Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure
Mme B... A... a demandé au tribunal administratif de Grenoble de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2010 et 2011.
Par un jugement n° 1507472 du 28 décembre 2017, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande.
Procédure devant la cour
Par une requête enregistrée le 25 janvier 2018, Mme A..., représentée par Me D..., demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement du 28 décembre 2017 du tribunal administratif de Grenoble ;
2°) de prononcer la décharge des impositions litigieuses et des pénalités correspondantes ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- les travaux de rénovation de l'immeuble étaient déductibles de ses revenus fonciers conformément aux dispositions applicables et à la doctrine administrative ; l'importance des travaux exécutés par rapport à la valeur de l'immeuble est sans influence sur leur qualification ; les travaux qui, même s'ils ont pour objet la restauration complète d'un immeuble, n'ont entraîné ni accroissement de la surface habitable, ni modification importante du gros oeuvre, doivent être qualifiés de travaux d'amélioration et non de reconstruction ;
- elle atteste que la surface habitable n'a pas été modifiée, ni la destination de l'immeuble à usage d'habitation ; les travaux n'ont pas modifié la répartition initiale des surfaces entre les deux logements ;
- le tribunal administratif de Grenoble n'aurait pas dû retenir la qualification du notaire qui ne correspond pas à la réalité.
Par un mémoire en défense, enregistrés le 11 juin 2018, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Le ministre soutient qu'aucun des moyens soulevés par la requérante n'est fondé.
Vu :
- les autres pièces du dossier ;
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme C..., première conseillère,
- et les conclusions de M. Vallecchia, rapporteur public ;
Considérant ce qui suit :
1. A l'issue d'un contrôle sur pièces de son dossier fiscal personnel portant sur les années 2010 et 2011, l'administration fiscale a remis en cause le caractère déductible des dépenses de travaux réalisées par Mme A... sur un immeuble dont elle est devenue propriétaire en 2006 et le déficit foncier non encore imputé déclaré au titre des années 2010 et 2011, au motif que les travaux ne pouvaient être regardés comme des travaux d'amélioration, de réparation et d'entretien prévus par le législateur mais devaient être considérés comme des travaux de reconstruction et d'agrandissement ne pouvant donner lieu à la déclaration d'un déficit foncier imputable sur ses revenus fonciers et sur le revenu global de chacune des années contrôlées. Après rejet de sa réclamation contentieuse, Mme A... a porté le litige devant le tribunal administratif de Grenoble qui, par jugement du 28 décembre 2017 a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités correspondantes auxquelles elle a été assujettie au titre de ces mêmes années. Elle relève appel de ce jugement.
Sur le bien-fondé de l'imposition en application de la loi fiscale :
2. Aux termes de l'article 28 du même code : " Le revenu net foncier est égal à la différence entre le montant du revenu brut et le total des charges de la propriété ". Pour être admises en déduction, ces charges doivent se rapporter à des immeubles ou parties d'immeubles dont les revenus sont imposables dans la catégorie des revenus fonciers, avoir été engagées en vue de l'acquisition ou de la conservation du revenu, avoir été effectivement supportées par le propriétaire, avoir été payées au cours de l'année d'imposition, être justifiées. Il appartient au contribuable qui entend déduire de son revenu brut les dépenses constituant, selon lui, des charges de la propriété, de justifier du caractère déductible de ces charges.
3. Aux termes de l'article 31-I du même code dans sa rédaction applicable au litige : " I. Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : 1° pour les propriétés urbaines : a) les dépenses de réparation et d'entretien effectivement supportées par le propriétaire ; b) les dépenses d'amélioration afférentes aux locaux d'habitation, à l'exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement (...) ". En vertu de ces dispositions les charges foncières se rapportant à des immeubles ne sont déductibles du revenu qu'à la condition qu'elles se rattachent aux dépenses de la nature de celles que vise les a) et b) du 1. de l'article 31 du code général des impôts à l'exclusion des dépenses de construction, reconstruction ou d'agrandissement. Doivent être regardés comme des travaux de construction ou de reconstruction, au sens de ces dispositions, les travaux comportant la création de nouveaux locaux d'habitation, notamment dans des locaux auparavant affectés à un autre usage, ainsi que les travaux ayant pour effet d'apporter une modification importante au gros oeuvre de locaux d'habitation existants ou les travaux d'aménagement interne qui, par leur importance, équivalent à une reconstruction. Doivent être regardés comme des travaux d'agrandissement, les travaux ayant pour effet d'accroître le volume ou la surface habitable de locaux existants. Les travaux d'amélioration ont pour objet d'apporter à un immeuble un équipement ou un élément de confort nouveau ou mieux adapté aux conditions modernes de vie, sans modification de la structure de l'immeuble. Les travaux d'entretien et de réparation sont ceux qui ont pour objet de maintenir ou de remettre un immeuble en bon état et d'en permettre un usage normal sans en modifier la consistance, l'agencement ou l'équipement initial. Les dépenses d'amélioration doivent être distinguées des dépenses de construction, de reconstruction, ou d'agrandissement alors même que celles-ci seraient rendues nécessaires par la rénovation ou la modernisation d'un immeuble ancien. Toutefois, lorsque les dépenses d'entretien et de réparation sont réalisées conjointement avec des dépenses de construction, de reconstruction, ou d'agrandissement, l'ensemble constitue en principe un tout indissociable, il n'y a pas lieu de procéder à une ventilation des travaux entre réparation, entretien, amélioration et reconstruction comme le demande la requérante. L'ensemble de ces dépenses constitue des travaux de construction ou de reconstruction, au sens des dispositions précitées du code général des impôts, qui ne sont pas déductibles des revenus fonciers.
