Cour suprême du Canada
Denison Mines Ltd. c. Ministre du Revenu National, [1976] 1 R.C.S. 245
Date: 1974-10-01
Denison Mines Limited Appelante;
et
Le Ministre du Revenu National Intimé.
1974: les 25 et 26 avril; 1974: le 1er octobre.
Présents: Les juges Martland, Judson, Pigeon, Dickson et de Grandpré.
EN APPEL DE LA COUR D’APPEL FÉDÉRALE
APPEL d’un jugement de la Cour d’appel fédérale[1] confirmant un jugement de la division de première instance[2] lequel rejetait un appel à l’encontre d’une cotisation du Ministre. Appel rejeté.
J.J. Robinette, c.r., et Ronald Robertson, c.r., pour l’appelante.
D.G.H. Bowman, et M.J. Bonner, pour l’intimé.
Le jugement de la Cour a été rendu par
LE JUGE MARTLAND — Le pouvoir est à l’encontre d’un arrêt de la Cour d’appel fédérale, laquelle, unanimement, a rejeté l’appel interjeté par l’appelante à l’encontre d’un jugement du juge Cattanach prononcé en Cour fédérale, Division de première instance, qui avait lui aussi rejeté l’appel fait par l’appelante à l’encontre d’une cotisation de l’intimé, ci-après appelé «le Ministre», relative au revenu de l’appelant, ci-après appelé «la Compagnie», pour l’année d’imposition 1961.
L’activité principale de la Compagnie est l’exploitation et l’exploration minière. Le 24 mars 1960, Can-Met Explorations Limited, ci-après appelée «Can-Met», et Consolidated Denison Mines Limited, ci-après appelée «Consolidated», ont été fusionnées sous le nom de la Compagnie.
Au début de 1954 Consolidated avait acquis un terrain contenant le plus grand dépôt d’uranium connu. Consolidated était partie à un contrat de fourniture de quelque 20 millions de livres d’oxide d’uranium à une corporation de la Couronne, des quantités déterminées devant être livrées à des époques spécifiées. Consolidated, en vertu du contrat, devait commencer la production dans un délai
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de 18 mois. Le savant juge de première instance a conclu qu’il s’agissait là d’un délai très court pour ce faire et pour exploiter un gisement de cette dimension. Il a dit que ce contrat revêtait un caractère de grande urgence. Consolidated a commencé à produire le 1er janvier 1958, et Can-Met est entrée en production le 1er juin 1958.
Puisque Consolidated a commencé à produire le 1er janvier 1958, date qui a été également la date fixée par le Ministre aux fins de l’art. 83 de la Loi de l’impôt sur le revenu, S.R.C. 1952, c. 148, elle était, de par le par. (5) de l’art. 83 de cette Loi, ci-après appelée «la Loi», exemptée d’inclure dans son revenu le revenu provenant de l’exploitation de cette mine durant les années 1958, 1959 et 1960. Aucune production n’a été tirée de la propriété de Can-Met depuis la date de la fusion.
La zone principale de minéralisation de la mine de la Compagnie consiste en deux lits de conglomérat uranifère désignés comme filons A et B inclinés du nord au sud selon un angle moyen de 19 degrés. Au-dessus de ceux-ci il y a trois autres filons, désignés comme étant les filons D, E et F, lesquels n’ont pas encore été touchés. L’extrémité supérieure de la principale zone de minéralisation se trouve à 550 pieds au-dessous de la surface et la zone descend jusqu’à 3,000 pieds à sa limite sud.
On atteint la principale zone de minéralisation par deux puits verticaux principaux situées à undemi mille l’un de l’autre, d’où rayonnent les galeries principales et voies à convoyeur qui forment l’ossature de la mine. De ces principales artères d’autres passages vont rejoindre la zone d’exploitation active.
