VU l'ordonnance en date du 1er décembre 1988 par laquelle le président de la 7ème sous-section de la section du contentieux du Conseil d'Etat a transmis à la Cour administrative d'appel de NANTES le dossier du recours présenté par le MINISTRE CHARGE DU BUDGET et enregistré au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat le 9 avril 1987 sous le n° 86533 ;
VU le recours susmentionné présenté par le MINISTRE DU BUDGET, enregistré au greffe de la Cour le 2 janvier 1989 sous le n° 89NTOO192 et tendant à ce que la Cour :
1°) réforme le jugement du 4 décembre 1986 par lequel le Tribunal administratif d'ORLEANS a déchargé M. X... des sommes de 87.6OO F en droits et 175.2OO F en pénalités
2°) et le rétablisse au rôle de l'impôt sur le revenu, au titre de l'année 198O, à raison de la somme de 262.8OO F primitivement assignée,
VU le code général des impôts ;
VU le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
VU la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987, le décret n° 88-7O7 du 9 mai 1988 et le décret n° 88-9O6 du 2 septembre 1988 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience,
Après avoir entendu au cours de l'audience du 21 juin 1989 :
- le rapport de M. GAYET, conseiller,
- les observations de Me LYON-CAEN, avocat de M. X...,
- et les conclusions de M. CACHEUX, commissaire du gouvernement,
Considérant que M. Alain X... a exploité deux fonds de boulangerie-pâtisserie à Saint-Pierre-des-Corps et à Saint-Cyr-sur-Loire (Indre et Loire) jusqu'au 3O décembre 1979 ; que, par acte du 14 février 198O, il a vendu ses deux fonds pour la somme de 899.OOO F ; que, dans sa déclaration de bénéfices industriels et commerciaux déposée le 7 mai 198O, M. X... n'a fait état d'aucune plus-value sur cession de fonds de commerce ; qu'interrogé sur ce défaut de mention d'une plus-value par le service, M. X... a fait connaître qu'ayant réévalué ses deux fonds à la somme globale de 899.OOO F, en vertu de l'article 39 octodecies I du code général des impôts, aucune plus-value n'avait été réalisée ; qu'à la suite d'une vérification de la comptabilité de l'intéressé, le service a estimé que la création en 1979 de la SARL Etablissements X..., la mise en gérance des fonds par M. X... et son option pour le régime réel simplifié avaient eu pour unique objet de lui permettre d'échapper à l'imposition des plus-values réalisées le 14 février 198O ;
Considérant que le ministre fait appel du jugement, en date du 4 décembre 1986, par lequel le Tribunal administratif d'ORLEANS, a accordé décharge à M. X..., au titre de 198O, des sommes de 87.6OO F en droits et 175.2OO F en pénalités relatives à la plus-value de cession de fonds au double motif que le service avait établi à tort l'imposition litigieuse sur le fondement des dispositions des articles 39 duodecies et suivant du code général des impôts visant les modalités d'imposition des plus-values de cessions professionnelles, et qu'il ne demandait pas que la réévaluation litigieuse soit imposable en vertu des dispositions de l'article 38-2 du même code ;
Sur l'abus de droit :
Considérant que, selon l'article 1649 quinquies B du code général des impôts alors en vigueur : "les actes dissimulant la portée véritable d'un contrat ou d'une convention sous l'apparence de stipulations ... déguisant soit une rectification soit un transfert de bénéfices ou de revenus ... ne sont pas opposables à l'administration, laquelle supporte la charge de la preuve du caractère réel de ces actes devant le juge de l'impôt lorsque, pour restituer son véritable caractère à l'opération litigieuse, elle s'est abstenue de prendre l'avis du comité consultatif ..." ; que lorsque l'administration use des pouvoirs qu'elle tient de ce texte dans les conditions telles que la charge de la preuve lui incombe, elle doit, pour pouvoir écarter comme ne lui étant pas opposables certains actes passés par le contribuable, établir que ces actes ont un caractère fictif ; qu'en l'espèce, l'administration qui n'a pas pris l'avis du comité consultatif institué par l'article 1653 C du code général des impôts dans les conditions prévues par l'article 1649 quinquies B précité dudit code, supporte la charge de la preuve ;
Considérant qu'en vertu des dispositions de l'article 39 octodecies I du code général des impôts, les contribuables qui exercent pour la première fois l'option pour le régime simplifié peuvent constater en franchise d'impôt les plus-values acquises à la date d'effet de cette option, par les éléments non amortissables de leur actif immobilisé ; qu'en l'absence de changement dans l'exploitation individuelle de M. X..., l'administration doit être regardée comme établissant que c'est pour bénéficier de l'application de ces dispositions que M. X... qui avait déjà formulé une première option et pratiqué une première réévaluation de son fonds de commerce à la fin de l'année 197O, alors qu'il était exploitant direct, a acquis en 198O la qualité de loueur de fonds en créant en 1979 une SARL, en mettant ses fonds en gérance puis en décidant la dissolution de cette société après la vente des fonds ; que, sur le fondement des dispositions de l'article 1649 quinquies B du code général des impôts, le MINISTRE CHARGE DU BUDGET est ainsi fondé à soutenir que l'opération susmentionnée n'est pas opposable à l'administration et que l'intéressé ne peut bénéficier des dispositions de l'article 39 octodecies pour pratiquer en franchise d'impôt une seconde réévaluation des éléments non amortissables de son actif immobilisé à hauteur de 899.OOO F, somme égale au prix de cession ;
Sur la substitution de base légale :
Considérant que l'administration est en droit, à tout moment de la procédure, de faire état d'une base légale éventuellement différente de celle qui avait été initialement retenue et, sur laquelle peuvent être fondées des impositions contestées devant le juge de l'impôt ;
Considérant qu'aux termes de l'article 38-2 "le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminué des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés ;"
Considérant que l'administration, qui a la charge de la preuve dès lors que le contribuable a exprimé en temps utile son désaccord avec le redressement envisagé, apporte la preuve que la réévaluation litigieuse ne pouvait que revêtir le caractère d'une réévaluation libre contitutive d'une augmentation d'actif réalisé en 198O dont le montant devait être compris dans les bénéfices de l'exercice clos en 198O sur les fondements de l'article 38-2 du code général des impôts ; que l'insuffisance de taxation s'élève en base à 589.OOO F ; qu'à ce supplément de base correspondent des droits en principal supérieurs à ceux qui ont été établis, pénalités comprises ; que, par suite, l'administration est fondée à demander que M. X... soit rétabli au rôle de l'impôt sur le revenu, au titre de l'année 198O, à raison de l'intégralité de la somme de 262.8OO F qui lui avait été initialement assignée ;
Article 1 - M. X... est rétabli au rôle de l'impôt sur le revenu au titre de l'année 198O à raison de l'intégralité de la somme de 262.8OO F qui lui avait été assignée.
Article 2 - Le jugement du Tribunal administratif d'ORLEANS est reformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 3 - Le présent arrêt sera notifié au ministre délégué auprès du ministre d'Etat, ministre de l'économie, des finances et du budget, chargé du budget et à M. Alain X....
