| France, Cour administrative d'appel de Lyon, 5ème chambre - formation à 3, 02 mars 2010, 08LY00994

Vu la requête, enregistrée le 29 avril 2008 au greffe de la Cour, présentée pour M. Michel A, demeurant ... ;

M. A demande à la Cour :

1°) d'annuler le jugement n° 0601228, en date du 26 février 2008, par lequel le Tribunal administratif de Dijon a rejeté sa demande tendant à la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2000 et 2001 et des pénalités y afférentes ;

2°) de prononcer les réductions demandées ;

Il soutient que :

- par un commandement de payer en date du 26 juillet 2004, il a été constitué redevable de la somme de 57 361 euros, à raison de cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2000 et 2001 ;

- il ne conteste pas les prélèvements opérés au niveau de la société civile immobilière Lessaque-Moine, qui sont à l'origine de ces impositions ; néanmoins, une grande partie de ces prélèvements a servi à payer des organismes bancaires pour lesquels lui-même et B s'étaient portés caution à l'époque où ils étaient gérants de la SARL Givry Automobiles ; une partie de ces sommes pourrait venir en déduction de ses revenus imposables au titre des années 2000 et 2001 et compenser partiellement les redressements opérés ; les sommes qu'un salarié qui, s'étant rendu caution d'une obligation souscrite par la société dont il est le dirigeant, a dû payer au créancier de cette dernière, sont déductibles de son revenu imposable de l'année au cours de laquelle le paiement a été effectué, à condition que son engagement ait été pris en vue de servir les intérêts de l'entreprise, que cet engagement se rattache directement à la fonction de dirigeant et qu'il soit en proportion avec des rémunérations perçues par l'intéressé au moment où il l'a contracté ;

- il produit à cet effet la liste des paiements effectués et leurs justificatifs, un acte de saisie des rémunérations à la demande de la SA Sofinco, ainsi que l'acte de signification d'un nantissement provisoire de droits d'associés à la demande de cette même société ;

Vu le jugement attaqué ;

Vu le mémoire en défense, enregistré en télécopie le 2 avril 2009 et régularisé au greffe de la Cour le 6 avril 2009, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique, qui conclut au rejet de la requête ;

Il fait valoir que :

- si, à l'appui de sa requête, M. A joint une liste de paiements dont il demande la déduction de ses revenus imposables et qui se montent au total à 659 837,26 francs, soit 100 591,54 euros, il n'apporte aucune précision sur leur date, de sorte qu'il n'est pas possible de chiffrer distinctement les montants dont le requérant souhaite la réduction ;

- à la suite du décès de B, en 1998, M. A est resté seul gérant de la société civile immobilière Lessaque-Moine ; divers immeubles appartenant à cette société civile immobilière ont été cédés le 28 mai 1999, pour un montant de 200 000 francs, et, le 19 janvier 2000, pour un montant de 1 000 000 francs ; le produit des ventes encaissées par la société civile immobilière a été inscrit au débit du compte courant ouvert au nom de M. A dans les écritures de la société, à hauteur de, respectivement, 150 000 francs en 1999 et 770 000 francs en 2000 ; compte tenu des remboursements effectués par M. A en 2000 et 2001, les distributions nettes de la société civile immobilière Lessaque-Moine, dont il a bénéficié, se sont élevées à 215 541,32 francs (32 859,06 euros) au titre de l'année 2000 ; ces distributions ont été réintégrées dans ses revenus imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ;

- il résulte de l'instruction menée par le service des impôts et de renseignements issus de l'exercice de son droit de communication qu'une partie des dettes de la SARL Givry Automobiles a été apurée par les fonds appartenant à la société civile immobilière Lessaque-Moine et provenant de la vente de son actif immobilier, alors que les sommes litigieuses lui avaient été réclamées à titre personnel en sa qualité de caution ; le requérant n'apporte ainsi pas la preuve qu'il a lui-même payé les sommes réclamées par les banques ;

