Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure
M. et Mme A...C...ont demandé au tribunal administratif de Pau de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2011 et 2013.
Par un jugement n° 1502031 du 3 novembre 2016, le tribunal administratif de Pau a rejeté leur demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête et un mémoire en réplique enregistrés les 29 décembre 2016 et 14 septembre 2017, M. et MmeC..., représentés par MeB..., demandent à la cour :
1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Pau du 3 novembre 2016 ;
2°) de leur accorder la décharge des suppléments d'impôts contestés.
Ils soutiennent que :
- les premiers juges ont commis une erreur de droit en ajoutant à la loi et à la doctrine administrative BOI-RFPI-SPEC-20.10.20.30 n°120 une condition relative aux difficultés financières ; en effet, la loi n'exige pas le lien de causalité dans le sens entendu par l'administration entre un licenciement et la revente du bien ; dès lors que le contribuable a été licencié, l'avantage fiscal en litige ne peut être remis en cause ; il était toujours inscrit auprès de Pôle emploi à la date de la revente et les revenus du couple ont été divisés par deux ; aucune plus-value sur la vente d'autres biens immobiliers lors de cette période ne peut être constatée ;
- ils ont remplacé une ancienne cheminée de leur résidence principale par une nouvelle installation d'un montant de 9 200 euros ; c'est à tort que l'administration a limité le crédit d'impôt à 22 % de leur dépense engagée dès lors que la destruction de l'ancienne cheminée a bien été effectuée par la société qui a vendu et monté le nouveau matériel.
Par des mémoires en défense enregistrés les 21 juillet 2017 et 26 juin 2018, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Il soutient que :
- la portée des dispositions de l'article 31-I-h du code général des impôts a été précisée par la doctrine administrative et la jurisprudence en imposant un lien de causalité entre le licenciement et la rupture de l'engagement de location pendant au moins neuf années ; or, faute de dégradation de la situation financière des requérants à la suite du licenciement de M. C..., il n'existe pas de lien de causalité entre ce licenciement et la revente du bien en cause ;
- le crédit d'impôt pour dépenses en faveur de la qualité environnementale de l'habitation principale est soumis à des conditions strictes d'éligibilité ; le contribuable doit notamment fournir une facture comportant la mention de la reprise, par l'entreprise qui a réalisé les travaux, de l'ancien matériel et des coordonnées de l'entreprise qui procède à sa destruction, en vue de s'assurer de la destruction du matériel par un professionnel du recyclage des éléments polluants ; or, aucun élément du dossier ne justifie que l'entreprise qui a installé le nouvel équipement est aussi celle qui a procédé à l'enlèvement et à la destruction de l'ancien équipement ; en effet, la facture produite ne mentionne pas expressément la prestation de destruction par l'entreprise Les Arts du Feu, ni celle de l'entreprise ayant procédé à cette destruction si cette prestation n'a pas été effectuée par l'installateur lui-même.
Par une ordonnance du 9 mars 2018, la clôture de l'instruction instruction a été fixée au 29 juin 2018 à 12 heures.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Marie-Pierre Beuve Dupuy,
- et les conclusions de Mme Déborah de Paz, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. M. et Mme C...ont fait l'acquisition, en décembre 2003, d'un appartement situé à Bordeaux et ont opté pour le régime de l'amortissement prévu par les dispositions alors applicables du h) du 1° du I de l'article 31 de code général des impôts, prenant ainsi l'engagement de louer le logement nu pendant au moins neuf ans à usage d'habitation principale à une personne autre qu'un membre de leur foyer fiscal. Ce bien a été donné en location dans les conditions prévues par le dispositif dit " de Robien " et les intéressés ont déduit, au titre de l'amortissement, une fraction du prix d'acquisition du logement en cause de leurs revenus fonciers. A la suite d'un contrôle sur pièces réalisé en 2014, constatant qu'en méconnaissance de l'engagement de location pour une durée minimale de neuf ans, le bien n'était plus donné en location depuis le 8 juin 2011 et avait été vendu le 29 décembre 2011, l'administration a majoré le revenu net foncier de l'année 2011 des intéressés du montant des amortissements déduits. Par ailleurs, M. et Mme C...ont souscrit leur déclaration de revenus au titre de l'année 2011 en mentionnant des dépenses en faveur de la qualité environnementale et ont ainsi bénéficié d'un crédit d'impôt au taux de 36 % pour une somme de 9 200 euros. A la suite du contrôle sur pièces précité, l'administration a remis en cause le bénéfice du taux de crédit d'impôt de 36 % dont M. et Mme C...avaient bénéficié, auquel elle a substitué un taux de 22 %. M. et Mme C...ont, en conséquence de ce contrôle fiscal, été assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 2011 et 2013. Ils relèvent appel du jugement du 3 novembre 2016 par lequel le tribunal administratif de Pau a rejeté leur demande tendant à la décharge de ces compléments d'impôts.
