Vu la requête, enregistrée le 19 avril 2012, présenté pour Mme et M. C...B...domiciliés 15 rue du Dalhia à Montpellier (34000), par MeA... ;
M. et Mme B...demandent à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 1001004 en date du 23 février 2012 par lequel le tribunal administratif de Toulon a rejeté leur demande en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2005, 2006 et 2007 ainsi que des pénalités qui ont assorti ces impositions ;
2°) de prononcer la décharge demandée ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 6 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 21 octobre 2014 :
- le rapport de M. Bédier, président de chambre ;
- et les conclusions de M. Deliancourt, rapporteur public ;
1. Considérant que M. et Mme B...relèvent appel du jugement en date du 23 février 2012 par lequel le tribunal administratif de Toulon a rejeté leur demande en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2005, 2006 et 2007 ainsi que des pénalités qui ont assorti ces impositions ;
Sur la régularité du jugement :
2. Considérant, en premier lieu, que M. et Mme B...reprochent aux premiers juges, une omission à statuer sur le moyen tiré de ce que la proposition de rectification était insuffisamment motivée en ce qui concerne l'absence de participation, sur laquelle s'est fondé le vérificateur, de Mme B...à l'exploitation des deux hôtels dans lesquels elle détient des participations ; que le tribunal, qui n'était pas tenu de répondre à tous les arguments qui lui étaient présentés, a relevé " que la proposition de rectification du 16 septembre 2008 adressée à M. et Mme B...fait état de la nature et du montant des redressements envisagés ainsi que des motifs pour lesquels le vérificateur a refusé l'imputation des déficits commerciaux sur le revenu global ; que notamment, s'agissant de la réponse du gérant statutaire de la SNC Hôtel Bonaparte indiquant que Mme B...ne participait pas à la marche de l'établissement, la proposition de rectification mentionne l'origine et la teneur de ce document ; que ces motifs étaient suffisamment explicites pour permettre aux contribuables de présenter utilement des observations, ce qu'ils ont d'ailleurs fait " ; que le jugement n'est donc pas entaché de l'omission à statuer qui lui est reprochée ;
3. Considérant, en second lieu, que M. et Mme B...reprochent aux premiers juges de ne pas avoir répondu à l'argumentaire relatif aux revenus fonciers développé dans leur réponse à la proposition de rectification ; que, toutefois, ils n'avaient soulevé dans leur requête aucun moyen concernant les revenus fonciers et avaient uniquement annexé à leur requête des documents concernant ce chef de redressement dont leurs observations en réponse à la proposition de rectification, sans indiquer au tribunal qu'ils auraient entendu reprendre des moyens figurant dans ce document ; que, dès lors, il ne saurait être reproché au tribunal d'avoir répondu aux seuls moyens qui lui ont été soumis ; que, par conséquent, le jugement n'est pas davantage entaché sur ce point d'une omission à statuer ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
4. Considérant, en premier lieu, que s'agissant du moyen, développé en première instance, tiré de l'insuffisante motivation de la proposition de rectification, il y a d'écarter ce moyen par adoption des motifs des premiers juges, rappelés au point 2 du présent arrêt ; que la circonstance que la proposition de rectification du 16 septembre 2008 ne ferait pas apparaître que le vérificateur aurait réuni un faisceau d'indices tels que ceux rappelés dans l'instruction administrative référencée 4 A-7-96 du 1er août 1996 et la documentation administrative de base référencée 4 A-3122 à jour au 9 mars 2001 n'est pas de nature à l'entacher d'un défaut de motivation dès lors que les fondements du redressement étaient clairement exposés ; qu'en outre, le fait que la réponse aux observations du contribuable datée du 16 décembre 2008 reprenne de façon complète les motifs initialement exposés dans la proposition de rectification ne saurait être interprété comme révélant que cette réponse aurait pallié avec retard une quelconque insuffisance de la proposition de rectification qui précédait mais simplement que le vérificateur a satisfait aux exigences de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, à chaque étape de la procédure ;
5. Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande " ;
6. Considérant que les requérants reprochent au vérificateur de ne pas leur avoir communiqué les courriers auxquels il était fait référence dans la proposition de rectification du 16 septembre 2008 s'agissant de la SNC Hostellerie du Cigalou et de la SNC Hôtel Bonaparte ;
7. Considérant, d'une part, que le vérificateur, s'agissant de la question de la participation de Mme B...à l'activité de la SNC Hostellerie du Cigalou, a consulté sur place les courriers commerciaux de l'entreprise dans le cadre des opérations de contrôle de la société ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que le vérificateur aurait utilisé des documents obtenus dans le cadre du droit de communication de l'administration ; que, dès lors que les documents consultés par le vérificateur n'avaient pas été obtenus auprès de tiers, celui-ci n'avait aucune obligation d'informer les contribuables de leur origine et de leur teneur ;