L’extraction du minerai des filons A et B est faite suivant la méthode «chambres et piliers», laquelle consiste à creuser un passage à l’intérieur du gisement, d’où l’exploitation est alors prolongée jusque dans des chambres rectangulaires espacées de façon régulière dans le gisement incliné. Des piliers séparent les chambres. À mesure que l’exploitation progresse, chaque chambre atteint une dimension d’environ 65 pieds de large, 250 pieds de long et 16 pieds de haut. Les piliers sont larges de 20 pieds et font toute la longueur de la chambre. Le minerai est foré et abattu et ensuite on
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l’enlève de la chambre et le fait passer dans la galerie par une petite ouverture. Lorsque le minerai abattu est raclé à l’extérieur des chambres, il est chargé dans de gros wagons de 20 tonnes munis de pneus en caoutchouc et roulé jusqu’à un convoyeur à bande qui transporte le minerai abattu à un broyeur sous-terrain installé en 1969. Durant la période en question, le minerai était conduit à un des puits verticaux, où il était monté à la surface et ensuite traité jusqu’à ce qu’il devienne la produit final, l’oxide d’uranium.
Il est prévu, lorsque les circonstances l’exigeront, de prolonger les galeries jusqu’aux extrémités de la zone de minéralisation dans les filons A et B. A une époque ultérieure, les filons D, E et F seront exploités simultanément. Le minerai abattu de ces filons sera jeté dans les galeries créées par l’exploitation des filons A et B et les voies à convoyeur et autres installations s’y trouvant déjà seront utilisées pour transporter ce minerai à la surface.
Les galeries ont été pratiquées à l’intérieur du gisement et non pas dans la roche stérile située en-dessous. Le minerai extrait au cours de la création des galeries a été dirigé à la production avec le minerai extrait des chambres, car il n’y avait aucune différence quant à la qualité. La valeur du minerai extrait des galeries a dépassé le coût d’ouverture de ces galeries.
Dans la période qui a suivi le 1er janvier 1958, les montants dépensés pour créer les galeries ont été traités par la Compagnie, dans ses états financiers publiés, comme des dépenses courantes d’exploitation déduites aux fins du calcul du bénéfice net pour l’année. Le produit de la vente du minerai extrait des galeries apparaît dans les états financiers publiés de la compagnie pour 1958, 1959 et 1960 comme «revenu tiré de la production» et en 1961 il a été inclus dans le calcul du «profit d’exploitation».
Dans les déclarations d’impôt sur le revenu des années 1958, 1959 et 1960, les dépenses et recettes relatives aux galeries ne sont pas traitées différemment de la façon dont elles ont été traitées dans les états financiers publiés.
Dans le calcul de son revenu aux fins de la Loi pour l’année d’imposition 1961, la Compagnie a
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voulu déduire le montant de $9,229,794.33, étant une partie du montant de $21,288,243 allégué comme coût de construction et de prolongement des galeries au cours des années d’imposition 1958, 1959, 1960 et 1961. La Compagnie a réclamé cette déduction en invoquant l’al. a) du par. (1) de l’art. 11 de la Loi et l’al. f) de la catégorie 12 de l’annexe B des Règlements de l’impôt sur le revenu ainsi que le sous-al. (xii) de l’al. a) du par. (1) de la règle 1100 desdits Règlements. Le Ministre a refusé la déduction réclamée.
L’al. a) du par. (1) de l’art. 11 de la Loi se lit comme suit:
11. (1) Par dérogation aux alinéas a), b) et h) du paragraphe (1) de l’article 12, les montants suivants peuvent être déduits dans le calcul du revenu d’un contribuable pour une année d’imposition:
a) la partie de ce que coûtent en capital les biens au contribuable, ou la somme à l’égard de ce que coûtent en capital les biens au contribuable, s’il en est, qui est allouée par règlement;
L’alinéa f) de la catégorie 12 de l’annexe B des Règlements de l’impôt sur le revenu se lit comme suit:
Les biens non compris dans aucune autre catégorie constitués par
f) un puits de mine, une voie principale de roulage ou d’autres travaux souterrains semblables destinés à un usage continu, ou tout prolongement des susdits, creusés ou construits après l’entrée en production de la mine.
De par le sous-al. (xii) de l’al. a) du par. (1) de la règle 1100, il est alloué au contribuable dans le calcul de son revenu d’une entreprise ou de biens, des déductions pour chaque année d’imposition égales aux montants qu’il peut réclamer à l’égard de biens de chacune des catégories comprises dans l’annexe B, sans dépasser, à l’égard de biens de la catégorie 12, 100 pour cent.
La compagnie a prétendu que les dépenses faites pour construire et prolonger les galeries étaient des dépenses de capital, de telles galeries étant des voies principales de roulage ou travaux souterrains au sens de l’al. f) précité.
