Vu la requête, enregistrée le 30 juillet 2003, complétée par un mémoire enregistré le 22 juillet 2004, présentée pour M. Jacques X, demeurant ..., par la société d'avocats C.M.S. Bureau Francis Lefebvre ; M. X demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 99-557 et 01-1680, en date du 3 juin 2003, par lequel le Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté ses demandes tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1992 à 1999 ;
2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires auxquelles il a été assujetti au titre des années 1992 à 1995 ;
3°) de prononcer la réduction de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 1996 ;
Il soutient que :
- le jugement est entaché d'irrégularité en ce qu'il mentionne les observations à l'audience d'un avocat, alors qu'il n'avait mandaté aucun avocat pour le représenter à cette audience ;
- le jugement est encore irrégulier en ce qu'il ne répond pas à ses conclusions tendant à la rectification de ses revenus des années 1995 à 1999 ;
- contrairement à ce qui est indiqué dans le jugement, il ne s'est pas désisté de sa demande tendant au report des déficits des années antérieures sur les années 1997, 1998 et 1999 ;
- la procédure de taxation d'office qui lui a été appliquée est irrégulière dans la mesure où sa réponse à la mise en demeure qui lui avait été adressée, postée en temps utile pour parvenir au service dans les délais impartis, n'est parvenue tardivement à celui-ci qu'en raison d'une grève du service postal ;
- la procédure est irrégulière du fait de l'absence de saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, malgré sa demande et celle de l'EURL X Participations ;
- il n'a pas reçu de notification de redressement au titre de l'année 1994 ;
- le GIE DAR n'a fait l'objet d'aucun redressement au titre des années 1993 et 1994 ;
- la somme acquittée par la société MS Mode lors de la conclusion d'un bail constitue un droit d'entrée et ne pouvait être imposée dans la catégorie des revenus fonciers en tant que complément de loyer ;
- l'administration ne pouvait abandonner les revenus distribués à Mme X par la société Art System, pour les années 1992 et 1993, pour imposer les cotisations d'assurance en litige en tant que complément de salaires, sans motiver ce changement de catégorie ;
- il peut utilement invoquer les irrégularités de la procédure de contrôle diligentée à l'égard du GIE DAR dans la mesure où le redressement qui lui a été notifié en matière de bénéfices industriels et commerciaux au titre des années 1993 et 1994 ne sont que la conséquence de ce contrôle ;
- la procédure de contrôle du GIE DAR est irrégulière dans la mesure où le vérificateur n'a effectué qu'une seule intervention sur place au siège de la SARL EWA, alors administrateur du groupement ;
- la procédure est encore irrégulière au motif que la convocation à la séance de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, tenue le 7 juin 1996, n'a pas été adressée au nouvel administrateur du GIE DAR, dont l'administration connaissait pourtant l'identité ;
- le GIE DAR répondait aux exigences de l'article 1er de l'ordonnance du 23 septembre 1967 ;
- à titre subsidiaire, la nullité du GIE aurait dû conduire l'administration à requalifier le contrat en société de fait et le régime de l'impôt sur les sociétés ne pouvait dès lors lui être appliqué ;
- l'administration fiscale a abandonné l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés d'un autre GIE, dans des conditions identiques ;
- les déficits reconnus par l'administration suite aux dégrèvements accordés pour les années 1991 et 1992, pour des montants, respectivement, de 60 572 F et 710 021 F, doivent être pris en compte pour le calcul des impositions des années ultérieures ;
- le solde des reports déficitaires provenant des années 1990 à 1994 doit s'imputer sur les années 1995 et suivantes ;
- les redressements en matière de BIC ont été maintenus à tort au titre de l'année 1992 compte tenu de l'abandon du redressement notifié à l'EURL X Participations ;
- la décharge totale doit être prononcée au titre de l'année 1992 si le bien-fondé des déficits de 1990 est admis ;
Vu le jugement attaqué ;
Vu les mémoires en défense, enregistrés le 6 avril 2004 et le 11 janvier 2007, présentés par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, tendant au rejet de la requête, par le motif qu'aucun des moyens présentés par M. X n'est fondé ;
Vu l'ordonnance, en date du 5 décembre 2006, fixant la clôture de l'instruction au 11 janvier 2007 à 16 heures ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le livre des procédures fiscales ;
Vu l'ordonnance n° 67-281 du 23 septembre 1967 ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 8 février 2007 :
- le rapport de M. Montsec, président ;
- et les conclusions de M. Lion, commissaire du gouvernement ;
Considérant que, dans le dernier état de ses écritures, M. X se borne à contester les cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1992 à 1996 ;
Sur la régularité du jugement attaqué :
En ce qui concerne le déroulement de l'audience :
