| France, Cour administrative d'appel de Bordeaux, 4ème chambre (formation à 3), 25 février 2010, 09BX00412

Vu, enregistrés au greffe de la Cour les 13 et 18 février 2009, la requête et le mémoire complémentaire présentés pour M. et Mme Guy X, demeurant ..., par Me Remy ; ils demandent à la Cour :

1°) d'annuler le jugement n° 0601396 du 11 décembre 2008 du Tribunal administratif de Limoges en tant qu'il a seulement réduit les bases d'imposition à l'impôt sur le revenu au titre de l'année 2000 et prononcé la décharge des pénalités de mauvaise foi au titre de ladite année et n'a ainsi fait droit que partiellement à leur demande tendant à la décharge, d'une part, des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2000, 2001 et 2002 et, d'autre part, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités y afférentes auxquels ils ont été assujettis au titre de la même période ;

2°) de leur accorder la décharge des impositions et des pénalités contestées ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 6 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

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Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 28 janvier 2010 :

- le rapport de Mme Viard, président-assesseur ;

- et les conclusions de M. Lerner, rapporteur public ;

Considérant que M. X, qui exerce une activité individuelle d'antiquaire brocanteur, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les années 2000, 2001 et 2002 ; que procèdent de ce contrôle les compléments d'impôt sur le revenu et les rappels de taxe sur la valeur ajoutée ainsi que les pénalités de mauvaise foi auxquels il a été assujetti au titre de la période allant du 1er janvier 2000 au 31 décembre 2002 ; qu'il a contesté l'ensemble de ces impositions et pénalités ; que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Limoges n'a fait droit que partiellement à sa demande pour l'année 2000 en lui accordant la réduction de ses bases d'imposition et la décharge des pénalités de mauvaise foi ; que M. et Mme X font appel de ce jugement en ce qui concerne les impositions et pénalités maintenues à leur charge ;

Sur la procédure d'imposition :

Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales alors applicable : L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ; que la notification de redressements adressée le 23 décembre 2003 à M. X énonce clairement les motifs des redressements et fait référence aux dispositions applicables du code général des impôts ; que cette notification lui permettait de formuler utilement ses observations sur les redressements envisagés et doit donc être regardée comme suffisamment motivée au regard des dispositions précitées de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; que, par suite, le moyen tiré de ce que la notification de redressements serait entachée d'une insuffisance de motivation doit être écarté ;

Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article L. 51 du livre des procédures fiscales alors en vigueur : Lorsque la vérification de la comptabilité, pour une période déterminée, au regard d'un impôt ou taxe ou d'un groupe d'impôts ou de taxes est achevée, l'administration ne peut procéder à une nouvelle vérification de ces écritures au regard des mêmes impôts ou taxes et pour la même période. Toutefois, il est fait exception à cette règle lorsque la vérification a été limitée à des opérations déterminées ainsi que dans les cas prévus aux articles L. 176 en matière de taxes sur le chiffre d'affaires et L. 187 en cas d'agissements frauduleux, ainsi que dans les cas de vérification de la comptabilité des sociétés mères qui ont opté pour le régime prévu à l'article 223 A du code général des impôts et dans les cas prévus à l'article L. 188 A après l'intervention de la réponse de l'autorité compétente de l'autre Etat ou territoire ;

Considérant qu'il résulte de l'instruction que, le 30 novembre 2003, M. X a reçu un avis de vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er janvier 2000 au 31 décembre 2002 ; que lors de la première intervention sur place du vérificateur, qui a eu lieu le 9 décembre 2003, celui-ci s'est seulement fait préciser l'affectation des comptes bancaires utilisés par l'entreprise et il a été convenu, en raison de l'absence du comptable, que les opérations de vérification débuteraient le 18 décembre 2003 ; que, toutefois, à cette date, les opérations n'ont pu commencer en l'absence du dirigeant de l'entreprise et du comptable ; que la notification de redressements adressée à M. X le 23 décembre 2003, en vue d'interrompre la prescription, fait état de ces éléments, précise l'absence de vérification des documents comptables, et mentionne que la prescription est interrompue en matière d'impôt sur le revenu à hauteur du montant des redressements envisagés ; que, dans ces conditions, la circonstance que cette notification de redressements indique en première page que le contribuable a fait l'objet d'une vérification de comptabilité du 9 décembre au 18 décembre 2003, alors que les opérations de vérification des écritures comptables n'ont effectivement commencé que le 15 janvier 2004 pour les trois années vérifiées, n'est pas de nature à établir qu'il aurait fait l'objet d'une double vérification au titre de l'année 2000 au sens des dispositions précitées de l'article L. 51 du livre des procédures fiscales ;

