| France, Cour administrative d'appel de Marseille, 4ème chambre-formation à 3, 19 janvier 2016, 15MA02137

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. B...A...a demandé au tribunal administratif de Montpellier de le décharger, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2003 et 2004.

Par un jugement n° 1002573 du 17 avril 2012, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande.

Par l'article 1er d'un arrêt n° 12MA02434 du 18 juillet 2014, la cour administrative d'appel de Marseille a accordé à M. A...une réduction de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2003, par l'article 2 a réformé le jugement du tribunal administratif de Montpellier du 17 avril 2012 en ce qu'il a de contraire à l'arrêt et, par l'article 4, a rejeté le surplus des conclusions de la requête de M. A....

Par une décision n° 383898 du 10 avril 2015, le Conseil d'Etat a, sur pourvoi du ministre des finances et des comptes publics, annulé les articles 1er et 2 de l'arrêt susmentionné et renvoyé dans cette mesure l'affaire devant la Cour.

Procédure après renvoi de l'affaire devant la Cour :

Par un mémoire enregistré le 26 juin 2015 par télécopie et régularisé par courrier le 29 juin suivant, M.A..., représenté par la SELARL Huet et associés, demande à la Cour :

1°) de réduire la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu due au titre de l'année 2003 compte tenu de la remise en cause du caractère professionnel de son activité de loueur ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 4 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

3°) de condamner l'Etat aux entiers dépens.

Il soutient que :

- l'administration remet en cause le caractère professionnel de son activité de loueur en meublé au titre de l'année 2003 en retenant le 5 avril 2003 comme date de début d'activité ; elle limite de ce fait l'importance des recettes encaissées ramenées à l'année, de sorte qu'elles n'excèdent pas le seuil de 23 000 euros, seuil fixé comme condition nécessaire à la qualification de loueur de meublé professionnel définie à l'article 151 septies du code général des impôts ;

- cependant il a dû réaliser des travaux destinés à mettre les lieux en état d'exploitation ; de ce fait, la villa n'a pu être mise en exploitation et générer des recettes avant le 2 août 2003 ; les éléments retenus par le service - parution d'annonces de location, signature de contrats de location, conventions passées avec divers fournisseurs - sont sans influence sur la réalité du début d'activité ; il y a donc lieu de retenir la date d'inscription au registre du commerce, soit le 2 août 2003, comme date de début d'activité ; à cet égard, l'arrêt de la cour administrative d'appel de Marseille en date du 18 juillet 2014 est compatible avec la décision du Conseil d'Etat du 10 avril 2015.

Par des mémoires enregistrés les 30 juin et 24 décembre 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête de M. A...et à ce que soit ordonné le rétablissement de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu dégrevée en application de l'arrêt du 18 juillet 2014.

Le ministre soutient que les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Martin, rapporteur,

- et les conclusions de M. Ringeval, rapporteur public.

1. Considérant que M. A... a acquis, le 5 avril 2003, un immeuble situé à Assas (Gard) constitué d'une maison à usage d'habitation avec piscine et d'un terrain attenant d'une superficie de deux hectares, destiné à la location en meublé ; qu'il a souscrit ses déclarations de revenus des années 2003 et 2004 en se prévalant du caractère professionnel de l'activité de loueur en meublé dès l'année 2003 et en procédant à l'imputation, sur son revenu global, des déficits constatés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux résultant de l'activité de location en meublé ; qu'après vérification de la comptabilité de M. A...au titre de la période allant du 4 août 2003 au 31 décembre 2004, l'administration, par lettre n° 3924 du 5 avril 2006, a remis en cause cette imputation pour l'année 2003 au motif que le chiffre d'affaires réalisé par l'intéressé ne lui permettait pas de prétendre à la qualité de loueur professionnel au sens de l'article 151 septies du code général des impôts ; que M. A...ayant relevé appel du jugement du 17 avril 2012 par lequel le tribunal administratif de Montpellier avait rejeté sa demande tendant à la décharge de l'imposition supplémentaire d'impôt sur le revenu et des pénalités correspondantes auxquelles il a été assujetti notamment au titre de l'année 2003, la cour administrative d'appel de Marseille a, par les articles 1er et 2 de son arrêt n° 12MA02434 du 18 juillet 2014, d'une part déchargé le contribuable de cette cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu issue de la réintégration dans son revenu global du déficit résultant de son activité de location en meublé, et, d'autre part, réformé le jugement du tribunal administratif de Montpellier en ce qu'il avait de contraire audit arrêt ; que, cependant, par une décision du 10 avril 2015, le Conseil d'Etat a, sur pourvoi du ministre des finances et des comptes publics, annulé les articles 1er et 2 de l'arrêt n° 12MA02434 et renvoyé dans cette mesure l'affaire devant la Cour ; qu'ainsi, le présent litige est désormais circonscrit à la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle M. A...a été assujetti au titre de l'année 2003 ;

Sur le bien-fondé de l'imposition :