4. Aux termes de l'article 156 du code général des impôts, dans sa version applicable au litige : " L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé eu égard aux propriétés et aux capitaux que possèdent les membres du foyer fiscal désignés aux 1 et 3 de l'article 6 (...) sous déduction : I. du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus ; si le revenu global n'est pas suffisant pour que l'imputation puisse être intégralement opérée, l'excédent du déficit est reporté successivement sur le revenu global des années suivantes jusqu'à la sixième année inclusivement. Toutefois, n'est pas autorisée l'imputation : (...) 3° Des déficits fonciers, lesquels s'imputent exclusivement sur les revenus fonciers des dix années suivantes ;(...) ".
5. L'administration fiscale a remis en cause la déduction opérée par Mme A... de ses revenus fonciers des années 2010 et 2011, par report du déficit foncier correspondant aux travaux réalisés en 2008 pour un montant global de 241 042 euros sur un immeuble d'habitation acquis en pleine propriété par acte de donation de ses parents le 28 août 2006 et évalué à 16 500 euros lors de la donation. Mme A... conteste les rectifications apportées à son revenu imposable en soutenant que les travaux réalisés étaient déductibles de ses revenus fonciers et justifiaient le report de déficit foncier au titre des années litigieuses.
6. Il résulte de l'instruction que les travaux litigieux ont porté sur un immeuble qualifié par l'acte de donation de " maison à usage d'habitation à l'état de ruine ", confirmant la déclaration modèle H1 souscrite le 23 novembre 2000 par le donateur, et ont consisté notamment à remplacer la totalité des huisseries extérieures et des volets, à créer des ouvertures, et des installations sanitaires, à rénover l'installation électrique et le système de chauffage, que les planchers ont été déposés tant pour le rez-de-chaussée que pour le 1er étage, ainsi que pour le plafond haut du 1er étage, que le plancher du rez-de-chaussée a été remplacé par une dalle constituée de poutrelles et hourdis, d'un plancher chauffant et d'une chape, que des cloisons ont été démolies tant au rez-de-chaussée qu'au 1er étage, ainsi que le mur entre la cuisine et le séjour, que les peintures ont été réalisées sur des cloisons en plaques de plâtre neuves, que les escaliers ont été déposés avant d'être entièrement repris en atelier, avec récupération des seuls limons, puis reposés, que la charpente a été remaniée avec la mise en place de faitières et de voliges neuves, ce qui a nécessité la dépose et la repose complète des tuiles, que la toiture a été découpée pour la pose de trois velux afin de rendre habitable le dernier niveau, qu'une cheminée existante a été démontée et que deux autres cheminées en boisseaux de terre cuite ont été créées, que la remise attenante a été aménagée pour la rendre habitable, l'aménagement interne de l'ensemble ayant été modifié. La surface habitable a été accrue par l'aménagement des combles et de la remise pour les rendre habitables. La circonstance, à la supposer exacte, que les locaux comportaient initialement deux logements dont la surface n'aurait pas été modifiée, est sans incidence sur la nature et l'importance des travaux qui ont affecté à la fois le gros oeuvre, la charpente, la toiture, ainsi que des éléments de second oeuvre, comme l'admet la requérante elle-même, tels que les huisseries extérieures, les cloisons intérieures, l'installation sanitaire et la plomberie, les installations électriques et le système de chauffage et qui sont, en l'espèce, indissociables des travaux de reconstruction entrepris sur cet immeuble, initialement inhabitable, et qui participent de travaux d'aménagement interne qui, par leur importance, équivalent à une reconstruction. Mme A... n'est, dès lors, pas fondée à soutenir que ces dépenses se seraient limitées à des dépenses d'amélioration et de modernisation constitutives de charges déductibles de son revenu foncier au sens du a) et du b) du 1. de l'article 31 du code général des impôts. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale n'a pas admis le caractère déductible de ces dépenses en remettant en cause le report du déficit foncier sur les années 2010 et 2011 et rectifié son revenu imposable au titre de ces mêmes années.
7. Les dispositions des articles 279 O bis et du 1 du 7 de l'article 257 du code général des impôts, qui concernent les règles applicables en matière de taxe sur la valeur ajoutée, ne peuvent utilement être invoquées à l'encontre d'impositions à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus fonciers.
8. La circonstance que les travaux litigieux ont été réalisés en concertation avec l'agence nationale d'amélioration de l'habitat subventionnant les projets de rénovation de bâtiments existants est sans incidence sur la qualification fiscale des dépenses correspondantes au regard du calcul de l'impôt sur le revenu dû.
9. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité des charges correspondantes et le report du déficit foncier non encore imputé au titre des années 2010 et 2011.
Sur le bien-fondé de l'imposition au regard de l'interprétation de la loi fiscale :
10. Mme A... ne peut utilement, sur le fondement de l'article L. 80A du livre des procédures fiscales, invoquer la doctrine administrative référencée BOI-TVA-IMM-10-10-10-20 du 29 septembre 2014 relative à la taxe sur la valeur ajoutée qui n'est pas un impôt en litige dans la présente instance.
11. Il résulte de ce qui précède que Mme A... n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées.
DECIDE :
Article 1er : La requête de Mme A... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à Mme B... A... et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera adressée au directeur du contrôle fiscal de Rhône-Alpes-Bourgogne.
Délibéré après l'audience du 13 novembre 2018, à laquelle siégeaient :
M. Bourrachot, président de chambre,
Mme Menasseyre, présidente-assesseure,
Mme C..., première conseillère.
Lu en audience publique le 4 décembre 2018.
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N° 18LY00283
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