8. Considérant, d'autre part, que le vérificateur a fait état, dans la proposition de rectification du 16 septembre 2008, des écrits du gérant de la SNC Hôtel Bonaparte selon lesquels le rôle de Mme B...dans la société se limitait au contrôle des comptes et à des interventions ; que les requérants n'établissent ni même ne soutiennent avoir demandé la communication de ce document avant la mise en recouvrement des impositions ;
9. Considérant, dans ces conditions, que le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ne peut qu'être écarté ;
Sur le bien-fondé des impositions :
En ce qui concerne les déficits déduits du revenu global :
10. Considérant qu'aux termes de l'article 156 du code général des impôts : " L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé eu égard aux (...) bénéfices de toutes opérations lucratives auxquelles ils se livrent, sous déduction : I. du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus ; (...) Toutefois, n'est pas autorisée l'imputation : (...) 1° bis des déficits provenant, directement ou indirectement, des activités relevant des bénéfices industriels ou commerciaux lorsque ces activités ne comportent pas la participation personnelle, continue et directe de l'un des membres du foyer fiscal à l'accomplissement des actes nécessaires à l'activité. Il en est ainsi, notamment, lorsque la gestion de l'activité est confiée en droit ou en fait à une personne qui n'est pas un membre du foyer fiscal par l'effet d'un mandat, d'un contrat de travail ou de toute autre convention (...) " ;
11. Considérant que l'administration a refusé d'admettre la déductibilité des sommes correspondant à des déficits déclarés en provenance des SNC Hostellerie du Cigalou et SNC Hôtel Bonaparte et imputées sur le revenu global des requérants dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux au motif que Mme B...ne justifiait pas d'une participation personnelle, continue et directe à l'accomplissement des actes nécessaires aux prestations d'hôtellerie fournies dans ces deux établissements ;
S'agissant de la participation de Mme B...à l'activité de la SNC Hostellerie du Cigalou :
12. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la gérance de la SNC Hostellerie du Cigalou était assurée en droit et en fait par un tiers, qui est également le dirigeant de l'établissement Café du progrès dont les locaux communiquent avec ceux de l'Hostellerie du Cigalou ; que l'administration fiscale fait valoir qu'elle n'a, au cours des opérations de contrôle sur place de la société, trouvé aucune trace d'une activité déployée par Mme B...au service de celle-ci ; qu'en réponse à cette constatation, MmeB..., qui, comme l'ont relevé les premiers juges, ne justifie pas disposer d'une délégation de signature donnée par le gérant se borne à faire état de considérations d'ordre général ou statistique au sujet de l'activité qu'elle aurait menée dans l'établissement et à produire des attestations selon lesquelles elle aurait contrôlé le travail de la réceptionniste de l'hôtel, elle aurait passé commande d'une machine à laver, se serait chargée de la communication de l'établissement et serait intervenue dans l'équipement et la décoration des locaux ; que ces attestations ne sont accompagnées d'aucun document, comptable ou extracomptable, tels que des états de frais ou des actes ou courriers qui auraient été signés par Mme B...dans le cadre de la gestion de l'établissement, présentant un caractère objectif et probant et qui permettraient de retenir que Mme B...aurait participé personnellement, de façon continue et directe à l'accomplissement des actes nécessaires à l'activité de l'entreprise ; que la situation de l'intéressée vis-à-vis des organismes sociaux demeure à cet égard sans incidence quant à la question de sa participation personnelle à l'entreprise ;
S'agissant de la participation de Mme B...à l'activité de la SNC Hôtel Bonaparte :
13. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la gérance de la SNC Hôtel Bonaparte était également assurée en droit et en fait par un tiers ; que les requérants n'opposent aucun élément de fait probant aux constatations par lesquelles l'administration fiscale fait valoir qu'elle n'a, au cours des opérations de contrôle sur place de la société, trouvé aucune trace d'une activité déployée par Mme B...au service de l'établissement ; que, comme il a été dit au point précédent, la situation de l'intéressée vis-à-vis des organismes sociaux demeure sans incidence quant à la question de sa participation personnelle à l'entreprise ;
14. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que l'administration était fondée à refuser la déductibilité des sommes litigieuses du revenu global des requérants sur le fondement de la loi fiscale ; que les termes de l'instruction administrative référencée 4 A-7-96 du 1er août 1996 et de la documentation administrative de base référencée 4 A-3122 à jour au 9 mars 2001 ne comportant aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait ici application les requérants ne sont pas fondés à s'en prévaloir ;
En ce qui concerne la réintégration d'amortissements liée à la location déduits par M. et Mme B... d'un immeuble situé à Hyères-les-Palmiers :
S'agissant de l'application de la loi fiscale :
