Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 17 décembre 2013, présentée pour M. D... F..., domicilié ...;
M. F...demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 1003046 du 18 octobre 2013 par lequel le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2005, 2006 et 2007 et des pénalités y afférentes ;
2°) de prononcer la décharge des impositions contestées ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
M. F...soutient que :
- la procédure est entachée d'illégalité dès lors que la SCI Rianny ne pouvait pas faire l'objet d'une vérification de comptabilité ;
- la procédure est entachée d'illégalité dès lors que l'administration a irrégulièrement exercé son droit de communication prévu à l'article L. 85 du livre des procédures fiscales auprès de la SARL Gomas et que la mise en oeuvre de ce droit de communication constituait un début de vérification sur place et aurait dû, à ce titre, être précédée de l'envoi d'un avis au contribuable ;
- la procédure est entachée d'illégalité dès lors que l'envoi de la proposition de rectification est daté du lendemain de la première intervention du vérificateur et que le contribuable a été privé de débat oral et contradictoire ;
- la procédure est entachée d'illégalité dès lors que les conséquences des rehaussements pratiqués au niveau de la SCI lui ont été notifiées par le service vérificateur de la Haute-Savoie alors qu'il réside en Savoie et que la décision de rejet a été signée par ce même service vérificateur ;
- c'est à tort que l'administration a considéré que les loyers perçus par la SCI Rianny, au titre de l'ensemble immobilier situé à Saint Félix et acquis en viager, constituaient des recettes pour celle-ci dès lors que le bénéficiaire des loyers était la crédirentière et que c'est sur la base d'informations données par les services fiscaux que la SCI n'a pas déclaré ces loyers ;
- c'est à tort que l'administration a considéré que les sommes perçus par la SCI Rianny, au titre de l'immeuble situé à Marseillan, constituaient des loyers pour celle-ci alors qu'il s'agissait d'une mise à disposition gratuite au profit d'un associé et que si la qualification de loyers était retenue, s'agissant d'une location meublée, alors l'imposition devait avoir lieu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ;
- c'est à tort que l'administration a considéré que les sommes perçues par la SCI Rianny, au titre des immeubles situés à Seynod, constituaient pour elle des loyers alors qu'il s'agissait d'apports en compte courant d'associé de la part des deux associés occupants les locaux situés à Seynod ;
- l'administration ne saurait écarter de la reconstitution de revenus fonciers des charges déductibles sur la base de dispositions génériques et que le service de la rente viagère constitue une charge déductible au sens des dispositions de l'article 31 du code général des impôts ;
- la méthode de reconstitution des revenus fonciers est viciée ;
- c'est à tort que l'administration a appliqué la pénalité de 40 % sur le fondement de l'article 1729 du code général des impôts, l'intention d'éluder l'impôt n'étant pas démontrée ;
Vu le jugement attaqué ;
Vu le mémoire en défense, enregistré le 19 mars 2014, présenté par le ministre des finances et des comptes publics, qui conclut au rejet de la requête, en soutenant qu'aucun des moyens n'est fondé ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 6 janvier 2015 :
- le rapport de M. Besse, premier conseiller,
- et les conclusions de M. Lévy Ben Cheton, rapporteur public ;
1. Considérant que la SCI Rianny, qui a pour objet la location de biens immobiliers à usage d'habitation et commercial, est détenue par M. D...F...et ses deux enfants, Mme B...F...et M. C...A... ; qu'elle a fait l'objet d'un contrôle sur place au titre des années 2005, 2006 et 2007 à l'issue duquel ses revenus imposables ont été rehaussés ; que M. D...F...a été assujetti à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de cotisations sociales résultant de la réintégration dans son revenu imposable desdits rehaussements à concurrence des parts sociales de la société qu'il détient ; qu'il relève appel du jugement du 18 octobre 2013 par lequel le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande tendant à la décharge desdites impositions ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
2. Considérant, en premier lieu, qu'il résulte des dispositions de l'article 172 bis du code général des impôts et des articles 46 B et C de l'annexe III au même code que l'administration est en droit, dans le respect des garanties bénéficiant à l'ensemble des contribuables vérifiés, d'examiner, lors d'un contrôle sur place, les documents comptables et autres pièces justificatives que ces dernières dispositions imposent de tenir aux sociétés civiles immobilières qui donnent leurs immeubles en location ; que l'administration, qui n'a pas procédé à une vérification de comptabilité de la SCI Rianny, a pu sur ce fondement, sans entacher la procédure d'irrégularité, procéder au contrôle sur place des documents comptables de la société ;
