| France, Cour administrative d'appel de Marseille, 3ème chambre - formation à 3, 11 juin 2015, 13MA03402

Vu la procédure juridictionnelle suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. A...C...a demandé au tribunal administratif de Nîmes de prononcer la décharge, en droits et pénalités, de cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de rappels de taxe sur la valeur ajoutée dont le paiement lui a été réclamé, au titre de l'année 2004, par une mise en demeure du 8 octobre 2009.

Par jugement n° 1002779 du 13 juin 2013 le tribunal administratif de Nîmes a accordé à M. A...C...la décharge en droits et pénalités de ces impositions.

Procédure devant la cour :

Par un recours et un mémoire, enregistrés le 14 août 2013 et le 14 novembre 2013, le ministre chargé du budget demande à la cour :

1°) d'annuler l'article 1er du jugement n° 1002779 du 13 juin 2013 en tant que le tribunal administratif de Nîmes a accordé à M. C...la décharge en droits et pénalités des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés par la mise en demeure du 8 octobre 2009 ;

2°) de remettre à la charge de M. C...les rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de l'année 2004 à concurrence d'un montant de 15 974 euros de droits, assortis de 15 973 euros de pénalités ;

3°) de réformer en ce sens le jugement entrepris.

Il soutient que :

- la circonstance que les ventes immobilières réalisées en 2004 par la SCI Romann ne relevaient pas de l'impôt sur les sociétés mais auraient dû être imposées entre les mains de M. C... dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux est étrangère au fait que, quel que soit le régime dont relevait la société civile immobilière au titre des impôts directs, les ventes réalisées entraient dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée sur le fondement des articles 256 et 269 du code général des impôts ;

- la SCI Romann a été déclarée en liquidation judiciaire, par jugement du tribunal de grande instance de Nîmes le 11 septembre 2009, puis, par une mise en demeure du 8 octobre 2009, le service recouvrement a réclamé à M.C..., en qualité de débiteur solidaire, le règlement d'une partie des impositions assignées ;

- sur le fond, la société a réalisé six ventes de biens immobiliers au titre de 2004 et s'est donc livrée de façon habituelle à une activité de vente de biens immobiliers entrainant son assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée en vertu de l'article 256 du code général des impôts.

Par un mémoire en défense, enregistré le 25 septembre 2013, M.C..., représenté par MeB..., conclut au rejet du recours du ministre et à la condamnation de l'Etat à lui verser la somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- il n'a jamais reçu personnellement la proposition de rectification concernant les impositions litigieuses, alors que la notification des actes de procédure à tous les débiteurs solidaires s'impose à l'administration ;

- l'administration n'établit pas avoir exercé les poursuites à l'encontre de la SCI Romann ni ne justifie de l'insolvabilité de cette société pour le poursuivre directement ;

- l'administration n'a adressé aucune mise en demeure d'avoir à déposer des déclarations de chiffre d'affaires et de résultats pour les années 2002 à 2004 ;

- les acquisitions réalisées par la SCI Romann ne sont pas des opérations d'habitude et ne sont pas soumises au régime de faveur des marchands de biens ;

- l'administration ne démontre pas l'intention spéculative pour caractériser une activité de marchand de biens à la date d'acquisition des immeubles ;

- l'administration a reconstitué de façon arbitraire les résultats de la société.

Vu :

- l'ordonnance en date du 29 décembre 2014 fixant la clôture d'instruction au 19 janvier 2015, en application de l'article R. 613-1 du code de justice administrative ;

- les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience.

Après avoir entendu au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Haïli,

- les conclusions de M. Maury, rapporteur public.