15. Considérant qu'aux termes du f) du 1° du I de l'article 31 du code général des impôts, les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent, " pour les logements situés en France, acquis neufs ou en l'état futur d'achèvement entre le 1er janvier 1996 et le 31 décembre 1998 et à la demande du contribuable, une déduction au titre de l'amortissement égale à 10 % du prix d'acquisition du logement pour les quatre premières années et à 2 % de ce prix pour les vingt années suivantes. La période d'amortissement a pour point de départ le premier jour du mois de l'achèvement de l'immeuble ou de son acquisition si elle est postérieure. / (...) L'option, qui doit être exercée lors du dépôt de la déclaration des revenus de l'année d'achèvement de l'immeuble ou de son acquisition si elle est postérieure, est irrévocable pour le logement considéré et comporte l'engagement du propriétaire de louer le logement nu pendant une durée de neuf ans. Cette location doit prendre effet dans les douze mois qui suivent la date d'achèvement de l'immeuble ou de son acquisition si elle est postérieure. (...) / Le revenu net foncier de l'année au cours de laquelle l'un des engagements (...) n'est pas respecté est majoré du montant des amortissements déduits (...) " ;
16. Considérant que l'administration a remis en cause les amortissements que M. et Mme B... avaient entendu déduire à raison d'un immeuble leur appartenant situé à Hyères-les-Palmiers, donné en location dans le cadre du régime prévu au f) du 1° du I de l'article 31 du code général des impôts, au motif que cet immeuble avait cessé d'être donné en location en juin 2005 ;
17. Considérant qu'en cas de départ du locataire au cours de la période de neuf années prévue au f) du 1° du I de l'article 31 du code général des impôts, le maintien de l'avantage fiscal doit être regardé comme subordonné notamment à la condition que le contribuable effectue sans délai les diligences nécessaires pour que son bien soit en état d'être reloué après le départ de ce locataire ;
18. Considérant que la personne qui prenait en location l'immeuble situé à Hyères-les-Palmiers a cessé de verser des loyers à la fin de l'année 2004 et n'a pu être expulsée que le 9 septembre 2005 ; que M. et Mme B...affirment avoir accompli dès octobre 2005 les diligences nécessaires pour remettre leur bien en état d'être loué et produisent à cet effet une facture datée du 31 octobre 2005 d'un montant de 5 000,70 euros TTC relatives à divers travaux de réfection ; que, toutefois, l'administration conteste à bon droit la valeur probante de cette facture en indiquant qu'elle ne fait notamment pas apparaître le nom de l'entreprise et que le numéro de taxe sur la valeur ajoutée intracommunautaire qui y figure est celui d'une entreprise qui n'a été créée que le 14 mai 2007, postérieurement à la réalisation des travaux mentionnés sur la facture ; que les requérants, qui n'apportent aucune explication sur ce point, ne peuvent, par suite, être regardés comme établissant qu'ils ont accompli les diligences nécessaires pour que leur bien soit en état d'être reloué après le départ du précédent locataire ;
S'agissant du bénéfice de la doctrine administrative :
19. Considérant que les requérants entendent, pour contester ce chef de redressement, se prévaloir également des termes du paragraphe 64 de la documentation administrative de base référencée 5 D-3-05 à jour au 21 février 2005 selon lesquels " Par exception, lorsque la vacance intervient moins de douze mois avant le terme de la période d'engagement de location, il est admis de ne pas remettre en cause le bénéfice de l'avantage fiscal si les conditions suivantes sont réunies : - le logement est en état d'être loué ; /- le propriétaire ne s'en réserve pas la jouissance à quelque usage que ce soit et même pour une très courte durée, pour lui-même ou un membre de son foyer fiscal ; /- le logement n'est pas mis à la disposition d'un occupant à titre précaire ou à titre gratuit, même pour une très courte période, pendant la période couverte par l'engagement de location ; /- le logement n'est pas cédé avant l'expiration de l'engagement de location ", dès lors que la vacance de leur bien, acquis le 10 février 1997, est intervenue le 9 septembre 2005 moins de douze mois avant le terme de la période d'engagement de location, qui était fixé au 10 février 2006 ;
20. Considérant, toutefois, que la prise de position de l'administration fiscale dont M. et Mme B...entendent se prévaloir comporte une condition tenant à ce que le logement concerné soit en état d'être loué ; que, comme il a été dit au point 18, cette condition ne peut être réputée remplie ; que, par suite, les requérants ne sont pas fondés à se prévaloir de la doctrine qu'ils invoquent ;
21. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme B...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulon a rejeté leur demande ; que doivent être rejetées par voie de conséquence leurs conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
D E C I D E :
Article 1er : La requête de M. et Mme B...est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme C...B...et au ministre des finances et des comptes publics.
Copie en sera adressée au directeur du contrôle fiscal sud-est.
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N° 12MA01519
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