Sur la remise en cause de l'avantage fiscal lié au dispositif dit " de Robien " :
2. Aux termes de l'article 31 du code général des impôts, dans sa version applicable au litige : " I. Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : 1° Pour les propriétés urbaines : (...) / h) Pour les logements situés en France, acquis neufs ou en l'état futur d'achèvement entre le 3 avril 2003 et le 31 décembre 2009, et à la demande du contribuable, une déduction au titre de l'amortissement égale à 6 % du prix d'acquisition du logement pour les sept premières années et à 4 % de ce prix pour les deux années suivantes. La période d'amortissement a pour point de départ le premier jour du mois de l'achèvement de l'immeuble ou de son acquisition si elle est postérieure. (...) / Le bénéfice de la déduction est subordonné à une option qui doit être exercée lors du dépôt de la déclaration des revenus de l'année d'achèvement de l'immeuble ou de son acquisition si elle est postérieure. Cette option est irrévocable pour le logement considéré et comporte l'engagement du propriétaire de louer le logement nu pendant au moins neuf ans à usage d'habitation principale à une personne autre qu'un membre de son foyer fiscal. (...) / Le revenu net foncier de l'année au cours de laquelle l'un des engagements définis au présent h n'est pas respecté est majoré du montant des amortissements déduits. Pour son imposition, la fraction du revenu net foncier correspondant à cette majoration est divisée par le nombre d'années civiles pendant lesquelles l'amortissement a été déduit ; le résultat est ajouté au revenu global net de l'année de la rupture de l'engagement et l'impôt correspondant est égal au produit de la cotisation supplémentaire ainsi obtenue par le nombre d'années utilisé pour déterminer le quotient. En cas d'invalidité correspondant au classement dans la deuxième ou la troisième des catégories prévues à l'article L. 341-4 du code de la sécurité sociale, de licenciement ou de décès du contribuable ou de l'un des époux soumis à imposition commune, cette majoration ne s'applique pas (...). ".
3. Il résulte de ces dispositions que le licenciement de l'un des époux soumis à une imposition commune interdit à l'administration d'appliquer la majoration du revenu net foncier prévue en cas de rupture de l'engagement de louer pendant neuf ans le bien immobilier à raison duquel l'avantage fiscal a été obtenu lorsque cette rupture est consécutive à ce licenciement.
4. Les requérants soutiennent que, M. C...ayant été licencié le 30 janvier 2009, la majoration prévue par les dispositions précitées ne pouvait leur être appliquée. Toutefois, il résulte de l'instruction que l'appartement en cause a été mis en vente en décembre 2011, soit presque trois ans après le licenciement de M.C.... Il résulte également de l'instruction que, si les revenus de M. et Mme C...ont subi une diminution de l'ordre de 50 000 euros par an à la suite du licenciement en cause, M. C...a perçu une somme de 208 372 euros au titre des indemnités conventionnelles et transactionnelles de licenciement. M. et Mme C...ont par ailleurs acquis le 25 février 2010 une résidence secondaire à Lisieux pour un montant de 99 000 euros, sur laquelle ils ont réalisé des travaux pour un montant de 21 000 euros, opération qui, bien que financée par des emprunts bancaires, tend à traduire l'absence de contrainte financière particulière. Les intéressés ont également vendu le 15 octobre 2010 leur résidence principale, pour un montant de 625 000 euros, et acquis un nouveau logement pour un montant de 437 000 euros, ce qui leur a permis de solder l'emprunt restant à courir sur leur résidence principale. Dans ces circonstances, la rupture, en 2011, de l'engagement souscrit en 2003 de louer pendant 9 ans le logement en cause, ne peut être regardée comme destinée à faire face aux difficultés financières engendrées par le licenciement de M. C...du 30 janvier 2009, et ne peut ainsi être considérée comme consécutive à ce licenciement. Par suite, c'est par une exacte application de la loi fiscale que l'administration a réintégré dans les revenus fonciers de M. et Mme C...au titre de l'année 2011 le montant des amortissements qu'ils avaient déduits.