1. Considérant que la société civile immobilière Romann a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les années 2002 et 2003, puis, d'une vérification de comptabilité portant sur l'année 2004 ; que l'administration fiscale a estimé qu'elle s'était livrée au cours des années 2002, 2003 et 2004 à une activité d'achat et construction vente de biens immobiliers, accompagnée de travaux immobiliers ; qu'en l'absence de toute déclaration, ses résultats et son chiffre d'affaires ont été évalués d'office par le vérificateur ; qu'un procès-verbal pour opposition à contrôle fiscal a été dressé le 18 juillet 2005 ; que des rectifications lui ont été proposées en matière de taxe sur la valeur ajoutée et d'impôt sur les sociétés le 25 juillet 2005 ; que les droits et pénalités résultant de ces rectifications ont été mis en recouvrement le 10 novembre 2005 ; que la SCI Romann a été déclarée en liquidation judiciaire par un jugement du tribunal de grande instance de Nîmes du 11 septembre 2009 ; que, par une mise en demeure du 8 octobre 2009, l'administration fiscale a mis à la charge M.C..., associé de la SCI Romann et co-débiteur solidaire, une partie des impositions assignées au titre de l'année 2004 à cette société, dont il détenait 50 % des parts ; que l'intéressé a présenté le 15 février 2010 une réclamation préalable tendant à la décharge des impositions mises à sa charge, à concurrence de ses parts dans la société, consécutivement au contrôle de celle-ci ; que par son jugement n° 1002779 du 13 juin 2013, le tribunal administratif de Nîmes a accordé à M. C...la décharge en droits et pénalités des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés qui lui ont été réclamés par la mise en demeure du 8 octobre 2009 ; que le ministre chargé du budget interjette régulièrement appel de ce jugement en tant qu'il a accordé au contribuable la décharge en droits et pénalités de ces rappels de taxe sur la valeur ajoutée ;

Sur le recours du ministre des finances et des comptes publics et le motif de décharge retenu par le jugement attaqué concernant les rappels de taxe sur la valeur ajoutée :

2. Considérant que pour accorder à M. C...la décharge en droits et pénalités des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés qui lui ont été réclamés par la mise en demeure du 8 octobre 2009, le tribunal administratif de Nîmes a retenu qu'il résultait de l'instruction que la SCI Romann a acquis en janvier 2002 sur la commune de Boisset et Gaujac une parcelle de terrain à bâtir de 599 m², pour le prix de 27 517 euros, sur laquelle elle a vendu en août 2004 les deux logements qu'elle y avait fait construire pour un montant de 126 254 euros ; qu'en juin 2003, elle a acquis sur la commune d'Aubord une maison d'habitation à rénover entièrement pour 83 847 euros, qu'elle a revendue en novembre 2003 pour 210 000 euros ; qu'en juillet 2003, elle a acquis sur la commune de Codognan un terrain à bâtir de 1 183 m² pour 134 155 euros, puis a vendu, au cours du premier trimestre 2004, les villas qu'elle y avait fait construire pour des montants respectifs de 114 719 euros, 122 367 euros, 122 367 euros et 114 719 euros ; qu'il a également estimé que les opérations réalisées sur les communes de Boisset et Gaujac et Codognan entraient dans le champ d'application des dispositions de l'article 239 ter du code général des impôts, nonobstant la double circonstance que lors de la vente des deux logements construits sur le terrain à bâtir sis à Boisset et Gaujac, l'acte notarié indiquerait que la société venderesse serait assujettie à l'impôt sur les sociétés et que l'acquisition réalisée sur la commune de Codognan aurait été placée sous le régime des marchands de biens, et que l'opération immobilière réalisée sur la commune d'Aubord ne caractérisait pas, à elle seule, une activité habituelle et spéculative de la SCI Romann ; que, par suite, le tribunal a retenu que l'activité de cette société entrait dans le champ d'application des dispositions à caractère dérogatoire de l'article 239 ter du code général des impôts et que M. C... était fondé, sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens de sa demande, à obtenir la décharge des cotisations d'impôt sur les sociétés qui lui ont été réclamées suite au contrôle de la SCI Romann ; que par l'article 1er du dispositif du jugement attaqué, les premiers juges ont déchargé M. A...C..., en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés qui lui ont été réclamés par la mise en demeure du 8 octobre 2009 ;

