Vu le recours, enregistré le 24 avril 2007 au greffe de la Cour administrative d'appel de Douai, présenté par le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE ; le ministre demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0506515 du 21 décembre 2006 par lequel le Tribunal administratif de Lille a prononcé la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle M. et Mme Philippe X ont été assujettis au titre de l'année 2002, ainsi que des pénalités y afférentes ;
2°) de remettre à la charge de M. et Mme Philippe X l'imposition en litige ;
Il soutient que c'est à tort que le tribunal administratif a estimé que le redressement devait être précédé d'une procédure de retrait de l'agrément délivré à la société en nom collectif Acacia dont les contribuables sont associés dès lors que la déduction à l'origine des redressements n'était pas soumise à la délivrance d'un agrément ; que le droit à déduction exercé par la société pouvait de plein droit être remis en cause dès lors qu'il résulte des dispositions applicables en matière d'investissements dans les départements d'outre-mer que le programme d'investissement doit demeurer affecté à l'exploitation de l'entreprise utilisatrice ; que l'avantage fiscal au niveau des associés accordé par l'effet de l'agrément n'a pas été affecté par le redressement dès lors que cet agrément ne tendait, par dérogation, qu'à permettre une imputation des déficits sur le revenu global des contribuables ; que, s'agissant de l'examen des motifs du redressement, il est renvoyé aux écritures de l'administration devant les premiers juges ; que le redressement du revenu industriel et commercial de ceux-ci doit être ramené de 68 536 euros à 67 028 euros ;
Vu le jugement attaqué ;
Vu le mémoire en défense, enregistré le 2 octobre 2007, présenté pour M. et Mme Philippe X, demeurant ..., par Me Cosich ; ils concluent au rejet du recours et à ce qu'une somme à définir soit mise à la charge de l'Etat au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ils soutiennent que le tribunal administratif a considéré à juste titre que l'agrément délivré en application des dispositions de l'article 238 bis HA du code général des impôts devait faire l'objet d'un retrait préalable à la notification du redressement, conformément aux dispositions, seules applicables, du 1 de l'article 1756 du même code ; que cette procédure de retrait préalable est prévue par le paragraphe n° 122 de l'instruction n° 4 A-21-44 du 9 mars 2001 et les paragraphes nos 18 et 19 de la documentation n° 14 D-4421 ; que l'affirmation tendant à présenter l'agrément en litige comme n'accordant que le droit à imputer des déficits n'est pas exacte ;
Vu le mémoire en réplique, enregistré le 29 octobre 2007, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique ; il conclut aux mêmes fins que son recours, par les mêmes moyens ; il soutient en outre que la doctrine invoquée n'est pas applicable car elle se rapporte à des dispositions qui n'étaient plus en vigueur lors de sa publication ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 26 février 2008 à laquelle siégeaient M. Antoine Mendras, président de chambre, Mme Brigitte Phémolant, président-assesseur et M. Patrick Minne, premier conseiller :
- le rapport de M. Patrick Minne, premier conseiller ;
- et les conclusions de M. Olivier Mesmin d'Estienne, commissaire du gouvernement ;
Considérant que les contribuables sont associés de la société en nom collectif Acacia, créée en 1997 ; que cette société a déduit de son résultat de l'exercice 1997, en application des dispositions de l'article 238 bis HA du code général des impôts, le montant de l'investissement qu'elle a réalisé dans le département de La Réunion en vue de l'acquisition de matériels industriels destinés à la fabrication de verres ophtalmiques ; que l'administration a refusé la déduction, sur le revenu global des contribuables de l'année 2002, de la quote-part de déficit correspondant à leurs droits dans la société Acacia ; que le Tribunal administratif de Lille a fait droit à la demande de décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu procédant de ce redressement au motif que l'agrément ministériel accordé aux contribuables n'avait pas été retiré dans les conditions prévues par l'article 1756 du code général des impôts ;
