| France, Cour administrative d'appel de Marseille, 3ème chambre - formation à 3, 12 juin 2008, 05MA02417

Vu la requête, enregistrée le 12 septembre 2005, présentée pour M. Richard X, demeurant ..., par la SCP J. P. et R. Leperre ;

M. X demande à la Cour :

1°) d'annuler le jugement n°0106605 en date du 29 juin 2005 par lequel le Tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 1991 ainsi que des pénalités qui ont assorti cette imposition ;

2°) de prononcer la décharge demandée ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 7 622 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

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Vu le jugement attaqué ;

Vu le mémoire, enregistré le 17 mars 2006, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, qui conclut au rejet des conclusions de la requête ;

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Vu le mémoire, enregistré le 18 avril 2006, présenté pour M. X, tendant aux mêmes fins que la requête, par les mêmes moyens et en outre par les moyens que l'administration n'est pas fondée à opposer ses propres instructions et circulaires aux administrés, que le port d'attache du navire « Dasyatis » était Pointe-à-Pitre, que des contrats ont été conclus en 1991 avec une société antillaise et en 1993 avec une société agréée par le Tribunal de commerce de Pointe à Pitre ;

Vu la note en délibéré, enregistrée le 16 mai 2008, présentée pour M. X ;

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 15 mai 2008 :

- le rapport de M. Bédier, président-assesseur ;

- les observations de Me Leperre, pour M. OLSCHITSKY ;

- et les conclusions de M. Dubois, commissaire du gouvernement ;

Considérant que M. OLSCHITSKY, qui détenait 70 parts de la SNC « Les Trois Ilets », dont le siège est à Pointe-à-Pitre en Guadeloupe, société constituée le 27 septembre 1991 qui avait pour objet social l'achat et l'exploitation d'un navire de plaisance, a été assujetti au titre de l'année 1991 à une cotisation supplémentaire d' impôt sur le revenu à la suite de la remise en cause par l'administration fiscale de l'investissement réalisé par la société ; que M. OLSCHITSKY relève appel du jugement en date du 29 juin 2005 par lequel le Tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande en décharge de cette imposition ainsi que des pénalités qui l'ont assortie ;

Sur la régularité du jugement :

Considérant que M. OLSCHITSKY reproche au tribunal administratif de ne pas avoir répondu au moyen par lequel il soutenait que l'administration fiscale ne pouvait se prévaloir de sa propre doctrine exprimée par l'instruction administrative du 7 novembre 1986 qui ajouterait selon lui aux conditions de déduction des déficits prévues par l'article 238 bis HA du code général des impôts une condition illégale tenant au lieu de maintenance des navires ;

Considérant toutefois qu'en fondant sa décision sur les seules dispositions légales prévues à l'article 238 bis HA du code général des impôts, le tribunal administratif a implicitement mais nécessairement répondu au moyen du requérant ; qu'en outre, si les premiers juges se sont notamment référés au lieu de maintenance du navire pour retenir que celui n‘avait pas fait l'objet d'une exploitation effective dans les Antilles françaises, cet élément de fait n'a pas été regardé par eux comme à lui seul déterminant mais n'a constitué qu'un simple indice de l'absence d'exploitation effective au même titre que l'absence de présentation de livre de bord, de local, d'équipement ou de siège social ; que, par suite, même s'il n'a pas expressément écarté l'application de l'instruction administrative du 7 novembre 1986, le jugement est suffisamment motivé ;

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

Considérant que l'administration fiscale a entendu remettre en cause par une notification de redressement non datée reçue en décembre 1996 par la SNC « Les Trois Ilets » la déduction pratiquée par la société à hauteur de 29 800 000 francs sur le fondement des dispositions alors en vigueur de l'article 238 bis HA du code général des impôts ; que la société a présenté le 27 décembre 1996 ses observations en réponse à cette notification ; que l'administration y a répondu par une lettre modèle 3926 en date du 10 juillet 1997 ; que, par lettre datée du 8 août 1997, la société a informé l'administration de la persistance de son désaccord et a demandé la saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, demande rejetée par lettre du vérificateur datée du 16 septembre 1997 ; que M. OLSCHITSKY soutient que ce refus opposé à la société par l'administration aurait vicié la procédure d'imposition ;

