Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscale ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Classement CNIJ : 19-04-02-01-02
19-04-02-08-02 C++
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 30 avril 2003 :
- le rapport de M. Taoumi, premier conseiller ;
- et les conclusions de M. Chemin, commissaire du gouvernement ;
Considérant que M. et Mme X qui exploitaient à titre individuel un fonds de commerce d'hôtel restaurant, bar, vente de souvenirs à Lourdes ont, par acte du 26 janvier 1990 prenant effet au 1er janvier 1990, apporté d'une part, à la SNC X l'immeuble, le matériel et le mobilier commercial et d'autre part, à la S.A.R.L. Hôtel Notre-Dame de Betharam, le fonds de commerce d'hôtel restaurant, bar, vente d'articles de souvenirs et le stock de marchandises ; que le même jour, les époux X ont fait donation à leurs trois enfants de la pleine propriété des parts sociales de la S.A.R.L. et de la nue propriété des parts sociales de la SNC ; qu'ils ont demandé le bénéfice des dispositions de l'article 151 octiès du code général des impôts pour le report d'imposition des plus-values réalisées à l'occasion de cette opération ; que par jugement en date du 19 septembre 2000, le tribunal administratif de Pau a prononcé la décharge des seules cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles Mme X a été assujettie au titre des années 1987 à 1990 à l'occasion de l'apport d'actif à la S.A.R.L. Hôtel Notre-Dame de Betharam ; que le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE fait appel de ce jugement ; que sur appel incident, Mme X demande également la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu mises à sa charge au titre des mêmes années à l'occasion de l'apport susmentionné fait à la SNC X ;
Sur le recours principal du ministre :
Considérant qu'aux termes de l'article 151 octiès du code général des impôts : I. Les plus-values soumises au régime des articles 39 duodeciès à 39 quindeciès et réalisées par une personne physique à l'occasion de l'apport à une société de l'ensemble des éléments de l'actif immobilisé affectés à l'exercice d'une activité professionnelle peuvent bénéficier des dispositions suivantes :
L'imposition des plus-values afférentes aux immobilisations non amortissables fait l'objet d'un report jusqu'à la date de la cession à titre onéreux ou du rachat des droits sociaux reçus en rémunération de l'apport de l'entreprise ou jusqu'à la cession de ces immobilisations par la société si elle est antérieure. En cas de transmission à titre gratuit à une personne physique des droits sociaux rémunérant l'apport, le report d'imposition est maintenu si le bénéficiaire de la transmission prend l'engagement d'acquitter l'impôt sur la plus-value à la date où l'un des événements précités se réalise ;
L'imposition des plus-values afférentes aux autres immobilisations est effectuée au nom de la société bénéficiaire de l'apport selon les modalités prévues au d) du 3 de l'article 210 A pour les fusions de sociétés...
Sur simple option exercée dans l'acte constatant la constitution de la société, lorsque l'apport de l'entreprise est effectué à une société en nom collectif, une société en commandite simple, une société à responsabilité limitée dans laquelle la gérance est majoritaire ou à une société civile exerçant une activité professionnelle...
L'option est exercée dans l'acte d'apport conjointement par l'apporteur et la société, elle entraîne l'obligation de respecter les règles prévues au présent article... ;
Considérant qu'en vertu des articles 15 et 25 b de l'instruction 4 B -5- 83 du 8 août 1983, lorsque l'activité exercée comprend plusieurs branches complètes, il est admis que l'apport puisse être placé sous ce régime spécial s'il porte sur une branche complète d'activité et lorsque la cession par la société de l'un ou de plusieurs des éléments apportés, antérieure bien entendu à la cession des parts, met fin au report d'imposition des plus values correspondantes ; qu'il y a lieu de comprendre par cession la vente, l'apport en société, la transmission par voie de fusion, l'apport partiel d'actif ou scission placé ou non sous le régime spécial des fusions, la dissolution de la société ou, enfin, l'attribution d'un élément d'actif à un associé ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction d'une part, que l'activité d'hôtel-bar-restaurant exercée par Mme X ne pouvait être regardée comme comportant plusieurs branches complètes ; que d'autre part, l'apport effectué au profit de la S.A.R.L. Notre-Dame de Betharam ne comprenait que les éléments incorporels du fonds de commerce, le stock de marchandises et le solde d'un emprunt ; que, notamment, le matériel et le mobilier commercial avaient été apportés à la SNC X ; qu'ainsi, la requérante ne pouvait être regardée comme ayant fait apport de l'ensemble des biens nécessaires à l'exploitation du fonds de commerce pour que celui-ci puisse fonctionner par ses propres moyens dans des conditions normales c'est-à-dire d'une branche complète d'activité ; que dès lors, l'apport consenti par M. et Mme X à la S.A.R.L. Notre-Dame de Betharam n'entrait ni dans les prévisions de la loi fiscale précitée ni dans celles de l'instruction administrative susmentionnée ; que Mme X ne saurait donc invoquer le bénéfice de ladite doctrine administrative ; qu'elle ne saurait davantage utilement soutenir que les biens mobiliers affectés à l'exploitation commerciale revêtaient le caractère d'immeubles par destination et ne pouvaient être dissociés de l'immeuble apporté à la SNC X dès lors que le choix de dissocier ou non les biens de l'immeuble lui incombait et lui est, par suite, opposable ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE est fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif de Pau a relevé l'apport d'une branche complète d'activité pour accorder décharge des impositions contestées ;
