Vu 1°), sous le n° 337656, le pourvoi enregistré le 17 mars 2010 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, présenté par le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat ; le ministre demande au Conseil d'Etat :
1°) d'annuler les articles 1er, 2 et 3 de l'arrêt n° 08PA04612 du 20 janvier 2010 de la cour administrative d'appel de Paris qui ont accordé à M. B... A...la décharge du complément de retenue à..., ;
2°) réglant l'affaire au fond, de rejeter les conclusions d'appel de M. A...tendant à l'annulation des jugements n°s 0208992 et 0506186 du 3 juillet 2008 du tribunal administratif de Paris ayant rejeté sa demande tendant à cette décharge ;
Vu 2°), sous le n° 337810, le pourvoi sommaire et le mémoire complémentaire, enregistrés les 22 mars et 22 juin 2010 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, présentés pour M. B... A..., demeurant..., ; M. A...demande au Conseil d'Etat :
1°) d'annuler l'article 4 de l'arrêt n° 08PA04612 du 20 janvier 2010 de la cour administrative d'appel de Paris qui a rejeté les conclusions de sa requête tendant à l'annulation des jugements n°s 0208992 et 0506186 du 3 juillet 2008 du tribunal administratif de Paris ayant rejeté sa demande tendant à la décharge du remboursement, auquel il a été assujetti, des avoirs fiscaux d'un montant de 3 530 563 euros, attachés aux dividendes qui lui ont été versés en 1996, 1997 et 1998 par les sociétés Actua conseil, actuellement dénommée Virtual Immo 2, Cedi et Office Français de Participations et de Courtage ;
2°) réglant l'affaire au fond, de faire droit à sa requête d'appel ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
....................................................................................
Vu les autres pièces des dossiers ;
Vu le traité instituant la Communauté européenne, notamment ses articles 39, 43 et 56 ;
Vu la convention entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Royaume-Uni de Grande Bretagne et d'Irlande du Nord tendant à éviter les doubles impositions et à prévenir l'évasion fiscale en matière d'impôts sur les revenus signée le 22 mai 1968 ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de M. Philippe Josse, Conseiller d'Etat,
- les observations de la SCP Capron, Capron, avocat de M. A...,
- les conclusions de M. Frédéric Aladjidi, rapporteur public ;
La parole ayant été à nouveau donnée à la SCP Capron, Capron, avocat de M. A...;
1. Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que M. A..., demeurant à..., ; que ces distributions ont fait l'objet d'une retenue à la source auquel il a été assujetti pour les années 1996, 1997 et 1998, au titre des dividendes qui lui ont été versés par les sociétés Actua conseil, actuellement dénommée Virtual Immo 2, Cedi et Office Français de Participations et de Courtagedu Nord tendant à éviter les doubles impositions et à prévenir l'évasion fiscale en matière d'impôts sur les revenus signée le 22 mai 1968 ; qu'elles ont été assorties d'un crédit d'impôt représentant l'avoir fiscal, dont M. A...a obtenu le remboursement ; que M. A..., n'ayant pas rapatrié au Royaume-Uni les dividendes en question, n'a pas, conformément aux dispositions de la loi fiscale britannique formant le régime dit de la " remittance basis ", compris leur montant dans la base de l'impôt sur le revenu auquel il est soumis au Royaume-Uni ; qu'à la suite d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle, il a fait l'objet d'un redressement procédant, d'une part, de l'application du taux de la retenue à..., ; que M. A...a contesté ce redressement devant le tribunal administratif de Paris qui, par jugements en date du 3 juillet 2008, a rejeté ses requêtes ; que, sur appel de ces jugements, la cour administrative d'appel de Paris, par arrêt du 20 janvier 2010, l'a déchargé du supplément de retenue à... ;
2. Considérant que, sous le numéro 337656, le ministre chargé du budget se pourvoit en cassation contre l'arrêt du 20 janvier 2010 en tant qu'il a déchargé M. A...du supplément de retenue à... ; que, sous le numéro 337810, M. A...se pourvoit en cassation contre l'arrêt du 20 janvier 2010 en tant qu'il a rejeté ses conclusions tendant à la restitution du crédit d'impôt représentant l'avoir fiscal ; que les pourvois du ministre et de M. A...sont dirigés contre le même arrêt ; qu'il y a lieu de les joindre pour statuer par une seule décision ;
Sur le pourvoi du ministre :
