Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. et Mme B...A...ont demandé au tribunal administratif de Rouen de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2009.
Par un jugement n° 1400625 du 29 novembre 2016, le tribunal administratif de Rouen a rejeté leur demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête et un mémoire enregistrés les 20 janvier et 31 août 2017, M. et Mme B...A..., représentés par Me Rouillon, avocat demandent à la cour :
1°) d'annuler ce jugement du 29 novembre 2016 ;
2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2009 ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
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Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code civil ;
- le général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Rodolphe Féral, premier conseiller ;
- et les conclusions de M. Jean-Michel Riou, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. M. et Mme A...sont associés de la SCI Les deux jonquilles à hauteur de 80%. L'administration fiscale a adressé à la SCI Les deux jonquilles, le 27 mars 2012, une proposition de rectification par laquelle elle a réintégré dans les résultats de la société de l'année 2009 une somme de 97 500 euros qui lui avait été versée par la société Seri Ouest en vertu d'une condamnation prononcée par le juge des référés du tribunal de grande instance du Havre du 27 janvier 2009 en raison de l'absence de levée de l'option d'achat d'un immeuble dans les délais prévus dans la promesse de vente qu'elle avait conclue. Par proposition de rectification du 30 août 2012 adressée à M. et MmeA..., l'administration fiscale a tiré les conséquences sur leurs impositions personnelles de la rectification du résultat de la SCI Les deux jonquilles. M. et Mme A...relèvent régulièrement appel du jugement du 29 novembre 2016 par lequel le tribunal administratif de Rouen a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2009 à raison de ce rehaussement.
2. Aux termes de l'article 29 du code général des impôts: " Sous réserve des dispositions des articles 33 ter et 33 quater, le revenu brut des immeubles ou parties d'immeubles donnés en location, est constitué par le montant des recettes brutes perçues par le propriétaire, augmenté du montant des dépenses incombant normalement à ce dernier et mises par les conventions à la charge des locataires. Les subventions et indemnités destinées à financer des charges déductibles sont comprises dans le revenu brut. Il n'est pas tenu compte des sommes versées par les locataires au titre des charges leur incombant. / Dans les recettes brutes de la propriété sont comprises notamment celles qui proviennent de la location du droit d'affichage ou du droit de chasse, de la concession du droit d'exploitation des carrières, de redevances tréfoncières ou autres redevances analogues ayant leur origine dans le droit de propriété ou d'usufruit. ".
3. Les dispositions du second alinéa de cet article n'ont ni pour objet ni pour effet de permettre de qualifier comme revenu de l'immeuble toutes les sommes versées à un propriétaire à raison de son droit de propriété. A cet égard, la clause pénale présente dans une promesse synallagmatique de vente a pour but d'assurer l'exécution des obligations contractées et soumet la partie défaillante au paiement d'une pénalité. En conséquence, la somme perçue par le propriétaire d'un immeuble en vertu d'une telle clause pénale n'est pas un revenu imposable sur le fondement de l'article 29 précité. En revanche, l'indemnité d'immobilisation versée au promettant par le bénéficiaire d'une promesse unilatérale de vente d'un immeuble n'étant pas destinée à assurer l'exécution d'une obligation contractuelle, mais constituant le prix de l'exclusivité sur l'immeuble consentie au bénéficiaire de la promesse, une telle indemnité d'immobilisation est attachée à la gestion de l'immeuble et de ce fait trouve son origine dans le droit de propriété au sens et pour l'application des dispositions précitées de l'article 29. Par suite, elle est imposable sur le fondement de ces mêmes dispositions.
4. Il est constant que l'administration fiscale a estimé que la somme de 97 500 euros, que la Société Seri Ouest a été condamnée à verser à la SCI Les deux jonquilles par ordonnance du juge des référés du tribunal de grande instance du Havre du 27 janvier 2009 à raison d'une clause de la promesse de vente signée par les deux sociétés le 15 avril 2005, constituait une indemnité qui était la contrepartie de l'obligation, consentie par la SCI les deux jonquilles dans cette promesse de vente, de conserver le bien pour le vendre, d'en réserver l'exclusivité à la société Seri Ouest et de ne pas en obérer la substance. Une telle indemnité est en conséquence, pour l'administration fiscale, attachée à la gestion de l'immeuble et constitue un revenu brut au sens et pour l'application de l'article 29 du code général des impôts qui doit dès lors être inclus dans les résultats de la SCI Les deux jonquilles. M. et Mme A...font au contraire valoir que cette indemnité a été versée en exécution d'une clause pénale contenue dans la promesse de vente et qu'elle constitue en conséquence la sanction pécuniaire due par la société Séri Ouest pour non respect de l'une de ses obligations contractuelles. Dans cette hypothèse, une telle indemnité n'aurait en conséquence pas à figurer dans les résultats de la SCI Les deux jonquilles.