3. Considérant, en deuxième lieu, que le droit de communication reconnu à l'administration fiscale par les articles L. 81 à L. 96 du livre des procédures fiscales lui permet d'obtenir, notamment auprès d'un tiers ou, éventuellement du contribuable lui-même, sur place ou par correspondance, de manière ponctuelle, des renseignements disponibles ou de prendre connaissance, et le cas échéant, copie de certains documents se rapportant à l'activité professionnelle de la personne auprès de laquelle ce droit est exercé ; que lorsque ce droit de communication est exercé auprès d'un tiers, l'administration n'a pas l'obligation d'informer le contribuable concerné ; que les documents dont la communication peut être demandée par l'administration fiscale comprennent non seulement les documents comptables et financiers mais aussi les documents de toute nature pouvant justifier le montant des recettes et des dépenses ;
4. Considérant que le vérificateur pouvait, dans le cadre de l'exercice du droit de communication, demander à la SARL Gomas de lui transmettre le bail commercial qu'elle avait conclu avec la SCI Rianny, qui constituait une pièce permettant de justifier le montant de ses dépenses ; qu'il pouvait faire usage de ce droit avant l'envoi à la SCI Rianny d'un avis de contrôle sur place ; que, par suite, le moyen tiré de l'irrégularité du droit de communication exercé par le vérificateur doit être écarté ;
5. Considérant, en dernier lieu, que M. F...fait valoir que la SCI Rianny n'a pu bénéficier d'un réel débat oral et contradictoire pour les impositions au titre de l'année 2005, pour laquelle le vérificateur s'est entretenu à une seule reprise avec le gérant de la société, le 22 décembre 2008, avant d'envoyer le lendemain la proposition de rectification ; qu'il résulte toutefois de l'instruction que le vérificateur avait proposé à M. F...un premier rendez-vous, le 17 décembre, que ce rendez-vous a été reporté au 22 décembre et que M. F...a indiqué à cette occasion ne plus être disponible avant le 31 décembre ; que, par ailleurs, les rectifications n'ont porté, pour l'année 2005, que sur des rehaussements de loyers pour un seul bien acquis en viager ; que, compte tenu notamment de la nature des rehaussements envisagés, et alors qu'il n'est pas allégué que le vérificateur se serait refusé à tout débat au cours de cet entretien, le moyen tiré de l'absence de réel débat oral et contradictoire doit être écarté ;
6. Considérant qu'aux termes de l'article 350 terdecies de l'annexe III au code général des impôts : " (...) V. Sans préjudice des dispositions des II, III et IV, les fonctionnaires mentionnés au premier alinéa du I peuvent exercer leurs attributions à l'égard des personnes physiques ou morales et des groupements liés aux personnes ou groupements qui relèvent de leur compétence. " ; qu'en application de ces dispositions, l'agent de la direction des services fiscaux de la Haute-Savoie qui avait contrôlé la SCI Rianny était compétent pour adresser à M. F... la proposition de rectification tirant les conséquences des rehaussements des revenus fonciers de la SCI, alors même que ce dernier habitait en Savoie ; que M. F...ne peut utilement, s'agissant de la régularité de la procédure d'imposition, se prévaloir d'une réponse ministérielle Farran du 20 octobre 1986, qui concerne au demeurant des dispositions qui n'étaient plus en vigueur à la date du contrôle ; qu'enfin, la réclamation contentieuse devant être adressée, en vertu de l'article R.* 190-1 du livre des procédures fiscales, au directeur des services fiscaux à l'initiative de l'imposition, la direction des services fiscaux de la Haute-Savoie était en tout état de cause compétente pour statuer sur la réclamation de M.F... ;
Sur le bien-fondé des impositions :
7. Considérant qu'aux termes de l'article 28 du code général des impôts : " Le revenu net foncier est égal à la différence entre le montant du revenu brut et le total des charges de la propriété. " ; qu'aux termes de l'article 29 du même code : " Sous réserve des dispositions des articles 33 ter et 33 quater, le revenu brut des immeubles ou parties d'immeubles donnés en location, est constitué par le montant des recettes brutes perçues par le propriétaire, augmenté du montant des dépenses incombant normalement à ce dernier et mises par les conventions à la charge des locataires et diminué du montant des dépenses supportées par le propriétaire pour le compte des locataires. (...) " ;
8. Considérant que, par acte notarié en date du 24 novembre 2004, M. F... a apporté à la SCI Rianny un ensemble immobilier, situé à Saint Félix, qu'il avait acquis en viager en 1989 auprès de Mme E...F... ; qu'un bail commercial portant sur cet immeuble a été conclu le 21 décembre 2004 entre la SCI Rianny et la SARL Gomas ; qu'il résulte de l'article 3 de l'acte d'apport du 24 novembre 2004 que " la société bénéficiaire sera propriétaire des biens et droits immobiliers présentement apportés à compter de ce jour et elle en aura la jouissance également à compter du même jour " ; qu'il résulte par ailleurs du bail commercial que la SCI Rianny perçoit les loyers, en qualité de bailleuse ; qu'ainsi, c'est à bon droit que l'administration a considéré que les loyers versés par la SARL Gomas constituaient des revenus de la SCI Rianny et non de Mme E...F..., la crédirentière ; que, pour déterminer le montant des loyers, l'administration a pu prendre en compte le montant figurant sur le bail commercial pour l'année 2005 et le montant des loyers encaissés sur ses comptes bancaires pour les années suivantes ;