Considérant, en troisième lieu, qu'aux termes de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales applicable en l'espèce : Sous peine de nullité de l'imposition, la vérification sur place des livres ou documents comptables ne peut s'étendre sur une durée supérieure à trois mois en ce qui concerne : 1° Les entreprises industrielles et commerciales ou les contribuables se livrant à une activité non commerciale dont le chiffre d'affaires ou le montant annuel des recettes brutes n'excède pas les limites prévues au I de l'article 302 septies A du code général des impôts (...) ;

Considérant qu'il résulte de l'instruction, comme il vient d'être dit, que les opérations de contrôle sur place relatives aux années 2000, 2001 et 2002 n'ont effectivement commencé que le 15 janvier 2004 et se sont achevées le 8 avril 2004 ; que, par suite, et nonobstant la circonstance que l'avis de vérification envoyé au contribuable indiquait que le début des opérations de contrôle aurait lieu le 9 décembre 2003, le moyen tiré de ce que les opérations de vérification, s'agissant des années 2001 et 2002, auraient excédé le délai de trois mois fixé par les dispositions précitées de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales doit être écarté ;

Sur le bien-fondé des impositions relatives aux années 2000, 2001 et 2002 :

Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que, lors de l'examen de la comptabilité de M. X, le vérificateur a constaté des irrégularités multiples dans la tenue des livres comptables, l'omission de comptabilisation d'achats, la non déclaration de recettes, la minoration systématique des états de stocks ainsi que l'existence d'une caisse créditrice ; que, dans ces conditions, l'administration était fondée à considérer que la comptabilité présentée par M. X était entachée de graves irrégularités, et à procéder à la reconstitution de ses recettes ; qu'il appartient au requérant, conformément aux dispositions du 3ème alinéa de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, d'établir l'exagération des bases d'imposition ainsi reconstituées ;

Considérant que le vérificateur a reconstitué le chiffre d'affaires réalisé par M. X au cours des années 2000, 2001 et 2002 en procédant à l'analyse des mouvements de trésorerie à partir, d'une part, des ventes de marchandises payées par chèques et, d'autre part, d'une balance des espèces ; que, pour fixer notamment le prix des marchandises vendues non comptabilisées, il a déterminé un coefficient multiplicateur à partir des achats et des ventes réalisées toutes taxes comprises entre 1997 et 2002 ; que, pour critiquer la reconstitution ainsi effectuée, M. X se borne à faire valoir qu'il y a lieu de retenir les coefficients multiplicateurs de 1,45 pour 2000, 1,35 pour 2001 et 1,41 pour 2002 déterminés à partir des tableaux de marge qu'il a élaborés ; que, toutefois, compte tenu des graves irrégularités de sa comptabilité, ces tableaux ne sont pas de nature à démontrer le caractère radicalement vicié de la méthode retenue, qui tient compte des données particulières de son entreprise dans toute la mesure où elles ont pu être connues du service ;

Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article 297 A du code général des impôts alors en vigueur : I. 1° La base d'imposition des livraisons par un assujetti revendeur de biens d'occasion, d'oeuvres d'art, d'objets de collection ou d'antiquité qui lui ont été livrés par un non redevable de la taxe sur la valeur ajoutée ou par une personne qui n'est pas autorisée à facturer la taxe sur la valeur ajoutée au titre de cette livraison est constituée de la différence entre le prix de vente et le prix d'achat (...) ; qu'aux termes de l'article 262 ter du même code dans sa rédaction applicable à l'espèce : I. - Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : 1° Les livraisons de biens expédiés ou transportés sur le territoire d'un autre Etat membre de la Communauté européenne à destination d'un autre assujetti ou d'une personne morale non assujettie (...) L'exonération ne s'applique pas aux livraisons de biens d'occasion, d'oeuvres d'art, d'objets de collection ou d'antiquité effectuées par des assujettis revendeurs qui appliquent les dispositions de l'article 297 A (...) ;

Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. X, qui procède à la vente de biens d'occasion, est assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée selon les dispositions précitées de l'article 297 A du code général des impôts ; que, par suite, en application de l'article 262 ter précité du code général des impôts, les livraisons intracommunautaires auxquelles il procède ne peuvent être exonérées de taxe sur la valeur ajoutée ;

Sur les pénalités :

Considérant que l'administration fiscale justifie les pénalités de mauvaise foi dont sont assortis les redressements litigieux par les multiples irrégularités comptables relevées, l'importance des dissimulations de recettes, les minorations systématiques des stocks et l'existence de caisses créditrices ; que ces manquements révèlent, par leur ampleur et leur gravité, l'intention du contribuable d'éluder l'impôt ; que, par suite, si M. X a entendu contester les pénalités de mauvaise foi dont les redressements litigieux ont été assortis, ce moyen doit être écarté ;

Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme X ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Limoges a rejeté leurs conclusions tendant à la décharge des impositions en litige ;

Sur l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, la somme que demandent M. et Mme X au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ;

DÉCIDE :

Article 1er : La requête présentée par M. et Mme X est rejetée.

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N° 09BX00412