de précompte mobilier ou professionnel au cours d'une des cinq années qui précèdent celle de la constatation de l'infraction.
Dans ce cas, le supplément d'impôt doit être établi dans les douze mois à compter de la date à laquelle l'infraction a été constatée (article 358, § 2, 1°, du Code des impôts sur les revenus 1992.
Le moment de la constatation de la prétendue infraction est dès lors déterminante pour apprécier si l'impôt a été établi en temps utile eu égard au fait que la date de la constatation de l'infraction constitue le point de départ du délai spécial d'imposition.
En vertu de l'article 344, § 1er, du Code des impôts sur les revenus 1992, n'est pas opposable à l'administration des contributions directes, la qualification juridique donnée par les parties à un acte ainsi qu'à des actes distincts réalisant une même opération lorsque l'administration constate, par présomptions ou par d'autres moyens de preuve visés à l'article 340 que cette qualification a pour but d'éviter l'impôt, à moins que le contribuable ne prouve que cette qualification réponde à des besoins légitimes de caractère financier ou économique.
Afin de modifier la qualification d'une opération déterminée, l'article 344, § 1er, du Code des impôts sur les revenus 1992 ne peut s'appliquer qu'en cas d'évitement de l'impôt, soit en l'absence d'une infraction à la loi.
En l'espèce, l'administration doit donc prouver que les actes successifs d'augmentation du capital et de réduction de capital avaient pour but d'éviter le précompte mobilier.
L'article 358, § 1er, du Code des impôts sur les revenus 1992 ne peut s'appliquer que lorsque le contribuable a contrevenu aux dispositions du Code des impôts sur les revenus ou des arrêtés pris pour son exécution en matière de précompte mobilier ou de précompte professionnel.
L'administration a toutefois appliqué l'article 344 du Code des impôts sur les revenus 1992 ce qui implique qu'il est question d'éviter l'impôt mais non d'enfreindre une quelconque disposition légale.
Le premier juge a donc décidé à juste titre que le délai spécial d'imposition prévu par l'article 358, § 1er, 1°, du Code des impôts sur les revenus 1992 ne pouvait s'appliquer et que l'imposition en question a été établie tardivement.
Griefs
En vertu de l'article 344, § 1er, du Code des impôts sur les revenus 1992, n'est pas opposable à l'administration la qualification juridique donnée par les parties à un acte ainsi qu'à des actes distincts réalisant la même opération lorsque l'administration constate, par présomptions ou par d'autres moyens de preuve visés à l'article 340, que cette qualification a pour but d'éviter l'impôt, à moins que le contribuable ne prouve que cette qualification réponde à des besoins légitimes de caractère financier ou économique.
L'article 344, § 1er, du Code des impôts sur les revenus 1992 tend donc à permettre à l'administration de déterminer la forme juridique normale pour lever l'impôt légalement dû sur les revenus de l'ensemble des faits auxquels le contribuable a donné une certaine qualification juridique dans le but d'éviter l'impôt. Telle est la portée exacte de l'inopposabilité dont il est fait état à l'article 344, § 1er, du Code des impôts sur les revenus 1992.
La qualification juridique qui a été donnée à l'ensemble des faits afin d'éviter l'impôt vaut, en vertu des termes de l'article 344, § 1er, du Code des impôts sur les revenus 1992, uniquement entre les parties mais pas à l'égard de l'administration. La qualification juridique inexacte d'un point de vue fiscal donnée par les parties à un acte pour éviter d'appliquer la loi fiscale constitue dès lors une infraction au Code des impôts sur les revenus 1992 dès que le Code des impôts sur les revenus 1992 rend imposable la qualification juridique normale de cette opération.
Il s'ensuit que lorsque l'ensemble des faits (en l'absence de construction juridique créée afin d'éviter l'impôt, comme en l'espèce en vertu de l'inopposabilité de l'article 344, § 1er, du Code des impôts sur les revenus 1992, est soumis à l'application de l'article 18, 1°, du Code des impôts sur les revenus 1992 et est, dès lors, subordonné à l'obligation de déclaration et de paiement d'un précompte mobilier) le non-respect de ces obligations qui sont d'ordre public constitue une infraction aux dispositions légales du Code des impôts sur les revenus 1992 qui rend cette déclaration et ce paiement obligatoires.