Considérant qu'aux termes de l'article L. 59 A du livre des procédures fiscales dans sa rédaction alors en vigueur : « La commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires intervient : 1° Lorsque le désaccord porte soit sur le montant du bénéfice industriel et commercial, du bénéfice agricole ou du chiffre d'affaires, déterminé selon le mode réel d'imposition (...) » ;

Considérant que le désaccord existant entre la SNC « Les Trois Ilets » et l'administration portait sur la question de savoir, selon que la localisation du navire de plaisance dénommé « Dasyatis » dans les eaux de la Guadeloupe était ou non avérée, si les conditions de déduction du coût d'acquisition de ce navire étaient remplies ; qu'un tel litige, même s'il nécessitait l'examen des circonstances de fait, portait en réalité sur la qualification juridique à donner aux opérations réalisées par la société au regard des dispositions précitées de l'article 238 bis HA du code général des impôts ; que les premiers juges ont retenu à bon droit qu'il s'agissait d'une question de droit qui échappait à la compétence de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; que, par suite, la circonstance que l'administration a refusé de saisir la commission du désaccord l'opposant à la société ne constitue pas une irrégularité de nature à entacher la procédure d'imposition ;

Sur le bien-fondé des impositions :

Considérant qu'aux termes de l'article 238 bis HA du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : « I. Les entreprises soumises à l 'impôt sur les sociétés ou assujetties à un régime réel d'imposition peuvent déduire de leurs résultats imposables une somme égale au montant total des investissements productifs réalisés dans les départements de la Guadeloupe, de la Guyane, de la Martinique et de la Réunion à l'occasion de la création ou l'extension d'exploitations appartenant aux secteurs d'activité (...) du tourisme (...). La déduction est opérée sur le résultat de l'exercice au cours duquel l'investissement est réalisé, le déficit éventuel de l'exercice étant reporté dans les conditions prévues au I des articles 156 et 209 (...) » ; et qu'aux termes de l'article 46 quaterdecies A de l'annexe III au même code : « Les investissements productifs que les entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés ou assujetties à un régime réel d'imposition peuvent déduire de leurs résultats imposables en vertu de l'article 238 bis HA-I du code général des impôts s'entendent des acquisitions ou créations d'immobilisations (...) amortissables, affectées aux opérations professionnelles des établissements exploités dans les départements d'outre-mer et appartenant aux secteurs (...) du tourisme (...) » ; que si, comme le fait valoir le contribuable, l'instruction administrative du 7 novembre 1986 ne saurait donner un fondement légal à l'imposition contestée, il résulte des dispositions législatives précitées de l'article 238 bis HA du code général des impôts que la déduction du montant des investissements réalisés dans les départements d'outre-mer est subordonnée à la condition d'une exploitation effective du bien qui a fait l'objet de l'investissement ;

Considérant qu'il ne résulte pas de l'instruction que le navire de plaisance « Dasyatis » aurait fait l'objet d'une exploitation effective réelle dans les Antilles françaises au cours de l'année 1991 ni même qu'il aurait fait l'objet d'une livraison au 31 décembre de la même année dans le département de la Guadeloupe ; que, plus particulièrement, si l'absence de réalisation d'un chiffre d'affaires en 1991 par la SNC « Les Trois Ilets » ne constitue pas un élément de fait déterminant compte tenu de la date de constitution de la SNC intervenue le 27 décembre 1991 et si le requérant entend se référer à un contrat de commercialisation conclu le 10 décembre 1991 avec la société « Yachting Caraïbes », il ne produit ni ce contrat ni aucune autre pièce telle que des extraits du livre de bord permettant de retenir que le navire « Dasyatis » aurait été affecté à une activité de plaisance dans les Antilles françaises en 1991 ; que la documentation administrative de base référencée 4 H-21-51 à jour au 1er mars 1995, à laquelle se réfère le contribuable, ne comporte aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait ici application ; que, dans ces conditions, l'investissement réalisé par M. OLSCHITSKY ne peut être regardé comme un investissement productif réalisé dans un département d'outre-mer à l'occasion de la création ou de l'extension d'une exploitation appartenant au secteur du tourisme au sens des dispositions précitées de l'article 238 HA du code général des impôts ; qu'il n'est, par suite, pas fondé à contester la réintégration dans son revenu de l'année litigieuse du montant de la déduction fiscale opérée à tort sur le fondement desdites dispositions ;

Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande ; que doivent être rejetées par voie de conséquence ses conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

DECIDE

Article 1er : La requête de M. X est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. Richard X et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique.

N° 05MA02417