- en tout état de cause, les conditions de déductibilité des sommes versées à titre de caution ne sont pas respectées ;

- en vertu des dispositions de l'article 83 du code général des impôts et selon la jurisprudence, les sommes qu'un salarié qui, s'étant rendu caution d'une obligation souscrite par la société dont il est le dirigeant de droit ou de fait, a dû payer au créancier de cette dernière, ne sont déductibles de son revenu imposable de l'année au cours de laquelle le paiement a été effectué qu'à condition que son engagement comme caution se rattache directement à sa qualité de dirigeant, qu'il ait été pris en vue de servir les intérêts de l'entreprise et qu'il n'ait pas été hors de proportion avec les rémunérations allouées à l'intéressé ou qu'il pouvait escompter au moment où il l'a contracté ; en présence de versements effectués en exécution d'engagements multiples souscrits sur plusieurs années, le caractère déductible des sommes payées doit être apprécié par référence au montant total des engagements ainsi souscrits et est subordonné à la condition que l'engagement au titre duquel les versements ont été effectués n'ait pas eu pour effet, à la date à laquelle il a été pris, de porter le total cumulé des cautions données par le contribuable à un montant hors de proportion avec la rémunération annuelle que ce dernier percevait ou pouvait escompter au titre de l'année en cause ; que, lorsque l'engagement souscrit ne respecte pas cette condition, les sommes versées à ce titre sont néanmoins déductibles dans la limite du triple de la rémunération annuelle de l'intéressé, diminuée de la différence entre le total des engagements contractés antérieurement à l'année en cause et les remboursements effectués jusqu'au terme de la même année ;

- le requérant précise dans ses écritures qu'il a souscrit des engagements multiples et sur plusieurs années ; la production de l'intégralité de ces engagements serait indispensable afin de déterminer avec précision et conformément aux règles jurisprudentielles rappelées les modalités et le montant de la déduction à laquelle M. A pourrait prétendre ;

- par ailleurs, le requérant n'apporte aucun élément permettant d'établir le caractère déductible des frais concernés par deux notes d'honoraires adressées les 2 mai et 17 novembre 2000 par le cabinet Coureau à la société civile immobilière Lessaque-Moine et par un commandement de payer adressé à cette même société civile immobilière par la Trésorerie de Châlons-sur-Saône ;

Vu le mémoire complémentaire, enregistré le 25 juin 2009, présenté pour M. A, tendant aux mêmes fins que la requête, par les mêmes moyens et par les moyens supplémentaires qu'il ne conteste pas avoir utilisé le produit de la vente immobilière de la société civile immobilière Lessaque-Moine pour régler les cautions, sans prendre le temps de faire transiter les sommes par son compte personnel ; que le règlement a donc bien été effectué par lui-même ; qu'il a bien adressé à la Cour la copie des engagements de caution et les pièces justificatives requises ;

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts ;

Vu le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 4 février 2010 :

- le rapport de M. Montsec, président- rapporteur ;

- et les conclusions de M. Raisson, rapporteur public ;

Considérant qu'à la suite de la vérification de la comptabilité de la société civile immobilière Lessaque-Moine, qui exerçait une activité de location d'immeubles industriels à Givry (Saône-et-Loire) et qui avait opté pour son assujettissement à l'impôt sur les sociétés, M. Michel A s'est vu notifier, sur le fondement de l'article 111 a du code général des impôts, des rehaussements de revenus, à hauteur des sommes de 32 859 euros et 52 992 euros, considérées comme mises à sa disposition, respectivement en 2000 et 2001, par le truchement de son compte courant d'associé ; que, pour demander la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu en découlant, M. A, qui ne conteste pas le caractère imposable des prélèvements opérés sur les fonds de la société civile immobilière, a fait valoir qu'une grande partie de ces prélèvements avait servi à payer des organismes bancaires pour lesquels lui-même et une autre personne, en qualité de co-gérants de la SARL Givry Automobiles, s'étaient portés caution pour le remboursement d'emprunts contractés par cette société, de sorte que ces sommes devaient être déduites de son revenu ; qu'il fait appel du jugement, en date du 26 février 2008, par lequel le Tribunal administratif de Dijon a rejeté ses conclusions en réduction des impositions en cause ;