3. Considérant qu'en application des articles 119 bis et 187 du code général des impôts, les dividendes bénéficiant à des personnes n'ayant pas leur domicile fiscal en France sont soumis à une retenue à... ; que, toutefois, il résulte du paragraphe 6 de l'article 9 de la convention fiscale franco-britannique du 22 mai 1968 que, lorsque le bénéficiaire effectif des dividendes est un résident du Royaume-Uni, cette retenue ne peut excéder 5 % du montant brut des dividendes si ce bénéficiaire est une société qui contrôle la société qui paie les dividendes ou 15 % de ce montant brut dans tous les autres cas ; que le paragraphe 1 de l'article 3 de cette convention stipule : " Au sens de la présente Convention, l'expression " résident d'un Etat contractant " désigne toute personne qui, en vertu de la législation de cet Etat, y est assujettie à l'impôt en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de direction ou de tout autre critère de nature analogue. Toutefois, cette expression ne comprend pas les personnes qui ne sont assujetties à l'impôt dans cet Etat que pour les revenus de sources situées dans cet Etat. " ; que le régime dit de la " remittance basis " n'a pas pour objet d'exonérer définitivement de l'impôt sur le revenu britannique les revenus de source non britannique, mais permet simplement de ne comprendre ces revenus dans les bases de cet impôt qu'au moment de leur rapatriement ou de leur utilisation au Royaume-Uni ; que, dès lors, il résulte des stipulations précitées de la convention fiscale du 22 mai 1968, compte tenu de leur objet et éclairées par la version en langue anglaise de la convention qui, en vertu de son paragraphe final, fait foi au même titre que la version en langue française, qu'une personne qui, en vertu de la législation britannique, est assujettie au Royaume-Uni à l'impôt en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de direction ou de tout autre critère de nature analogue, n'est pas susceptible de perdre la qualité de résident fiscal du Royaume-Uni au sens du paragraphe 1 de l'article 3 de la convention fiscale du 22 mai 1968 au seul motif que, n'ayant pas la nationalité britannique, tout ou partie de ses revenus de source étrangère seraient susceptibles, en application du régime fiscal britannique dit de " remittance basis ", de ne pas être imposés au Royaume-Uni au titre de l'année au cours de laquelle ces revenus ont été perçus, mais seulement au titre de l'année au cours de laquelle ils sont rapatriés ou utilisés au Royaume-Uni ;
4. Considérant que, par l'arrêt attaqué, la cour a relevé, sans que ce point soit contesté, qu'il résultait de l'instruction que M. A...était, pour les années d'imposition en litige, en vertu du droit interne du Royaume-Uni, assujetti à l'impôt dans ce pays à raison de sa résidence ; qu'elle a également relevé que la circonstance que ses dividendes de source française, en application du régime dit de la " remittance basis ", n'aient pas été imposés au Royaume-Uni au titre de l'année de leur perception ne permettait pas de le regarder comme étant assujetti à l'impôt dans ce pays à raison de ses seuls revenus de source britannique ; qu'elle en a déduit que le taux de la retenue à... ; qu'en statuant ainsi, la cour n'a commis ni erreur de droit, ni erreur de qualification juridique des faits ; qu'elle a également, implicitement mais nécessairement, répondu pour le rejeter au moyen, soulevé par le ministre devant elle, selon lequel l'application de ce régime à certains des revenus de source étrangère de M. A...devait, en application de la seconde phrase du paragraphe 1 de l'article 3 de la convention franco-britannique, faire regarder ce dernier comme non-résident du Royaume-Uni ; qu'il suit de là que le pourvoi du ministre demandant l'annulation des articles 1er, 2 et 3 de l'arrêt du 20 janvier 2010 de la cour administrative d'appel de Paris doit être rejeté ;
Sur le pourvoi de M. A... :
5. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 158 bis du code général des impôts, alors en vigueur : " Les personnes qui perçoivent des dividendes distribués par des sociétés françaises disposent à ce titre d'un revenu constitué : / - par les sommes qu'elles reçoivent de la société ; / - par un avoir fiscal représenté par un crédit ouvert sur le Trésor. / Ce crédit d'impôt est égal à la moitié des sommes effectivement versées par la société. / Il ne peut être utilisé que dans la mesure où le revenu est compris dans la base de l'impôt sur le revenu dû par le bénéficiaire. (....) " ; qu'il résulte des dispositions combinées des articles 158 ter et 242 quater du même code, alors en vigueur, que le bénéfice de l'avoir fiscal attaché aux dividendes distribués par des sociétés françaises peut être accordé aux personnes domiciliées sur le territoire des Etats ayant conclu avec la France des conventions tendant à éviter les doubles impositions ; que le a) du paragraphe 7 de l'article 9 de la convention fiscale franco-britannique stipule : " Un résident du Royaume-Uni qui reçoit d'une société qui est un résident de France des dividendes qui donneraient droit à un avoir fiscal s'ils étaient reçus par un résident de France a droit à un paiement du Trésor français d'un montant égal à cet avoir fiscal, sous réserve de la déduction de l'impôt prévue à l'alinéa b du paragraphe 6 du présent article. " ; que le c) du même paragraphe 7 stipule : " Les dispositions de l'alinéa a du présent paragraphe ne s'appliquent pas si le bénéficiaire des dividendes (...) n'est pas assujetti à l'impôt au Royaume-Uni à raison de ces dividendes " ; qu'il résulte de ces dernières stipulations, éclairées par la version en langue anglaise de la convention qui, en vertu de son paragraphe