Cette infraction permet à l'administration d'établir le précompte mobilier dû en application de l'article 358, § 1er, 1° et § 2, 1°, du Code des impôts sur les revenus 1992.
Les juges d'appel ont, dès lors, décidé à tort que l'application de l'article 344, § 1er, du Code des impôts sur les revenus 1992 implique qu'il est question d'évitement de l'impôt mais pas d'une infraction à une disposition légale de sorte que lorsque l'administration fait appel à l'article 344, § 1er, du Code des impôts sur les revenus 1992, le délai spécial d'imposition de l'article 358, § 1er, 1°, du Code des impôts sur les revenus 1992 ne peut s'appliquer.
En statuant ainsi, l'arrêt attaqué viole les articles 344, § 1er, et 358, § 1er, 1°, du Code des impôts sur les revenus 1992.
IV La décision de la Cour
1. En vertu de l'article 358, § 1er, 1°, du Code des impôts sur les revenus 1992, l'impôt ou le supplément d'impôt peut être établi même après l'expiration du délai prévu à l'article 354 du présent code dans les cas où un contrôle ou une enquête se rapportant à l'application des impôts sur les revenus dans le chef d'un contribuable déterminé font apparaître que ce contribuable a contrevenu aux dispositions du présent code ou des arrêtés pris pour son exécution au cours d'une des cinq années qui précèdent celle de la constatation de l'infraction.
Dans ce cas, par application de l'article 358, § 2, 1°, du Code des impôts sur les revenus 1992, l'impôt ou le supplément d'impôt doit être établi dans les douze mois à compter de la date à laquelle l'infraction visée au § 1er, 1°, a été constatée.
2. Il ressort de ces dispositions que le délai spécial d'imposition qu'elles mentionnent ne peut s'appliquer que lorsque le contribuable a contrevenu à une disposition du Code des impôts sur les revenus ou des arrêtés pris pour son exécution en matière de précompte mobilier ou de précompte professionnel.
3. L'article 344, § 1er, du Code des impôts sur les revenus 1992 dispose que n'est pas opposable à l'administration des contributions directes la qualification juridique donnée par les parties à un acte ainsi qu'à des actes distincts réalisant une même opération lorsque l'administration constate, par présomptions ou par d'autres moyens de preuve visés à l'article 340, que cette qualification a pour but d'éviter l'impôt, à moins que le contribuable ne prouve que cette qualification réponde à des besoins légitimes de caractère financier ou économique.
4. L'application de cette disposition légale est étrangère à la question de savoir si l'évitement de l'impôt visé par l'acte ou par les actes juridiques implique ou non une infraction à la loi.
5. Une simple requalification d'une opération par l'administration sur la base de l'article 344, § 1er, du Code des impôts sur les revenus 1992 qui a pour effet que le précompte mobilier est dû, n'implique pas que le contribuable a violé une disposition du Code des impôts sur les revenus ou de ses arrêtés pris pour son exécution en matière de précompte mobilier.
6. Le moyen manque en droit.
Par ces motifs,
La Cour
Rejette le pourvoi;
Condamne le demandeur aux dépens.
Ainsi jugé par la Cour de cassation, première chambre, à Bruxelles, où siégeaient le président Ivan Verougstraete, le président de section Edward Forrier, les conseillers Luc Huybrechts, Paul Maffei et Eric Stassijns, et prononcé en audience publique du onze mai deux mille six par le président Ivan Verougstraete, en présence de l'avocat général Dirk Thijs, avec l'assistance du greffier Philippe Van Geem.
Traduction établie sous le contrôle du conseiller Christine Matray et transcrite avec l'assistance du greffier Marie-Jeanne Massart.
Le greffier, Le conseiller,