Considérant qu'aux termes de l'article 83 du code général des impôts, qui concerne l'imposition des revenus dans la catégorie des traitements et salaires : Le montant net du revenu imposable est déterminé en déduisant du montant brut des sommes payées et des avantages en argent ou en nature accordés : (...) 3° Les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi lorsqu'ils ne sont pas couverts par des allocations spéciales ; que l'article 156-1 du même code prévoit que le déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus est déduit du revenu global du contribuable et que, dans le cas où ce revenu n'est pas suffisant pour que l'imputation soit intégralement opérée, l'excédent du déficit est reporté successivement sur le revenu global des années suivantes jusqu'à la cinquième année inclusivement ;

Considérant qu'en vertu de ces dispositions les sommes qu'un salarié qui, s'étant rendu caution d'une obligation souscrite par la société dont il est le dirigeant de droit ou de fait, a dû payer au créancier de cette dernière, sont déductibles de son revenu imposable de l'année au cours de laquelle le paiement a été effectué, à condition que son engagement comme caution se rattache directement à sa qualité de dirigeant, qu'il ait été pris en vue de servir les intérêts de l'entreprise et qu'il n'ait pas été hors de proportion avec les rémunérations allouées à l'intéressé ou qu'il pouvait escompter au moment où il l'a contracté ; que, dans le cas de versements effectués en exécution d'engagements multiples souscrits sur plusieurs années, le caractère déductible des sommes payées doit être apprécié par référence au montant total des engagements ainsi souscrits et est subordonné à la condition que l'engagement au titre duquel les versements ont été effectués n'ait pas eu pour effet, à la date à laquelle il a été pris, de porter le total cumulé des cautions données par le contribuable à un montant hors de proportion avec la rémunération annuelle que ce dernier percevait ou pouvait escompter au titre de l'année en cause ; que, lorsque l'engagement souscrit ne respecte pas cette condition, les sommes versées à ce titre sont néanmoins déductibles dans la limite du triple de la rémunération annuelle de l'intéressé, diminuée de la différence entre le total des engagements contractés antérieurement à l'année en cause et les remboursements effectués jusqu'au terme de la même année ;

Considérant que, si M. A fait état de plusieurs cautions données à différents établissements bancaires à l'époque où il était co-gérant salarié de la SARL Givry Automobiles, en vue de garantir le remboursement d'emprunts contractés par cette société, et s'il a produit en appel quelques-uns de ces actes et quelques pièces susceptibles d'être interprétées comme attestant leur mise en oeuvre, il ne précise ni le nombre exact de ces cautions, ni la somme représentant leur montant total, ni le montant des revenus salariaux procurés ou escomptés à l'époque en suite des activités de la société dont il s'agit ; qu'ainsi, il ne met pas le juge de l'impôt à même d'apprécier, au regard des principes qui viennent d'être exposés, sa demande de déduction, qui doit être regardée comme présentée sur le fondement du droit de compensation ouvert au profit du contribuable par l'article 205 du livre des procédures fiscales ; que ses conclusions en réduction des cotisations litigieuses ne peuvent, par suite, qu'être rejetées ;

Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. A n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Dijon a rejeté sa demande ;

DECIDE :

Article 1er : La requête de M. A est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. Michel A et au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat.

Délibéré après l'audience du 4 février 2010 à laquelle siégeaient :

M. Montsec, président,

Mme Jourdan, premier conseiller,

Mme Besson-Ledey, premier conseiller.

Lu en audience publique, le 2 mars 2010.

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