Vu la requête et le mémoire complémentaire, enregistrés les 29 novembre 2010 et 30 septembre 2011, présentés pour M. Jean-Louis A, demeurant ...), par Me Masson ; M. A demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0701267/2-3 du 30 septembre 2010 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2002, ainsi que des pénalités y afférentes ;
2°) de prononcer la décharge sollicitée ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu la convention fiscale entre la France et les Etats-Unis du 31 août 1994 ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 6 juin 2012 :
- le rapport de M. Magnard, rapporteur,
- les conclusions de M. Egloff, rapporteur public,
- et les observations de Me Masson, pour M. A ;
Considérant que M. A fait appel du jugement n° 0701267/2-3 du 30 septembre 2010 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2002, ainsi que des pénalités y afférentes ;
Sur la procédure d'imposition :
Considérant, en premier lieu, que les vices affectant la décision de rejet de la réclamation sont sans influence sur la régularité de la procédure d'imposition ; que les moyens tirés de ce que ladite décision aurait été prise par une autorité incompétente ou qu'elle serait insuffisamment motivée ne peuvent, par suite, qu'être écartés ;
Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable, sa réponse doit également être motivée " ; qu'aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs du redressement envisagé. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la notification " ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que la proposition de rectification en date du
15 décembre 2005 indique que le redressement envisagé au titre de l'année 2002 est dû au défaut de déclaration par M. A des revenus des capitaux mobiliers perçus à raison des parts qu'il détenait dans la société française B et de la plus-value consécutive à leur vente intervenue le 30 septembre 2002 ; qu'elle se fonde explicitement sur les articles 108 et suivants pour ce qui concerne les premiers et sur les articles 150-0 A, 150-0 E et 170 du code général des impôts ainsi que sur l'article 74-0 F de l'annexe II audit code pour la seconde ; qu'en outre, les rehaussements relatifs aux contributions sociales sont fondés sur les articles 1600-0 C à 1600-0 E, 1600-0 G et 1600-0 M du code général des impôts ; que, dans sa réponse aux observations du contribuable en date du 1er février 2006, en réponse à l'argument de M. A tiré de ce qu'il était en 2002 résident américain, l'administration a répondu que cette circonstance n'était pas de nature à faire obstacle à l'imposition en litige, les stipulations du a) du 3. de l'article 13 de la convention fiscale entre la France et les Etats-Unis attribuant à la France l'imposition des revenus en cause ; que, le 3 mai 2006, elle a, en réponse aux nouvelles observations du contribuable, écarté l'argumentation de ce dernier au motif qu'ayant transféré son domicile en France le 26 août 2002, il ne pouvait se prévaloir de sa qualité de résident américain ; que, contrairement à ce que soutient M. A, le service n'a pas, par ces courriers successifs, modifié la base légale de l'imposition, qui reste fondée sur les articles susmentionnés du code général des impôts, mais s'est bornée à répondre de deux manières différentes à l'argumentation du contribuable dirigée contre la proposition de rectification et tirée de ce qu'il était résident américain ; qu'il suit de là que M. A n'est pas fondé à soutenir ni que l'administration était tenue de lui adresser une nouvelle proposition de rectification sur la base d'un nouveau fondement légal, ni qu'elle était tenue de répondre à ses nouvelles observations présentées les 16 mai, 29 mai, 30 mai et 6 juin 2006, aucune disposition législative et réglementaire n'imposant à l'administration de répondre à de nouvelles observations du contribuable ;
Sur le lieu du domicile fiscal :
En ce qui concerne l'application de la loi interne :
Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 4 B du code général des impôts : " Sont considérés comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l'article 4 A 1 a Les personnes qui ont en France leur foyer ou leur lieu de séjour principal (...) " ; que, contrairement à ce que soutient M. A, il ne résulte ni de ces dispositions, ni d'aucune autre disposition du code général des impôts que la notion de domicile fiscal ait nécessairement à être appréciée pour une année entière et qu'un contribuable ne pourrait en conséquence transférer en cours d'année son domicile fiscal de l'étranger vers la France ;
Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 166 du même code : " Lorsqu'un contribuable précédemment domicilié à l'étranger transfère son domicile en France, les revenus dont l'imposition est entraînée par l'établissement du domicile en France ne sont comptés que du jour de cet établissement " ; que, contrairement à ce que soutient M. A, ces dernières dispositions doivent être regardées comme régissant la situation des contribuables qui transfèrent en cours d'année leur domicile fiscal en France au sens de l'article 4 B précité du code général des impôts ;
Considérant qu'il est constant que M. A a transféré son foyer des Etats-Unis en France le 26 août 2002, date à partir de laquelle il a déclaré occuper à Paris un appartement sis dans le XVème arrondissement, dont il est propriétaire avec son épouse et où il réside avec celle-ci et leurs trois enfants ; qu'il doit donc être regardé comme taxable en France à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux, sur le fondement de la loi française, sur l'ensemble de ses revenus comptés à compter du 26 août 2002, alors même qu'il avait, avant cette date, son foyer aux Etats-Unis ; que la circonstance que le Tribunal administratif de Montreuil aurait reconnu que l'intéressé avait son domicile en Egypte au cours de l'ensemble de l'année 2005 est sans influence sur l'imposition en litige ;