9. Considérant qu'aux termes de l'article 31 du code général des impôts : " I. Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : 1° Pour les propriétés urbaines : (...)Les intérêts de dettes contractées pour la conservation, l'acquisition, la construction, la réparation ou l'amélioration des propriétés, (...) " ; que la nature même du contrat de rente viagère et son caractère aléatoire s'opposent à ce que, dans le cours de l'exécution dudit contrat, une distinction puisse être faite, dans le montant total des sommes payées par le débirentier, entre une fraction qui correspondrait à la valeur en capital des biens immobiliers cédés et une fraction qui serait représentative d'intérêts versés à raison d'un paiement différé de ce capital ; que, par suite, un débirentier n'est pas en droit de faire figurer dans les charges déductibles de son revenu brut foncier tout ou partie des arrérages de la rente viagère qu'il a versée en prétendant que ces arrérages seraient partiellement assimilables à des intérêts au sens des dispositions de l'article 31-I-1° du code général des impôts ; que, par suite, la SCI Rianny ne pouvait déduire de ses revenus le montant de la rente viagère qu'elle verse à Mme E...F... ;
10. Considérant que la SCI Rianny est propriétaire de deux immeubles situés à Seynod qui sont occupés, selon elle, par Mlle B...F...et par M. C...A..., deux de ses associés ; que le vérificateur a constaté le versement mensuellement sur le compte de la SCI Rianny de sommes qu'il a regardées comme des loyers ; que, si M. F...soutient que les sommes versées doivent être considérées non pas comme des loyers, mais comme des apports en compte courant d'associé, il n'apporte aucun élément à l'appui de ses allégations, ni aucune explication sur le versement régulier de telles sommes sur les comptes courants d'associés ; qu'ainsi, c'est à bon droit que l'administration a considéré que ces sommes constituaient des revenus imposables de la SCI Rianny ;
11. Considérant que la SCI Rianny est propriétaire d'un immeuble situé à Marseillan (Hérault), qu'elle indique mettre à la disposition d'un associé ; qu'il résulte de l'instruction que des sommes ont été régulièrement versées sur le compte bancaire de la SCI ; que, si M. F... soutient que la SCI exerce pour ce bien une activité de location saisonnière de locaux meublés, à titre habituel, il résulte de l'instruction qu'elle a encaissé des chèques régulièrement à compter de juillet 2006, notamment tous les mois entre janvier et octobre 2007 ; qu'il ne résulte ainsi pas de l'instruction qu'il s'agissait d'une activité de location saisonnière ; que la SCI Rianny, qui est seule à même de produire des éléments sur la nature du bien, n'a produit aucun document permettant d'établir que ce bien, pour lequel elle n'avait jamais déclaré de loyer ni produit de bail de location, est un local meublé ; que, dans ces conditions, l'administration a pu à bon droit considérer que ces sommes constituaient des revenus imposables de la SCI Rianny, dans le cadre d'une activité non commerciale, imposables entre les mains de ses associés dans la catégorie des revenus fonciers ;
12. Considérant qu'il appartient au contribuable qui entend déduire des charges sur le fondement de l'article 31 du code général des impôts de justifier de la réalité et de la consistance et par suite de la déductibilité de ces charges ; que, si M. F...soutient que le vérificateur n'a pas pris en compte l'ensemble des charges que la SCI Rianny pouvait déduire, il n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, qu'elle aurait pu déduire d'autres charges que celles qu'il a retenues ;
Sur la prise de position formelle de l'administration :
13. Considérant qu'aux termes de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal (...) " ; que, si M. F...soutient que l'administration aurait indiqué au gérant de la SCI Rianny que seule Mme E...F...pouvait être regardée comme bénéficiaire des loyers perçus de la SARL Gomas, en sa qualité de crédirentière, il n'apporte aucun élément à l'appui de son allégation et ne justifie pas de la réalité d'une prise de position formelle de l'administration sur ce point ;
Sur les pénalités :
14. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) " ;
15. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la SCI Rianny a omis de déclarer la totalité des loyers qu'elle a perçus sur la période contrôlée ; que, dans ces conditions, l'administration apporte la preuve qui lui incombe de sa volonté d'éluder l'impôt et du bien-fondé des majorations pour manquement délibéré mises à sa charge ;
16. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. F...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande ;
Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative
17. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante, une somme au titre des frais exposés et non compris dans les dépens par M. F... ;
D E C I D E :
Article 1er : La requête de M. D...F...est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. D...F...et au ministre des finances et des comptes publics.
Délibéré après l'audience du 6 janvier 2015 à laquelle siégeaient :
M. Bourrachot, président de chambre,
Mme Bouissac, président-assesseur,
M. Besse, premier conseiller.
Lu en audience publique, le 27 janvier 2015.
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N° 13LY03357
jb
