Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 23 août 1995, présentée par M. Jean Y..., demeurant X... Madeleine (56300) Pontivy M. Y... demande à la Cour :
1 ) d'annuler le jugement n 902374 en date du 8 juin 1995 par lequel le Tribunal administratif de Rennes a rejeté sa demande en décharge des compléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 1981 à 1983 ;
2 ) de prononcer la décharge des compléments d'impôt contestés ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu la loi n 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience,
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 3 février 1998 :
- le rapport de Mme HELMHOLTZ, président-rapporteur,
- et les conclusions de M. AUBERT, commissaire du gouvernement ;
Considérant que M. Jean-Antoine Y... a exploité jusqu'à son décès le 10 décembre 1981 un fonds de commerce de garage et vente de véhicules neufs et d'occasion à Pontivy (Morbihan) ; que son fils, M. Jean-Ferdinand Y... et sa veuve ont continué l'exploitation du fonds ; que l'administration a, d'une part, réalisé la vérification de comptabilité portant sur l'exercice 1981 de l'entreprise individuelle de M. Jean-Antoine Y... et, d'autre part, celle pour les exercices clos en 1982 et 1983 de la société de fait, au regard du service, constituée entre Mme Y... et son fils ; que M. Jean-Ferdinand Y..., seul héritier depuis la mort de sa mère le 12 janvier 1989, conteste tant des rehaussements d'impôt au titre de l'année 1981 que ceux au titre des années 1982 et 1983 résultant de ces vérifications ;
Sur l'étendue du litige :
Considérant que, par décision non datée postérieure à l'introduction de la requête, le directeur régional des impôts de Bretagne a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, à concurrence d'une somme de 522 661 F, du complément d'impôt sur le revenu auquel M. Y... a été assujetti au titre de l'année 1981 ; que les conclusions de la requête de M. Y... relatives à cette imposition sont, dans cette mesure, devenues sans objet ;
Sur le bien-fondé des impositions :
En ce qui concerne les provisions :
Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : "Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant notamment ... 5 les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables ..." ;
Considérant, en premier lieu, que M. Jean-Antoine Y... a constitué à la clôture de l'exercice 1981 une provision pour dépréciation du stock des pièces détachées pour un montant de 285 762 F ; que l'administration, suivant l'avis émis le 27 novembre 1987 par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, a admis que cette provision était justifiée à concurrence de 90 % de son montant et a limité le redressement à la somme de 28 756 F ; que le requérant soutient que la valeur de l'ensemble du stock de pièces était nulle en indiquant que, lors de la vente du fonds de commerce en 1985, l'acquéreur a repris ce stock pour une valeur zéro ; qu'il n'apporte pas, en se référant à une circonstance postérieure, la preuve qui lui incombe nonobstant l'intervention de la commission départementale, s'agissant d'une écriture de charge, qu'en 1981, des événements en cours rendaient probables la dépréciation totale du stock de pièces détachées ; que, par ailleurs, la circonstance qu'une provision aurait pu être constituée sur le stock "dormant" est sans incidence sur la justification de la provision litigieuse ;
Considérant, en second lieu, que M. Jean-Antoine Y... a également constitué à la clôture de l'exercice 1981 une provision pour dépréciation des comptes clients d'un montant de 113 994 F ; que le requérant en faisant valoir qu'au 31 décembre 1986, le solde du compte "clients non soldés" au bilan s'élevait encore à 137 831 F n'apporte, en faisant référence à un exercice postérieur, aucun commencement de preuve des diligences que l'entreprise aurait faites antérieurement à la clôture de l'exercice 1981 pour assurer le recouvrement des créances litigieuses dont il ne fournit pas, d'ailleurs, le détail ; qu'enfin, la circonstance que cette provision n'aurait pas été remise en cause pour des années antérieures à l'année litigieuse ne constitue pas une interprétation formelle du texte fiscal qui serait opposable à l'administration sur le fondement de l'article L.80 A du livre des procédures fiscales ;
En ce qui concerne la réintégration des frais financiers :
Considérant qu'aux termes de l'article 38-2 du code général des impôts : "1 ... le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé par les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises ... 2. ... Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt, diminuée des suppléments d'apports et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou les associés" et que, selon les dispositions de l'article 39-1 du même code : "Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges" ; qu'il en est ainsi, notamment, des charges financières de l'exercice, même si elles se rattachent à des opérations réalisées antérieurement, à la condition qu'elles aient été effectivement exposées pour les besoins ou dans l'intérêt de l'entreprise ;
Considérant qu'à l'occasion des vérifications de comptabilité susvisées, l'administration a constaté que le solde du compte de l'exploitant et les soldes des comptes courants des associés étaient débiteurs, ce qui signifie que l'exploitant ou les associés alimentaient leur trésorerie privée au détriment de la trésorerie de l'entreprise et a considéré que les frais et charges correspondant à des emprunts nécessités par la situation de trésorerie de l'entreprise ne pouvaient être regardés comme supportés dans l'intérêt de cette dernière ; que, par suite, l'administration a réintégré dans les bases imposables des années 1981, 1982 et 1983 les frais financiers afférents aux emprunts contractés par M. Jean-Antoine Y... et la société de fait ; que M. Y... qui ne critique pas le principe des réintégrations opérées conteste la méthode de calcul retenue par l'administration ;
Considérant, en premier lieu, que le requérant soutient que l'administration ne s'est pas conformée à la méthode exposée dans l'instruction 4 C-7-85 du 10 septembre 1985 ; que ladite instruction ne saurait utilement être invoquée par le contribuable ni sur le fondement du 1er alinéa de l'article L.80 A du livre des procédures fiscales dès lors qu'elle est postérieure à la mise en recouvrement des impositions primitives ni sur le fondement du 2ème alinéa du même article puisqu'elle est postérieure aux dates d'expiration du délai de déclaration des résultats des années d'imposition litigieuses ;
Considérant, en second lieu, qu'il résulte de l'instruction que l'administration, en l'absence de précision fournie par le contribuable, malgré la demande qui lui en a été faite, sur le montant moyen des prêts et avances qui se sont révélés nécessaires compte tenu de la situation de trésorerie de l'entreprise, a calculé le montant moyen des soldes débiteurs annuels du compte de l'exploitant et des comptes courants des associés puis a appliqué à ces soldes les taux d'intérêts, non contestés, supportés au cours des années litigieuses à raison des prêts contractés ; que M. Y... qui se borne à produire un tableau faisant apparaître un calcul fondé sur le montant moyen annuel des prélèvements qui n'est accompagné d'aucune pièce justifiant les chiffres proposés n'établit pas que l'administration aurait procédé à un calcul erroné des frais financiers litigieux ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que, s'agissant des impositions restant en litige, M. Y... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Rennes a rejeté sa demande ;
Article 1er : A concurrence de la somme de cinq cent vingt deux mille six cent soixante et un francs (522 661 F), en ce qui concerne le complément d'impôt sur le revenu auquel M. Y... a été assujetti au titre de l'année 1981, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. Y....
Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M. Y... est rejeté.
Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. Y... et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.