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Le Ministre a prétendu que ces dépenses étaient des dépenses courantes d’entreprise. Le Ministre a avancé d’autres prétentions, mais, à la lumière de la façon dont j’envisage le règlement de la question principale en litige entre les parties, il ne m’est pas nécessaire d’en traiter.
Le savant juge de première instance a été d’avis que les passages souterrains donnaient un avantage durable au commerce de la compagnie. Il a dit:
Je ne doute pas que les voies souterraines, ou leur majeure partie, soient des biens qui bénéficient de façon durable à l’entreprise au sens des mots du L.C. vicomte Cave dans l’arrêt British Insulated and Helsby Cables Ltd. c. Atherton, [1926] A.C. 205, extraits de la déclaration la plus remarquable et la plus fréquemment citée sur ce point. Il déclarait à la page 212:
[TRADUCTION] … Mais quand on fait des dépenses non seulement une fois pour toutes, mais encore dans le but d’apporter un élément d’actif ou un avantage pour le bénéfice durable d’un commerce, je pense qu’il y a de très bonnes raisons (en l’absence de circonstances particulières conduisant à une conclusion contraire) de traiter une telle dépense comme si elle était à juste titre imputable non pas au revenu mais au capital.
Une fois terminées, ces galeries sont devenues des voies de roulage pour le transport du minerai des chambres jusqu’aux convoyeurs; elles assuraient la ventilation nécessaire aux points d’exploitation et elles constituaient une voie d’accès pour le personnel. Il est exact que dans la première phase des opérations minières lorsque le travail était terminé à un endroit déterminé, les galeries étaient inondées et scellées pour protéger du danger de la radioactivité du minerai. Cependant la preuve a démontré qu’au retour, ces galeries seraient réouvertes et réutilisées pour l’extraction du minerai des piliers. Celles qui restent ouvertes seront utilisées de la même façon.
Bien qu’à date, toute l’exploitation ait été menée dans les zones A et B, les galeries seront utilisées lorsque les opérations minières commenceront dans les zones D, E et F. J’ai quelques doutes sur le plan des galeries dans les zones A et B quant à savoir s’il a été conçu en fonction d’un plan d’exploitation future des zones D, E et F. Il se pourrait bien que le plan d’exploitation des zones D, E et F soit fonction de l’emplacement des galeries actuelles dans les zones A et B mais la preuve est concluante, à mon avis, que les galeries seront utilisées pour exploiter les zones supérieures. Agir autrement serait un dédoublement inutile. En outre, ces galeries ont la qualité d’être permanentes, ce qui en fait un
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avantage durable au sens de la jurisprudence. «Durable» est un terme relatif et ne veut pas dire «perpétuel». Les galeries dureront pendant toute la durée d’exploitation de la mine.
Il a conclu, cependant, qu’à la lumière des circonstances spéciales de l’affaire, l’avantage durable tiré des passages ou galeries ne faisait pas qu’il était nécessaire de conclure que les dépenses d’extraction de minerai des passages devaient être considérées comme des dépense de capital dans l’évaluation du revenu de la compagnie. Après avoir dit que l’opération doit être considérée objectivement plutôt que subjectivement, il continue:
En agissant ainsi, l’aspect prédominant de la preuve m’amène à conclure que les dépenses avaient pour but de contribuer au fonctionnement de l’entreprise de l’appelante, l’extraction de minerai. L’activité consistait en fait à extraire du minerai pour faire face aux besoins immédiats de l’appelante de produire du minerai. Ce que l’appelante a fait fut d’extraire le minerai et c’est ce qu’elle envisageait comme résultat direct et immédiat de ses dépenses même si le résultat final de cette activité a constitué un actif durable dont a bénéficié l’appelante. A mon avis, les dépenses en cause sont des dépenses courantes d’exploitation effectuées comme partie intégrante des activités lucratives de la compagnie. C’était des dépenses accessoires à la production et la vente de ce qui était extrait de la mine et comme telles ce sont des dépenses d’exploitation.