Considérant qu'aux termes de l'article R. 731-3 du code de justice administrative : « Devant les tribunaux administratifs (…), après le rapport qui est fait sur chaque affaire par un membre de la formation de jugement ou par le magistrat mentionné à l'article R. 222-13, les parties peuvent présenter soit en personne, soit par un avocat au Conseil d'Etat et à la Cour de cassation, soit par un avocat, des observations orales à l'appui de leurs conclusions écrites (…) » ;
Considérant qu'il ressort des mentions du jugement attaqué que le Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a entendu « les observations de Me Belzidsky, avocat représentant le requérant » ; que cette mention fait foi, par elle-même, jusqu'à preuve contraire ; que les requérants n'apportent pas cette preuve en se bornant à affirmer que M. X n'avait pas mandaté cet avocat pour le représenter, sans apporter aucun élément à l'appui d'une telle affirmation, tel, par exemple, qu'une attestation dudit avocat ; que, dès lors, le moyen tiré de ce que le jugement serait, pour ce motif, entaché d'irrégularité ne peut être accueilli ;
En ce qui concerne la contestation du désistement dont a donné acte le jugement :
Considérant qu'en limitant ses conclusions d'appel, dans les conditions indiquées ci-dessus, M. X doit être regardé comme ayant abandonné ses conclusions relatives aux impositions des années 1997 à 1999 ; qu'en conséquence, le moyen tiré de ce que c'est à tort que le Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a donné acte du désistement de ses conclusions relatives aux impositions des années 1997 à 1999 est devenu inopérant ;
En ce qui concerne la motivation du jugement :
Considérant que, contrairement à ce que soutient le requérant, le jugement s'est prononcé sur l'ensemble des conclusions de la demande, y compris sur celles portant sur les revenus des années 1995 et 1996 ;
Sur la régularité des procédures d'imposition :
En ce qui concerne la procédure de taxation d'office appliquée pour une partie des redressements :
Considérant que la procédure de taxation d'office n'a été appliquée à M. X, suite à l'examen contradictoire de l'ensemble de sa situation fiscale personnelle, portant sur la période du 1er janvier 1991 au 31 décembre 1993, que pour ce qui concerne l'année 1991, qui n'est plus en litige, et n'a porté, s'agissant des années 1992 et 1993, que sur des redressements relatifs à des revenus de capitaux mobiliers, qui ne sont plus contestés par le requérant dans le dernier état de ses écritures ; que les moyens relatifs à l'irrégularité du recours à la taxation d'office sont donc, en tout état de cause, devenus inopérants ;
En ce qui concerne la notification de redressement au titre de l'année 1994 :
Considérant qu'il résulte de l'instruction, et notamment des dernières écritures de M. X, que le moyen tiré de l'absence de réception par ce dernier de toute notification de redressement au titre de l'année 1994 manque en fait ;
En ce qui concerne l'absence de saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires :
Considérant que, si M. X contestait la qualification de complément de loyer donnée par l'administration à des sommes perçues de la société MS Mode, à laquelle il avait donné à bail, en 1992, un magasin situé à Troyes, cette somme relevait de la catégorie des revenus fonciers ; que, par ailleurs, M. X contestait le taux d'imposition applicable à une plus-value réalisée à l'occasion d'une cession de droits sociaux de la société SCIR ; que de telles questions concernaient des matières à l'égard desquelles, en vertu des dispositions de l'article L. 59 A, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires n'est pas compétente ; qu'enfin, les désaccords portant également sur la remise en cause de l'imputation sur le revenu de M. X de la quote-part des déficits fonciers enregistrés par le GIE DAR et l'assujettissement dudit GIE à l'impôt sur les sociétés ne soulevaient que des questions de droit ou de qualification juridique des faits, n'entrant pas davantage dans la compétence de la commission ; que, dès lors, le requérant n'est pas fondé à critiquer l'absence de saisine de ladite commission ;
En ce qui concerne la régularité de la procédure diligentée à l'encontre du GIE DAR :
Considérant que l'EURL X Participations, dont M. X était l'unique associé, était membre du GIE DAR ; que l'administration a estimé, à l'issue des vérifications de comptabilité engagées envers ce groupement, qu'il ne relevait pas du régime des sociétés de personnes dont il se prévalait, mais devait être assujetti à l'impôt sur les sociétés ; qu'en conséquence, les déficits commerciaux déclarés par M. X en sa qualité d'associé de l'EURL X Participations ont été remis en cause ;
Considérant que le requérant soutient qu'il est recevable et fondé à se prévaloir des vices qui auraient entaché la procédure de vérification de comptabilité conduite à l'encontre du GIE DAR, sans que puisse lui être opposé le principe de l'indépendance des procédures, dès lors que ces procédures ont eu une conséquence directe sur celle qui a été suivie à son encontre et que ce groupement était soumis au régime des sociétés de personnes ;