3. Considérant que le ministre chargé du budget fait valoir qu'il n'entend pas contester la qualification des faits ayant conduit les premiers juges à conclure que la SCI Romann relevait en matière d'impôts directs des dispositions de l'article 239 ter et non des dispositions de l'article 206 du code général des impôts, de sorte que les cotisations d'impôts sur les sociétés qui lui étaient réclamées devaient être déchargées ; que, pour autant, les premiers juges ne pouvaient conclure sans commettre d'erreur de droit que M. C...devait être déchargé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée réclamés par mise en demeure du 8 octobre 2009 dès lors que la circonstance que les ventes immobilières réalisées en 2004 par la SCI Romann ne relevaient pas de l'impôt sur les sociétés mais auraient dû être imposées entre les mains de M. C...dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux est étrangère au fait que, quel que soit le régime dont relevait la société civile immobilière pour les impôts directs, les ventes réalisées entraient dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée en vertu des articles 256 et 269 du code général des impôts ; que, dans son mémoire en réplique, l'administration fiscale fait valoir que la SCI Romann a réalisé six ventes de biens immobiliers au titre de 2004 et qu'il est donc clairement établi que la société s'est livrée de façon habituelle à une activité de ventes de biens immobiliers de nature à entrainer son assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée conformément aux dispositions de l'article 256 du code général des impôts ;

4. Considérant qu'en application de l'article 256 du code général des impôts, les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée ;

5. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SCI Romann a acquis en janvier 2002 sur la commune de Boisset et Gaujac une parcelle de terrain à bâtir de 599 m² pour le prix de 27 517 euros; qu'en juin 2003, elle a acquis sur la commune d'Aubord une maison d'habitation à rénover entièrement pour 83 847 euros, qu'elle a revendue en novembre 2003 pour 210 000 euros ; qu'en juillet 2003, elle a acquis sur la commune de Codognan un terrain à bâtir de 1 183 m² pour 134 155 euros ; que la SCI Romann a procédé le 30 janvier 2004 à une vente en état futur d'achèvement d'une des quatre villas sise à Codognan, le 6 février 2004 à la vente d'une deuxième villa à Codognan, en mars 2004 à la vente de deux autres villas à Codognan et le 31 août 2004, à la vente des deux logements construits sur le terrain à bâtir à Boisset et Gaujac ; que, comme le fait valoir à bon droit le ministre chargé du budget, les ventes réalisées par la SCI Romann en 2004 constituaient une livraison d'immeuble réalisée dans le cadre d'une activité économique par un assujetti agissant en tant que tel imposable à la taxe sur la valeur ajoutée sur le fondement de l'article 256 du code général des impôts ;

6. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nîmes a déchargé M. C...des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge à raison de la soumission à la taxe sur la valeur ajoutée des opérations de vente intervenues en 2004 ; que, par suite, le ministre chargé du budget est fondé à demander l'annulation du jugement attaqué ;

7. Considérant, toutefois, qu'il appartient à la Cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par le ministre chargé du budget et par M. C...devant le tribunal administratif et, le cas échéant, devant la Cour ;

8. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 74 du livre des procédures fiscales : " Les bases d'imposition sont évaluées d'office lorsque le contrôle fiscal ne peut avoir lieu du fait du contribuable ou de tiers " ;

9. Considérant qu'il résulte de l'instruction que s'agissant de la vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2004 au 31 décembre 2004, le vérificateur a avisé à M.C..., gérant de la SCI Romann de l'engagement de la vérification de comptabilité la concernant avec première intervention fixée le 18 juillet 2005 par un courrier du 30 juin 2005 adressée rue des Oliviers à Vergèze 30310, courrier revenu " NPAI " ; qu'une lettre de mise en garde a été envoyée à la même adresse par lettre simple et par lettre recommandée avec accusé de réception, courrier revenu avec la mention " NPAI " ; que l'administration fiscale a rédigé le 18 juillet 2005 un procès-verbal d'opposition individuelle qui a fait l'objet d'un courrier retourné au service le 22 juillet 2005 avec la mention " NPAI " ; que, par ailleurs, un premier avis de vérification de comptabilité du 24 mars 2005 portant sur la période du 1er janvier 2002 au 31 décembre 2003, avait été envoyé à la SCI Romann le 24 mars 2005 à l'adresse " 187 rue Montée Rouge 30310 Vergèze " et que ce courrier est revenu au service avec la mention " NPAI " ; qu'un second avis de vérification de comptabilité, portant sur la période du 1er janvier 2002 au 31 décembre 2003, a été adressé à la SCI Romann " rue des Oliviers à Vergèze " le 31 mars 2005, par lettre recommandée avec accusé de réception, et est revenu au service avec la mention " non réclamé retour à l'envoyeur " ; que contrairement à ce que soutient M. C..., les différents courriers ont été envoyés à l'adresse indiquée par la société elle-même, soit l'adresse " rue des Oliviers à Vergèze " telle que figurant sur l'extrait d'acte de vente du 31 août 2004 ;