D’autres données confirment cette conclusion. Environ 50% du minerai produit par l’appelante a été extrait des galeries. Dans son rapport financier distribué à ses actionnaires et préparé par ses vérificateurs, les dépenses encourues par l’appelante apparaissent, dans le calcul de son bénéfice annuel, comme coût de production tant pour les périodes précédant l’entrée en production que pour les périodes postérieures. Dans ses déclarations d’impôt sur le revenu, ces dépenses ont été décrites comme coût des ventes. Les voies de roulage n’apparaissent dans aucun bilan comme actif immobilisé. La valeur provenant du minerai récupéré, résultat direct de l’activité faisant naître les dépenses, était intégrée au revenu de l’appelante provenant de la production. Il n’y a aucune différence fondamentale dans la technique d’extraction du minerai des galeries et de l’extraction du minerai des chambres. Ce minerai provenant de ces deux sources constituait la production de la mine. Tenant compte de cela, il serait absurde de considérer les frais d’extraction du minerai de ces chambres comme une dépense courante et ceux d’extraction du minerai des galeries comme des dépenses de capital. La seule
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justification serait que l’extraction du minerai des galeries a procuré un avantage durable à l’entreprise de l’appelante. Mais, je l’ai déjà mentionné, le fait qu’il y ait un actif immobilisé, au sens d’un avantage durable, ne transforme pas nécessairement les dépenses encourues pour le réaliser en dépenses de capital par opposition à des dépenses ordinaires.
Il a statué que cette conclusion avait pour effet de régler la principale question en litige dans l’appel.
La Cour d’appel fédérale a souscrit à cette décision. Le juge en chef Jackett, qui a prononcé l’arrêt de la Cour, a dit:
Dans l’étude de cette question, il faut signaler qu’il ressort des plaidoiries et de la preuve qu’on n’a pas consacré plus de fonds à l’extraction du minerai, extraction qui a abouti à la création des voies de roulage, qu’on ne lui en aurait consacré si l’on n’avait pas projeté une utilisation utltérieure desdites voies.
Il existe un principe commercial accepté depuis si longtemps qu’il est presque devenu une règle de droit: [TRADUCTION] Au sens courant du terme, «les profits … tirés de toute opération présentant le caractère d’une vente sont nécessairement constitués de la différence entre le prix que le vendeur obtient sur ce qu’il lui en a coûté pour se procurer et vendre, ou produire et vendre, l’article en cause …» (Voir l’arrêt The Scottish North American Trust, Ltd. c. Farmer (1910) 5 T.C. 693, à la page 705, Lord Atkinson.)
Au départ, l’appelante est en difficulté dans sa demande d’allocation à l’égard du coût en capital car nous ne pouvons admettre son argument que les profits de l’exploitation minière provenant du minerai extrait des chambres représentent l’excédent du produit de la vente sur les frais d’extraction tandis que les profits provenant du minerai extrait des «voies de roulages» représentent le produit de la vente, sans en soustraire les frais d’extraction du minerai. Une jurisprudence abondante va à l’encontre de cet argument.
En second lieu, si nous avons raison d’estimer qu’il faut déduire ces frais en dressant l’état des profits et pertes de l’année où ils ont été engagés, il semble qu’aucune comptabilité valable ne les indiquerait en même temps comme «coût en capital» de quelque chose d’autre que le minerai. Aucun déboursé ne peut figurer à deux reprises dans les comptes, si ces derniers doivent être une image exacte de la situation de l’entreprise.
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Cette conclusion suffit pour trancher l’appel, car s’il n’y a pas de «coût en capital» du bien, il ne peut y avoir d’allocation à l’égard du coût en capital en vertu de l’article 11(1)a).
Il a dit également ceci plus loin dans ses motifs:
Nous estimons que, même si l’appelante a organisé ses travaux d’extraction de façon à finalement se retrouver avec des «voies de roulage» constituant un bien durable pour son entreprise, le coût de ces travaux d’extraction constitue, selon les principes commerciaux courants, des frais engagés pour gagner les profits tirés de la vente du minerai extrait. Si cette conclusion est exacte, il n’y a pas eu de coût d’acquisition des voies de roulage et, par conséquent, pas de «coût en capital».
Je souscris aux motifs du savant juge de première instance et aux commentaires faits dans l’arrêt de la Cour d’appel fédérale, que j’ai cités. Je suis d’avis de rejeter l’appel avec dépens.
Appel rejeté avec dépens.
Procureurs de l’appelante: McCarthy & McCarthy, Toronto
Procureur de l’intimé: D.S. Thorson, Ottawa.
[1] [1972] C.F. 1324.
[2] [1971] C.F. 295.