Considérant, toutefois, que l'irrégularité éventuelle de la procédure de vérification conduite à l'encontre du GIE n'aurait pour seul effet que la décharge des suppléments d'imposition mis à la charge de celui-ci pour la période vérifiée ; qu'elle n'aurait pas pour effet d'annuler les constatations ayant amené l'administration à remettre en cause le régime juridique du GIE, dont les membres peuvent, en revanche, contester le bien-fondé en ce qui concerne les incidences de cette qualification sur leur propre revenu ; qu'il suit de là que l'ensemble des moyens tirés des vices qui auraient entaché la procédure mise en oeuvre à l'encontre du GIE est inopérant dans le présent litige ;
Sur le bien-fondé des impositions :
En ce qui concerne les redressements appliqués au titre des années 1992, 1993 et 1994, dans la catégorie des traitements et salaires :
Considérant que M. X déclare, dans le dernier état de ses écritures, accepter ces redressements ; qu'il doit ainsi être regardé comme s'étant désisté de ses conclusions relatives à ces redressements ; que ce désistement est pur et simple ; qu'il y a lieu de lui en donner acte ;
En ce qui concerne les redressements appliqués, au titre des années 1992, 1993 et 1994, dans la catégorie des revenus fonciers :
Considérant que le redressement appliqué à M. X au titre des revenus fonciers de l'année 1992 est limité à 740 545 F dans la notification de redressement qui lui a été adressée le 4 décembre 1995 ; qu'il est ainsi fondé à soutenir que la base finalement retenue pour le calcul de l'imposition mise à sa charge, qui avait été portée par erreur à 750 545 F, doit être réduite de la somme de 10 000 F (1 524,49 euros) et à demander la décharge de l'imposition correspondante ;
Considérant que, pour le surplus, M. X déclare également, dans le dernier état de ses écritures, accepter les redressements ; qu'il doit ainsi être regardé comme s'étant désisté de ses conclusions relatives au surplus de ces redressements pour les trois années en cause ; que ce désistement est pur et simple ; qu'il y a lieu de lui en donner acte ;
En ce qui concerne les participations aux résultats du GIE DAR :
Considérant qu'il résulte de l'instruction que le GIE DAR a acquis, en 1990, un avion d'occasion qu'il a donné en location, selon la formule dite « coque nue », à une société en participation AOM DAR, qui l'a elle-même sous-loué à la compagnie aérienne AOM, qui l'exploitait à la Réunion ;
Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 1er de l'ordonnance n° 67-281 du 23 septembre 1967 : « Deux ou plusieurs personnes physiques ou morales peuvent constituer entre elles, pour une durée déterminée, un groupement d'intérêt économique en vue de mettre en oeuvre tous les moyens propres à faciliter ou à développer l'activité économique de ses membres, à améliorer ou à accroître les résultats de cette activité » ; qu'aux termes de l'article 239 quater du code général des impôts : « I. Les groupements d'intérêt économique constitués et fonctionnant dans les conditions prévues par l'ordonnance n° 67-281 du 23 septembre 1967 n'entrent pas dans le champ d'application du 1 de l'article 206, mais chacun de leurs membres est personnellement passible, pour la part de bénéfices correspondant à ses droits dans le groupement, soit de l'impôt sur le revenu, soit de l'impôt sur les sociétés s'il s'agit de personnes morales relevant de cet impôt » ; que l'article 206-1 du code général des impôts auquel il est fait référence prévoit l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés des personnes morales autres que celles susceptibles de relever d'un régime d'imposition direct de leurs associés, tel celui prévu par le I de l'article 239 quater précité ; qu'il résulte des constats du service, non utilement contredits par le requérant, que les membres du GIE DAR sont des personnes étrangères aux activités de transport aérien ; que ce groupement s'est borné à acquérir un avion d'occasion qu'il a ensuite mis en location ; que, dans ces conditions, il ne peut être regardé comme ayant été constitué pour développer les activités économiques de ses membres ou en accroître les résultats ; que, par ailleurs, M. X ne peut être regardé comme ayant directement participé aux activités de la société en participation AOM-DAR à laquelle le GIE a consenti la location de l'appareil, et qui s'est d'ailleurs bornée à le sous-louer à la compagnie aérienne AOM ; que, dès lors, c'est à bon droit que l'administration a considéré que le GIE DAR ne répondait pas à la définition légale prévue par l'article 1er de l'ordonnance précitée et a remis en cause, en conséquence, le régime des sociétés de personnes qui lui avait été initialement appliqué, conformément à l'article 239 quater I du code général des impôts sus-rappelé ; que M. X, qui ne peut utilement faire valoir qu'aucune notification de redressement n'aurait été envoyée au GIE DAR au titre des années 1993 et 1994, n'est, par suite, pas fondé à contester le refus d'imputation de sa quote-part des déficits commerciaux de ce GIE sur ses revenus imposables ;