2. Considérant qu'aux termes de l'article 156 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l'imposition en litige : " L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé (...), sous déduction : / I. du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus ; (...). / Toutefois, n'est pas autorisée l'imputation : / (...) 1° bis des déficits (...) réalisés par des personnes autres que les loueurs professionnels au sens du huitième alinéa de l'article 151 septies, louant directement ou indirectement des locaux d'habitation meublés ou destinés à être meublés. " ; qu'aux termes de l'article 151 septies du même code, dans sa rédaction alors applicable : " (...) Les loueurs professionnels s'entendent des personnes inscrites en cette qualité au registre du commerce et des sociétés qui réalisent plus de 23 000 euros de recettes annuelles ou retirent de cette activité au moins 50 % de leur revenu. " ; qu'il résulte de ces dispositions qu'ont la qualité de loueurs professionnels les personnes qui satisfont cumulativement à la condition formelle d'inscription en cette qualité au registre du commerce et des sociétés et à l'une des deux conditions alternatives de revenus ; que, pour l'application de ces mêmes dispositions, le début d'activité de loueur professionnel correspond à la date à laquelle le contribuable a effectué les premières opérations d'exploitation, indépendamment de la date à laquelle il a procédé à son inscription au registre du commerce et des sociétés dès lors que cette inscription est intervenue avant la date du 31 décembre de l'année de début d'activité, qui correspond au fait générateur de l'impôt sur le revenu, et qui est celle à laquelle il convient d'apprécier si les deux conditions énoncées par l'article 151 septies du code général des impôts sont remplies ;

3. Considérant, par ailleurs, qu'en cas de début ou de fin d'activité en cours d'année, il y a lieu d'apprécier le seuil de 23 000 euros de recettes annuelles permettant de caractériser une activité de loueur professionnel au sens des dispositions précitées de l'article 151 septies du code général des impôts, en procédant, en application des règles exposées au point 3 et sur la base des recettes réalisées au cours de la période d'activité effective, à un calcul prorata temporis ;

4. Considérant que si M. A...a procédé à son inscription en qualité de loueur de meublé au registre du commerce et des sociétés avec effet à la date du 4 août 2003, il résulte cependant de l'instruction qu'il avait acquis l'immeuble en cause par acte du 5 avril 2003 et avait souscrit un contrat d'assurance pour ledit immeuble à compter du 1er avril de la même année ; qu'après avoir proposé ce bien à la location, par annonces, dès le mois de mars 2003, le contribuable avait signé un premier bail le 3 avril 2003 portant sur la période allant du 2 au 16 août 2003 avec paiement d'un acompte de 2 800 euros par le locataire et versement par celui-ci d'un dépôt de garantie, puis un second bail le 25 mai 2003 portant sur la période allant du 17 au 24 août 2003 ; qu'en outre, M. A...avait fait installer un compteur électrique le 8 avril 2003, procédé à des achats de mobilier en mai et été destinataire de factures émises avant le 4 août 2003 pour un montant total non contesté de 80 002 euros ; que dans ces conditions, c'est à juste titre que le vérificateur a estimé que ces différents évènements constituaient des actes de gestion relevant d'une activité commerciale et devaient être regardés comme caractérisant un début d'activité dès le 1er avril 2003 ; que par suite, compte tenu du montant des recettes encaissées par M. A...en 2003, soit la somme de 10 452 euros, le calcul prorata temporis des recettes pour l'année 2003 devant être effectué sur la base de la période courant à compter du 1er avril 2003, le chiffre d'affaires annuel ainsi calculé (10 452 x 12/9 = 13 936 euros) était inférieur au seuil de 23 000 euros ; que, dès lors, c'est à bon droit que le service a remis en cause cette imputation pour l'année 2003 au motif que le chiffre d'affaires réalisé par l'intéressé ne lui permettait pas de prétendre à la qualité de loueur professionnel au sens de l'article 151 septies du code général des impôts ;

5. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. A...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif de Montpellier a intégralement rejeté sa demande ;

Sur les conclusions tendant à la condamnation de l'Etat au paiement des dépens :

6. Considérant qu'aux termes de l'article R. 761-1 du code de justice administrative : " Les dépens comprennent la contribution pour l'aide juridique prévue à l'article 1635 bis Q du code général des impôts, ainsi que les frais d'expertise, d'enquête et de toute autre mesure d'instruction dont les frais ne sont pas à la charge de l'Etat. Sous réserve de dispositions particulières, ils sont mis à la charge de toute partie perdante sauf si les circonstances particulières de l'affaire justifient qu'ils soient mis à la charge d'une autre partie ou partagés entre les parties. L'Etat peut être condamné aux dépens. " ; que, dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu de laisser les dépens, constitués de la seule contribution pour l'aide juridique, à la charge de M. A...;

Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

7. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que M. A...demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ;

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. A...est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. B...A...et au ministre des finances et des comptes publics.

Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal sud-est.

Délibéré après l'audience du 5 janvier 2016, où siégeaient :

- M. Cherrier, président,

- M. Martin, président assesseur,

- M. Mastrantuono, premier conseiller,

Lu en audience publique, le 19 janvier 2016.

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