5. M. et Mme C...ne peuvent se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de l'instruction référencée BOI-RFPI-SPEC-20.10.20.60 n° 120 et de la réponse ministérielle Goasguen n° 103053 du 22 novembre 2011 à laquelle cette instruction se réfère, lesquelles précisent également qu'un lien de causalité doit exister entre le licenciement et la rupture de l'engagement de location et ne donnent ainsi pas une interprétation différente de la loi fiscale dont il a été fait application.
En ce qui concerne la remise en cause partielle du crédit d'impôt :
6. Aux termes de l'article 200 quater du code général des impôts dans sa rédaction applicable au présent litige : " 1. Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt sur le revenu au titre des dépenses effectivement supportées pour l'amélioration de la qualité environnementale du logement dont ils sont propriétaires, locataires ou occupants à titre gratuit et qu'ils affectent à leur habitation principale ou de logements achevés depuis plus de deux ans dont ils sont propriétaires et qu'ils s'engagent à louer nus à usage d'habitation principale, pendant une durée minimale de cinq ans, à des personnes autres que leur conjoint ou un membre de leur foyer fiscal. Ce crédit d'impôt s'applique (...) c. Au coût des équipements de production d'énergie utilisant une source d'énergie renouvelable (...). 5. Le crédit d'impôt est égal à : (...) à compter de 2011 (...) cas général 22 % / en cas de remplacement des mêmes matériels 36% (...) Le crédit d'impôt est accordé sur présentation de l'attestation mentionnée au premier alinéa ou des factures, autres que les factures d'acompte, des personnes ayant réalisé le diagnostic de performance énergétique ou des entreprises ayant réalisé les travaux. Ces factures comportent, outre les mentions prévues à l'article 289, le lieu de réalisation des travaux ou du diagnostic de performance énergétique, la nature de ces travaux ainsi que la désignation, le montant et, le cas échéant, les caractéristiques et les critères de performance mentionnés à la deuxième phrase du 2 des équipements, matériaux et appareils (...). / Dans le cas du remplacement d'une chaudière à bois ou autres biomasses ou d'un équipement de chauffage ou de production d'eau chaude indépendant fonctionnant au bois ou autres biomasses, le bénéfice du taux de 36 % mentionné au d du 5 est accordé sur présentation d'une facture comportant, outre les mentions précitées, la mention de la reprise, par l'entreprise qui a réalisé les travaux, de l'ancien matériel et des coordonnées de l'entreprise qui procède à sa destruction. Lorsque le bénéficiaire du crédit d'impôt n'est pas en mesure de produire une facture ou une attestation mentionnant les caractéristiques et les critères de performance conformément à l'arrêté mentionné au 2 ou de justifier, selon le cas, de la réalisation d'un diagnostic de performance énergétique, de la reprise de l'ancienne chaudière à bois ou autres biomasses ou de l'ancien équipement de chauffage ou de production d'eau chaude indépendant fonctionnant au bois ou autres biomasses, il fait l'objet, au titre de l'année d'imputation et dans la limite du crédit d'impôt obtenu, d'une reprise égale à 13 %, 22 %, 36 % ou 45 % de la dépense non justifiée, selon le taux du crédit d'impôt qui s'est appliqué. (...)".
7. M. et Mme C...contestent la remise en cause du bénéfice du crédit d'impôt, au taux de 36 %, sur leurs dépenses d'acquisition d'une cheminée à foyer fermé combustibles solides, équipement acquis et installé en novembre 2011 dans leur habitation principale, à l'emplacement même d'une cheminée à bois qui a été détruite lors de l'opération. Cet achat a fait l'objet d'une facture établie le 12 octobre 2011 par la société Brisach. Toutefois, cette facture ne mentionne, contrairement aux prescriptions de l'article 200 quater précité, ni la reprise de l'ancien matériel par la société Brisach, ni les coordonnées de l'entreprise qui aurait procédé à sa destruction. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause le bénéfice du taux de crédit d'impôt de 36 % et lui a substitué le taux de 22 %.
8. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme C...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Pau a rejeté leur demande.
DECIDE :
Article 1er : La requête de M. et Mme C...est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A...C...et au ministre de l'action et des comptes publics.
Délibéré après l'audience du 29 novembre 2018 à laquelle siégeaient :
M. Aymard de Malafosse, président,
M. Laurent Pouget, président-assesseur,
Mme Marie-Pierre Beuve Dupuy, premier conseiller.
Lu en audience publique, le 20 décembre 2018.
Le rapporteur,
Marie-Pierre BEUVE DUPUYLe président,
Aymard de MALAFOSSELe président,
Philippe POUZOULET
Le greffier,
Christophe PELLETIERLe greffier,
Florence DELIGEY
La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics, en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.
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N° 16BX04211