Considérant qu'aux termes de l'article 1756 du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : « 1. Lorsque les engagements souscrits en vue d'obtenir un agrément administratif ne sont pas exécutés ou lorsque les conditions auxquelles l'octroi de ce dernier a été subordonné ne sont pas remplies, cette inexécution entraîne le retrait de l'agrément et les personnes physiques ou morales à qui des avantages fiscaux ont été accordés, du fait de l'agrément, sont déchues du bénéfice desdits avantages. Les impôts dont elles ont été dispensées deviennent immédiatement exigibles, nonobstant toutes dispositions contraires, sans préjudice de l'intérêt de retard prévu à l'article 1734 et compté de la date à laquelle ils auraient dû être acquittés. (...) » ; qu'aux termes de l'article 238 bis HA du code général des impôts, dans sa rédaction issue de l'article 72-II de la loi n° 95-1346 du 30 décembre 1995 : « I. Les entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés ou assujetties à un régime réel d'imposition peuvent déduire de leurs résultats imposables une somme égale au montant total des investissements productifs réalisés dans les départements de la Guadeloupe, de la Guyane, de la Martinique et de la Réunion à l'occasion de la création ou l'extension d'exploitations appartenant aux secteurs d'activité de l'industrie, (...) Si dans le délai de cinq ans de son acquisition ou de sa création, ou pendant sa durée normale d'utilisation si elle est inférieure, l'investissement ayant ouvert droit à déduction est cédé ou cesse d'être affecté à l'exploitation de l'entreprise utilisatrice ou si l'acquéreur cesse son activité, les sommes déduites sont rapportées au résultat imposable de l'entreprise ayant opéré la déduction au titre de l'exercice au cours duquel cet événement se réalise ; (...) III bis. Pour ouvrir droit à déduction, les investissements mentionnés au I réalisés à compter du 1er janvier 1992 dans les secteurs de l'hôtellerie, (...) doivent avoir reçu l'agrément préalable du ministre de l'économie, des finances et du budget. (...) III ter. Pour ouvrir droit à déduction, les investissements mentionnés au I réalisés à compter du 1er juillet 1993 dans les secteurs des transports (...) doivent avoir reçu l'agrément préalable du ministre du budget. (...) III quater. Les dispositions du 1° bis du I de l'article 156 ne sont pas applicables aux déficits provenant de la déduction des investissements visée au I et de leur exploitation ou des souscriptions mentionnées aux II et II bis réalisés à compter du 1er janvier 1996 et qui reçoivent un agrément préalable du ministre chargé du budget dans les conditions fixées au deuxième alinéa du III ter. (...) » ; qu'il résulte de ces dispositions qu'à l'exception des investissements réalisés dans les secteurs et sous les conditions prévues par les III bis et III ter de l'article 238 bis HA du code général des impôts, la déduction des investissements productifs prévus au I de l'article 238 bis HA du code général des impôts n'était pas soumise à l'agrément préalable du ministre de l'économie, des finances et du budget ; que l'agrément prévu par le III quater du même article a pour seul objet de permettre, par exception à la règle de l'imputation des déficits sur les revenus de même nature prévue par le 1° bis du I de l'article 156 du code général des impôts, la déduction des investissements sur le revenu global des contribuables ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que, par agrément du 23 décembre 1997, le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE a, sur le seul fondement du III quater de l'article 238 bis HA du code général des impôts, autorisé la déduction, sur le revenu global des associés de la société en nom collectif Acacia, des déficits réalisés par cette dernière à raison des investissements effectués dans le département de La Réunion en application du I du même article ; qu'il n'est pas contesté que ces investissements n'étaient pas au nombre de ceux dont la déduction est subordonnée à l'agrément du ministre en application du III bis ou du III ter de l'article 238 bis HA ; qu'il n'est pas davantage contesté que la déduction des investissements effectués par la société Acacia au titre de l'exercice 2002 a été remise en cause, au cours de la vérification de comptabilité dont elle a fait l'objet, au motif que les matériels acquis n'avaient pas été affectés à l'entreprise utilisatrice pendant la durée de cinq ans prévue par les dispositions précitées du I de l'article 238 bis HA du code général des impôts ; que cette remise en cause pouvait se traduire par la correction des déductions des déficits effectuées sur le revenu global des associés sans que l'agrément accordé au bénéfice de ces derniers, qui ne leur conférait que l'autorisation