Considérant, en deuxième lieu, que, dès lors que l'administration avait établi que le GIE DAR ne fonctionnait pas dans les conditions prévues par l'ordonnance du 23 septembre 1967, c'est par une exacte application des dispositions combinées des articles 239 quater 1 et 206-1 du code général des impôts qu'elle en a déduit que cette personne morale relevait du régime de droit commun d'assujettissement à l'impôt sur les sociétés ; que, contrairement à ce que soutient le requérant, la circonstance que le GIE DAR ne fonctionnait pas dans les conditions prévues par l'ordonnance du 23 septembre 1967 n'est pas de nature à lui retirer sa personnalité juridique et à le faire regarder comme ayant la nature d'une société de fait ; qu'il suit de là que le moyen tiré de ce que les constats du vérificateur devaient le conduire à appliquer le régime des sociétés de fait, similaire à celui appliqué par le GIE, n'est pas fondé ;
Considérant, en troisième lieu, que la circonstance que l'administration fiscale aurait abandonné l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés d'un autre GIE ne saurait constituer une prise de position formelle que le requérant pourrait utilement invoquer sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ;
Considérant, en quatrième lieu, que les redressements en litige dans la présente affaire au titre de l'année 1992, notifiés à M. X le 4 décembre 1995 et mis en recouvrement à l'article 50037 du rôle, font suite à l'examen de la situation fiscale personnelle de l'intéressé et ne concernent pas la remise en cause de la déduction de ses revenus d'une quote-part des déficits du GIE DAR, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ; que la décision de dégrèvement intervenue le 24 décembre 2002, dont fait état le requérant, portait sur d'autres redressements notifié à M. X le 6 septembre 1994, rectifiés le 23 février 1995 pour ce qui concerne l'année 1992, mis en recouvrement à l'article 50056 du rôle, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, du fait de la remise en cause de la déduction de ces déficits du GIE DAR, suite aux vérifications de comptabilité dudit GIE et de l'EURL X Participations ; qu'ainsi, s'agissant de redressements de nature différente, M. X n'est, en tout état de cause, pas fondé à soutenir que les cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu en litige auraient été maintenues à tort au titre de ladite année 1992 compte tenu de la décision de dégrèvement intervenue en 2002 ;
Sur la demande de report des déficits des années 1990 à 1994 sur les années suivantes :
Considérant que, par décision de ce jour, la Cour de céans a rejeté les conclusions de M. X tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 1990 du fait de la remise en cause de la déduction des déficits provenant du GIE DAR ; qu'il résulte de ce qui précède que le requérant n'est pas davantage fondé à contester les redressements qui lui ont été notifiés sur le même fondement au titre des années 1993 et 1994 ; que, par ailleurs, la circonstance que l'administration ait, par la décision susmentionnée du 24 décembre 2002, prononcé un dégrèvement des cotisations supplémentaires mises à la charge de M. X, sur le même fondement, au titre des années 1991 et 1992, n'implique pas que tout ou partie des déficits correspondant à ces deux années soient reportés sur les années suivantes ; qu'ainsi, M. X n'est pas fondé à demander le report des déficits déclarés au titre des années 1990 à 1994 sur les années suivantes ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X est seulement fondé à demander une réduction de 10 000 F (1 524,49 euros) de la base d'imposition qui lui a été assignée au titre de l'année 1992, dans la catégorie des revenus fonciers, et à demander dans cette seule mesure la réformation du jugement attaqué ;
Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant qu'en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire droit aux conclusions de M. X tendant au remboursement des frais exposés par lui en appel et non compris dans les dépens ;
DECIDE
Article 1er : Il est donné acte du désistement des conclusions de M. X relatives aux redressements appliqués au titre des années 1992, 1993 et 1994, dans la catégorie des traitements et salaires.
Article 2 : La base de l'impôt sur le revenu assignée à M. X au titre de l'année 1992, dans la catégorie des revenus fonciers, est réduite de 10 000 F (1524,49 euros).
Article 3 : M. X est déchargé des droits et pénalités correspondant à la réduction de la base d'imposition définie à l'article 2.
Article 4 : Il est donné acte du désistement du surplus des conclusions de M. X relatives au redressement appliqué au titre des années 1992, 1993 et 1994, dans la catégorie des revenus fonciers.
Article 5 : Le jugement du Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne en date du 3 juin 2003 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 6 : Le surplus de la requête de M. X est rejeté.
Article 7 : Le présent arrêt sera notifié à M. Jacques X et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.
8
N°03NC00781