En ce qui concerne l'application de la convention fiscale entre la France et les Etats-Unis :
Considérant qu'aux termes de l'article 4 de la convention fiscale entre la France et les Etats-Unis du 31 août 1994 : " 1. Au sens de la présente Convention, l'expression " résident d'un Etat contractant " désigne toute personne qui, en vertu de la législation de cet Etat, est assujettie à l'impôt dans cet Etat en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de direction, de son siège social, ou de tout autre critère de nature analogue (...) 4. Lorsque, selon les dispositions des paragraphes 1 et 2, une personne physique est un résident des deux Etats contractants, sa situation est réglée de la manière suivante : a) Cette personne est considérée comme un résident de l'Etat où elle dispose d'un foyer d'habitation permanent ; si elle dispose d'un foyer d'habitation permanent dans les deux Etats, elle est considérée comme un résident de l'Etat avec lequel ses liens personnels et économiques sont les plus étroits (centre des intérêts vitaux) ; b) Si l'Etat où cette personne a le centre de ses intérêts vitaux ne peut pas être déterminé, ou si elle ne dispose d'un foyer d'habitation permanent dans aucun des Etats, elle est considérée comme un résident de l'Etat où elle séjourne de façon habituelle ; c) Si cette personne séjourne de façon habituelle dans les deux Etats ou si elle ne séjourne de façon habituelle dans aucun d'eux, elle est considérée comme un résident de l'Etat dont elle possède la nationalité ; d) Si cette personne possède la nationalité des deux Etats ou si elle ne possède la nationalité d'aucun d'eux, les autorités compétentes des Etats contractants tranchent la question d'un commun accord. " ; que, contrairement à ce que soutient M. A, il ne résulte pas du contenu dudit article que la résidence fiscale doive nécessairement être appréciée au titre de l'ensemble de l'année considérée et que le domicile fiscal ne puisse être regardé comme transféré en cours d'année ; que la circonstance que, contrairement à la convention franco-américaine, la convention franco-suisse prévoirait des stipulations spécifiques dans le cas de transfert de domicile fiscal en cours d'année n'est pas de nature à remettre en cause les observations qui précèdent ; qu'il est constant que M. A était, à compter du 26 août 2002, assujetti à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux en France à raison de son foyer sur le fondement de la loi française ; qu'il ne résulte pas de l'instruction qu'il ait disposé à compter de cette date d'un foyer d'habitation permanent aux Etats-Unis ; qu'il doit donc, en tout état de cause, et à supposer même qu'il ait été imposé aux Etats-Unis au titre de l'ensemble de l'année 2002, être regardé, contrairement à ce qu'il soutient, comme résident fiscal en France aux termes mêmes des stipulations de la convention susmentionnée à compter du 26 août 2002 ; qu'il ne saurait, par suite, se prévaloir de sa situation de résident des Etats-Unis et demander à ce titre l'application de l'article 10 de ladite convention, en ce qu'elle ferait obstacle à l'imposition en France des sommes en litige ;
En ce qui concerne l'application de la doctrine administrative :
Considérant, en premier lieu, que, contrairement à ce qui est soutenu, les passages invoqués de la doctrine administrative référencée DB 5 B 1121 et de la documentation administrative figurant sur le site internet de l'administration fiscale ne prévoient pas que le critère fixé à l'article 4 B doive s'apprécier pour l'ensemble de l'année fiscale ; que M. A n'est par suite, et en tout état de cause, pas fondé à s'en prévaloir sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;
Considérant, en deuxième lieu, que M. A ne saurait en tout état de cause utilement invoquer, eu égard à leur date, sur le fondement de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, ni le courrier envoyé par l'administration en date du 1er février 2006 relatif à son domicile fiscal au cours de l'année 2005, courrier qui ne contient d'ailleurs aucune prise de position formelle qui serait invocable en ce qui concerne les modalités d'imposition d'un contribuable qui transfère son domicile en cours d'année, ni les termes de la réponse aux observations du contribuable également en date du 1er février 2006, ni le mémoire en défense déposé par le service dans le cadre de la procédure devant la Cour de cassation ayant donné lieu à l'arrêt du 21 juin 2011 statuant sur l'impôt sur la fortune de l'année 2005 ; que, M. A n'ayant pas fait l'objet d'une procédure de vérification de comptabilité ou d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle, le moyen tiré des mentions figurant dans la charte des droits et obligations du contribuable vérifié et relatives à la cohérence des positions prises par l'administration fiscale est, en tout état de cause, inopérant ;
Sur les pénalités :
Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts dans sa rédaction applicable à la date de l'imposition litigieuse : " 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de
40 p. 100 si la mauvaise foi de l'intéressé est établie [...] " ; que M. A, qui avait son foyer en France depuis le 26 août 2002, ne pouvait ignorer que la plus-value réalisée le 30 septembre 2002 était imposable sur le territoire français ; que l'administration doit être regardée comme établissant la mauvaise foi de l'intéressé, sans que ce dernier puisse utilement se prévaloir à cet égard de courriers du service ou de jugements postérieurs à l'expiration du délai de déclaration des revenus de l'année en cause et relatifs à sa situation en vigueur au cours de l'année 2005 ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. A n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande ;
D E C I D E :
Article 1er : La requête de M. A est rejetée.
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N° 08PA04258
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N° 10PA05594