Considérant, toutefois, qu'il appartient à la cour d'appel, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par Mme X devant le tribunal administratif de Pau ;
Considérant, en premier lieu, que la saisine de la commission départementale des impôts par l'administration à la demande du contribuable n'est obligatoire, en application de l'article L. 59 du livre des procédures fiscales, que si le désaccord qui persiste concerne une question sur laquelle la commission est compétente pour donner son avis ; que les questions de droit, et notamment celles relatives à la qualification juridique des faits, échappent à la compétence de la commission départementale des impôts ; qu'en l'espèce, la question portait sur la qualification de l'apport consenti à la S.A.R.L. Notre-Dame de Betharam au regard de l'article 151 octiès du code général des impôts et constituait une question de droit que la commission départementale des impôts n'est pas compétente pour examiner ; que, par suite, le service n'était pas tenu de la consulter ;
Considérant, en deuxième lieu, que pour bénéficier du régime prévu à l'article 15 de l'instruction 4 B-5-83 du 8 août 1983 l'activité exercée doit comprendre plusieurs branches et la cession doit porter sur une branche complète d'activité ; qu'ainsi qu'il vient d'être dit, d'une part, l'activité d'hôtellerie exploitée initialement par M. et Mme X ne saurait être considérée comme une activité comportant plusieurs branches et ni d'autre part, la cession faite à la S.A.R.L. ni celle faite à la SNC ne portait sur une branche complète et n'entrait donc pas dans les prévisions de la doctrine précitée ; que la circonstance que Mme X et la société bénéficiaire de l'apport aient opté formellement pour le régime prévu à l'article 151 octiès du code général des impôts est sans incidence sur le bien-fondé de l'imposition dès lors que l'opération d'apport n'entrait ni dans les prévisions de l'article 151 octiès précité ni dans celles de la doctrine susvisée ;
Considérant, en dernier lieu, que l'administration n'est pas tenue de motiver spécifiquement les intérêts de retard lesquels ne sont pas dissociables des droits auxquels ils sont afférents ; que, dès lors, le moyen tiré de l'absence de motivation des intérêts de retard est inopérant ;
Sur l'appel incident de Mme X :
Sans qu'il soit besoin de statuer sur les fins de non recevoir soulevées par le ministre :
Considérant que Mme X conteste les impositions résultant de la taxation de la plus-value d'apport à la SNC X ;
Considérant que la procédure d'imposition n'est pas irrégulière dès lors que, comme il vient d'être dit, la saisine de la commission départementale des impôts n'est pas obligatoire lorsque le désaccord qui persiste concerne comme en l'espèce, une question de droit ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'exploitation individuelle exercée auparavant ne comportait qu'une seule branche d'activité ; qu'elle ne remplit dès lors pas les conditions prévues par l'article 15 de l'instruction du 8 août 1983 ; que la circonstance que Mme X et la société bénéficiaire de l'apport auraient opté formellement pour le régime prévu à l'article 151 octiès du code général des impôts est sans incidence sur le bien-fondé de l'imposition dès lors que l'opération d'apport n'entre pas dans les prévisions de l'article 151 octiès précité ; qu'enfin, l'apport fait à la SNC X ne pouvait être regardé comme portant sur une branche complète d'activité au sens de la doctrine susvisée du 8 août 1983 ;
Considérant que le moyen tiré du défaut de mention du prélèvement social de 1 % sur la notification de redressement manque en fait ;
Considérant, enfin, qu'ainsi qu'il a été jugé plus haut, l'administration n'est pas tenue de motiver spécifiquement les intérêts de retard, lesquels ne sont pas dissociables des droits auxquels ils ont afférents ;
Sur l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance soit condamné à payer à Mme X la somme qu'elle demande au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ;
D É C I D E :
Article 1er : Les articles 1 et 2 du jugement du tribunal administratif de Pau en date du 19 septembre 2000 sont annulés .
Article 2 : Mme X est rétablie au rôle de l'impôt sur le revenu au titre de l'année 1990 à concurrence des réductions accordées en première instance.
Article 3 : L'appel incident de Mme X ainsi que ses conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 sont rejetés.
01BX00291 - 5 -