de procéder à une imputation sur le revenu global, par dérogation à la limitation prévue par l'article 156-I-1° bis du code général des impôts, ne fût remis en question ; que, par suite, le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE est fondé à soutenir qu'en ayant estimé que la procédure d'imposition suivie à l'égard de M. et Mme X était irrégulière au motif que l'agrément délivré le 23 décembre 1997 les autorisant à déduire de leur revenu d'ensemble les déficits engendrés par la société Acacia dont ils sont associés aurait dû être retiré dans les conditions prévues par l'article 1756 du code général des impôts, le tribunal administratif a entaché son jugement d'une erreur de droit ;
Considérant, toutefois, qu'il appartient à la Cour, saisie par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par M. et Mme X devant le tribunal administratif ;
Considérant, en premier lieu, que M. et Mme X ne peuvent utilement se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du paragraphe n° 122 de l'instruction n° 4 A-21-44 du 9 mars 2001 et des paragraphes nos 18 et 19 de la documentation n° 14 D-4421 qui sont relatifs à la procédure d'imposition et ne contiennent aucune interprétation de la loi fiscale ;
Considérant, en deuxième lieu, qu'il est constant que le programme d'acquisition et de mise en location de matériels de production de verres ophtalmiques réalisé à compter de 1997 par la société Acacia à La Réunion n'a pu être mené au terme du délai de cinq années prévu par la loi fiscale dès lors que la société Progressive Lenses qui exploitait lesdits matériels a été placée en liquidation judiciaire par jugement du 30 mai 2001, confirmé en appel par arrêt du 18 mars 2002 ; que, par suite, l'administration était en droit de rapporter le montant des investissements déduits au résultat de l'exercice 2002 au cours duquel ils ont cessé d'être affectés à l'entreprise utilisatrice ;
Considérant, en troisième lieu, que l'ouverture d'une procédure collective à l'égard de la société locataire ne présente pas, en l'absence d'imprévisibilité, le caractère d'un cas de force majeure pour son bailleur ; que les contribuables ne sont, par suite, et en tout état de cause, pas fondés à se prévaloir de la réponse ministérielle à M. Flosse, député, publiée le 6 septembre 1993 sous le n° 2.703 qui énonce qu'en ce qui concerne les cas dans lesquels la durée minimale de conservation des biens ne serait pas respectée, la sanction légale de reprise de la déduction demeure normalement applicable, le cas d'un événement ayant un caractère de force majeure devant faire l'objet d'une étude détaillée ;
Considérant, en dernier lieu, que la lettre du 4 octobre 2001 par laquelle l'administration a admis que la réintégration des montants d'investissements déduits pourra s'opérer prorata temporis n'étant pas adressée à la société Acacia ou à l'un de ses associés mais à ceux d'autres sociétés, les contribuables ne peuvent utilement s'en prévaloir sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ; que les impositions étant établies conformément à la loi, le moyen tiré de la méconnaissance du principe d'égalité des contribuables devant l'impôt n'est pas davantage opérant ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lille a prononcé la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle M. et Mme X ont été assujettis au titre de l'année 2002, ainsi que des pénalités y afférentes ; que le ministre est par suite également fondé à demander le rétablissement de ces derniers au rôle de cette imposition dans la limite, indiquée par lui et non contestée, d'un redressement en bases assigné à la société Acacia ramené de 3 050 574 euros à 2 592 988 euros ;
Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, la somme demandée par M. et Mme X au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article 1er : Le jugement n° 0506515 du Tribunal administratif de Lille du 21 décembre 2006 est annulé.
Article 2 : La cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et les pénalités y afférentes auxquelles M. et Mme X ont été assujettis au titre de l'année 2002 sont remises à leur charge sur la base d'un résultat de la société en nom collectif Acacia arrêté à la somme de 2 592 988 euros.
Article 3 : Les conclusions de M. et Mme X présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées.
Article 4 : Le présent arrêt sera notifié au MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA FONCTION PUBLIQUE et à M. et Mme Philippe X.
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N°07DA00640