10. Considérant qu'en ne prenant pas les dispositions nécessaires à la réception de son courrier ou en ne retirant pas des courriers qui lui étaient adressés et en n'accomplissant aucune démarche pour informer l'administration de l'adresse à laquelle les courriers devaient lui être expédiés, la SCI Roman et son gérant doivent être regardés comme ayant rendu impossible l'engagement de la procédure de vérification de comptabilité ; que, dès lors, c'est à bon droit que les redressements litigieux ont été établis selon la procédure d'évaluation d'office prévue à l'article L. 74 du livre des procédures fiscales ;

11. Considérant qu'aux termes de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales : " Les bases ou les éléments servant au calcul des impositions d'office sont portés à la connaissance du contribuable, trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions, au moyen d'une notification qui précise les modalités de leur détermination (...) / Les dispositions du présent article ne sont pas applicables dans les cas prévus au deuxième alinéa de l'article L. 67 " ; qu'au nombre des cas prévus au deuxième alinéa de l'article L. 67 auquel il est ainsi renvoyé figure celui où " un contrôle fiscal n'a pu avoir lieu du fait du contribuable ou de tiers " ; qu'ainsi qu'il a été dit ci-dessus, la SCI Romann et son gérant ont adopté un comportement caractérisant une opposition à contrôle fiscal ; que, dès lors, le moyen tiré de l'insuffisance de motivation de la proposition de rectification en date du 25 juillet 2005 en ce qu'elle ne fait mention d'aucune procédure spécifique, sinon celle de la taxation d'office pour opposition à contrôle fiscal prévue par l'article L. 74 du livre de procédures fiscales, et en ce qu'il n'est pas fait mention d'une mise en demeure adressée à la société pour établir une déclaration au titre de l'année 2004 doit être écarté comme inopérant ;

12. Considérant que pour les mêmes motifs, les autres moyens tirés de l'irrégularité de la procédure d'imposition doivent être rejetés comme inopérants ;

13. Considérant que s'agissant du bien fondé des impositions restant en litige, M. C... ne formule aucun moyen précis à l'effet de contester les rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige et notamment l'exagération de l'évaluation fixée par le vérificateur ;

14. Considérant enfin que si M. C...soutient que sa mise en cause en qualité d'associé débiteur solidaire serait irrégulière faute d'avoir été précédée par des poursuites exercées vainement à l'encontre de la société et que l'administration ne justifie pas de l'insolvabilité de la SCI Romann, ces moyens relatifs à l'exigibilité et à la quotité de la somme qui lui est réclamée, relèvent, en vertu de l'article L. 281 du livre des procédures fiscales, du contentieux du recouvrement et sont ainsi inopérants à l'appui de la contestation d'assiette, objet de la présente instance ;

15. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le ministre chargé du budget est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nîmes a fait droit à la demande de M. C...tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés par la mise en demeure du 8 octobre 2009 au titre de l'exercice clos en 2004 ;

Sur les conclusions de M. C...tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

16. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à que l'État, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, soit condamné à verser une somme au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ;

DÉCIDE :

Article 1er : Le jugement n° 1002779 du 13 juin 2013 du tribunal administratif de Nîmes est annulé en tant qu'il a accordé à M. A...C...la décharge en droits et pénalités des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés par la mise en demeure du 8 octobre 2009.

Article 2 : Les rappels de taxe sur la valeur ajoutée et les pénalités correspondantes dont M. C... avait été déclaré redevable au titre de l'exercice clos en 2004 sont remis à sa charge.

Article 3 : Les conclusions présentées pour M. C...au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées.

Article 4 : Le présent arrêt sera notifié au ministre des finances et des comptes publics et à M. A... C....

Copie sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est.

Délibéré après l'audience du 21 mai 2015, à laquelle siégeaient :

- M. Pourny, président-assesseur, président de la formation de jugement en application de l'article R. 222-26 du code de justice administrative,

- M. Haïli, premier conseiller,

- M. Sauveplane, premier-conseiller,

Lu en audience publique, le 11 juin 2015.

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