final, fait foi au même titre que la version en langue française et compte tenu de leur objet, qui est d'éliminer la double imposition économique des dividendes versés par des sociétés françaises soumises à l'impôt sur les sociétés, que le bénéfice de l'avoir fiscal est, pour un résident du Royaume-Uni, subordonné à la condition que les dividendes auxquels cet avoir est attaché soient effectivement compris dans la base de son impôt sur le revenu ; qu'en constatant que M. A...n'établissait pas que tel ait été le cas pour les dividendes litigieux, à défaut de rapatriement ou d'utilisation de ceux-ci au Royaume-Uni et du fait de l'option du contribuable pour le régime fiscal britannique dit de " remittance basis ", pour en déduire que ce dernier ne pouvait prétendre au bénéfice du remboursement de l'avoir fiscal, la cour n'a pas commis d'erreur de droit et n'a pas dénaturé les pièces du dossier qui lui était soumis ;
6. Considérant, en deuxième lieu, que, contrairement à ce qui est soutenu, la cour a explicitement répondu, pour l'écarter, au moyen soulevé par le contribuable en appel, tiré de ce que l'interprétation ainsi retenue par l'administration de la convention fiscale franco-britannique du 22 mai 1968 créerait entre ressortissants français, selon qu'ils sont résidents du Royaume-Uni ou de France, une différence de traitement incompatible avec le droit communautaire ;
7. Considérant, en troisième lieu, que si M. A...fait état à la fois d'une atteinte qui aurait été portée à la liberté d'établissement, prévue à l'article 43 du traité instituant la Communauté européenne et d'une atteinte qui aurait été portée à la liberté de circulation des capitaux, prévue à l'article 56 du même texte, il ne peut, compte tenu de la seule situation d'actionnaire qu'il invoque dans le présent litige, se prévaloir que de la seconde ; qu'en l'état du droit alors en vigueur, les dividendes perçus par un résident fiscal de France et l'avoir fiscal attaché à ce dividende étaient inclus dans le revenu global du contribuable soumis à l'impôt sur le revenu en France, l'avoir fiscal pouvant être utilisé pour le paiement de cet impôt, tandis que les dividendes perçus par un résident fiscal du Royaume-Uni ayant opté pour le régime fiscal dit de " remittance basis " et s'étant abstenu de les rapatrier étaient soumis en France à une retenue à... ; que l'application de ces deux régimes fiscaux distincts soumet les dividendes perçus par des résidents de France et du Royaume-Uni à des niveaux de taxation comparables et, par suite, ne fait pas naître, contrairement à ce que soutenait le requérant en appel, de différence de traitement fiscal incompatible avec l'article 56 du traité instituant la Communauté européenne ; qu'il y a lieu, par ces motifs de pur droit qui doivent être substitués à ceux retenus par les juges du fond, d'écarter le moyen ;
8. Considérant, en quatrième lieu, que M. A...soutenait, dans ses écritures d'appel, que le refus de l'administration fiscale de rembourser l'avoir fiscal aux résidents fiscaux du Royaume-Uni n'ayant pas la nationalité britannique et ne rapatriant pas au Royaume-Uni les dividendes qu'ils perçoivent était constitutif d'une différence de traitement entre nationaux français résidents du Royaume-Uni et nationaux britanniques résidents du Royaume-Uni incompatible avec le droit communautaire ; que toutefois, ainsi qu'il a été dit ci-dessus, le remboursement de l'avoir fiscal est subordonné à la condition que les dividendes auquel il est attaché soient effectivement soumis à l'impôt au Royaume-Uni ; que les ressortissants français résidents du Royaume-Uni ne sont dispensés dans cet Etat d'imposition sur les dividendes qu'ils perçoivent de source étrangère que s'ils optent pour le régime fiscal britannique dit de " remittance basis ", qui ne s'applique pas de manière systématique ; que, par suite, la différence de traitement fiscal en litige, qui n'est que la conséquence de l'exercice d'une option fiscale ouverte par la législation britannique, ne saurait être regardée comme une discrimination incompatible avec le droit communautaire ; qu'il y a lieu, par ces motifs de pur droit qui doivent être substitués à ceux retenus par la cour, d'écarter le moyen ;
9. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. A...n'est pas fondé à demander l'annulation de l'article 4 de l'arrêt attaqué ;
10. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas la partie perdante au titre du pourvoi n° 337810 de M. A..., verse à ce titre une somme à ce dernier ;
D E C I D E :
--------------
Article 1er : Le pourvoi n° 337656 du ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat est rejeté.
Article 2 : Le pourvoi n° 337810 de M. A...est rejeté.
Article 3 : La présente décision sera notifiée au ministre de l'économie et des finances et à M. B... A.la source auquel il a été assujetti pour les années 1996, 1997 et 1998, au titre des dividendes qui lui ont été versés par les sociétés Actua conseil, actuellement dénommée Virtual Immo 2, Cedi et Office Français de Participations et de Courtage