5. Il résulte de l'instruction que, le 15 juillet 2005, la SCI Les deux jonquilles a conclu avec la société Seri Ouest, par acte sous seing privé, une promesse de vente. Cette promesse stipule : " Par ces présentes, le promettant en s'obligeant promet de vendre et par suite confère d'une manière ferme et définitive au bénéficiaire, la faculté d'acquérir si bon lui semble, aux conditions et délais ci-après fixés, les biens dont la désignation suit, ci-après (...). Le bénéficiaire accepte la présente promesse de vente en tant que promesse, se réservant la faculté d'en demander ou non la réalisation qu'il avisera ". Il résulte des termes clairs de cet acte qu'il constitue une promesse unilatérale de vente ne créant aucune obligation à la charge du bénéficiaire, la Société Seri Ouest. Cette dernière n'a ainsi contracté aucune obligation et n'a pris aucun engagement d'acquérir. En conséquence, la clause intitulée " clause pénale " ainsi rédigée " A défaut par le bénéficiaire de levée l'option dans les délais impartis nonobstant la levée des conditions suspensives stipulées au contrat, ce dernier sera redevable d'une clause pénale égale à 10% du montant du prix de vente ", ne peut s'analyser en une clause pénale telle que définie par les dispositions de l'article 1152 du code civil dans sa rédaction applicable au litige dès lors qu'elle ne peut avoir pour objet de faire assurer par la Société Séri Ouest l'exécution d'une quelconque obligation contractuelle. Par suite, la clause litigieuse constitue seulement une indemnité d'immobilisation acquise au promettant en cas de défaut de réalisation de la vente et constitue le prix de l'exclusivité consentie au bénéficiaire.
6. Il est constant que la SCI Les deux jonquilles et la société Seri Ouest ont conclu un nouvel acte sous seing privé le 11 janvier 2008 aux termes duquel les parties déclarent proroger la promesse de vente signée le 15 avril 2005 et conviennent " de maintenir leurs engagements pour une durée expirant le 1er octobre 2008 ". Cet acte stipule également que " Il est expressément convenu qu'en contre partie de la prorogation consentie, la société SERI Ouest ou toute personne substituée fera son affaire personnelle de tous recours contentieux ou gracieux sur les autorisations de construire et de démolir délivrées par la mairie de Rouen et s'oblige de ce fait à acquérir les biens et droits immobiliers au plus tard le 1er octobre 2008 sans autre condition suspensive... ". M. et Mme A...soutiennent que cette convention a emporté novation de la promesse de vente conclue le 15 juillet 2005 et que la Société Seri s'étant obligée à acquérir les biens objets de la promesse cette dernière serait devenue une promesse synallagmatique de vente, la clause pénale initialement prévue visant désormais à sanctionner le non-respect par la société Seri Ouest de son obligation contractuelle d'acquérir.
7. Si la convention conclue le 11 janvier 2008 a eu pour objet de créer un engagement à la charge de la société Seri Ouest qui s'oblige désormais à acquérir les biens objets de la promesse de vente à l'issue des délais impartis, cette seule addition d'un engagement nouveau à une obligation préexistante du promettant ne saurait constituer une novation au sens des dispositions de l'article 1273 du code civil dans sa rédaction applicable au litige dès lors que cette obligation nouvelle n'a pas pour objet de se substituer à une obligation ancienne qu'elle éteint. En outre, la novation ne se présume pas et la convention conclue le 11 janvier 2008 prévoit expressément dans la rubrique intitulée " novation " que " La présente convention n'entraîne aucune novation des obligations de la promesse de vente souscrite par les parties le 15 avril 2005 à l'exception du nombre de logements et de la SHON constructible modifiée en fonction des autorisations obtenues par la société SERI Ouest ". Dans ces conditions, en l'absence toute novation, et en l'absence de volonté exprimée par les parties dans la convention conclue le 11 janvier 2008 d'assortir la nouvelle obligation d'acquérir mise à la charge de la société Seri Ouest d'une clause pénale pour non respect de cette obligation, la nature de la clause prévue dans la promesse de vente initiale ne saurait avoir été modifiée et s'analyse toujours, même après l'acte du 11 janvier 2008, en une indemnité d'immobilisation.
8. Enfin, M. et Mme A...font valoir que le juge des référés près le tribunal de grande instance du Havre, dans son ordonnance du 27 janvier 2009 condamnant la Société Seri Ouest à verser à la SCI Les deux jonquilles la somme de 97 500 euros prévue par la clause litigieuse, a qualifié cette clause de " clause pénale ". Toutefois, cette ordonnance du juge civil qui statuait sur un litige entre la SCI Les deux jonquilles et la Société Seri Ouest n'avait pas autorité de la chose jugée à l'égard de l'administration fiscale qui n'était pas partie à l'instance ni à l'égard des premiers juges. En outre, et en tout état de cause, cette ordonnance du 27 janvier 2009, dans les termes où elle est rédigée n'a pas pris expressément parti sur la qualification juridique de la clause litigieuse, cette qualification n'étant pas en débat, mais s'est bornée à reprendre le terme de " clause pénale " tel qu'il figure dans la convention du 15 avril 2005. Cette ordonnance s'est par ailleurs bornée à relever que l'indemnité d'un montant de 97 500 euros était due par la Société Seri Ouest au motif que cette dernière " n'avait pas levé l'option à l'issue des délais impartis ". Dans ces conditions, M. et Mme A...ne sont pas fondés à soutenir que l'administration fiscale aurait eu une interprétation inexacte des motifs de l'ordonnance du 27 janvier 2009. En conséquence, l'indemnité versée à la SCI Les deux jonquilles par la société Seri Ouest constituait une indemnité d'immobilisation acquise au promettant en cas de défaut de réalisation de la vente et constituait le prix de l'exclusivité consentie au bénéficiaire. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a retenu que cette somme ainsi versée constituait un revenu brut de l'immeuble au sens et pour l'application de l'article 29 du code général des impôts cité au point 2.
9. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Rouen a rejeté leur demande. Par voie de conséquence, leurs conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées.
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de M. et Mme A...est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme B...A...et au ministre de l'action et des comptes publics.
Copie en sera transmise à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.
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N°17DA00137
