Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
MM. B... D... et C...A...ont demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la réduction des cotisations primitives d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2007 et 2008, ainsi que des pénalités y afférentes.
Par un jugement n° 1411540 du 1er juin 2015, le Tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande.
Procédure devant la Cour :
Par une requête, enregistrée le 29 juillet 2015, et un mémoire en réplique, enregistré le 24 novembre 2016, MM. D...etA..., représentés par MeE..., demandent à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 1411540 du 1er juin 2015 du Tribunal administratif de Paris ;
2°) de prononcer la réduction des cotisations primitives d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2007 et 2008, ainsi que des pénalités y afférentes ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent que :
- leur résidence principale est située au château de l'Epine à Agonges, centre de leurs intérêts matériels et de leur vie personnelle, et où M. A...exerce son activité professionnelle ;
- ils sont fondés à se prévaloir des énonciations des instructions référencées 5 B-14-08 du 10 avril 2008, 5 D-30-05 du 23 décembre 2005 et BOI RSA 30-50-30-20 du 16 mars 2015 et des instructions 13 L-12-75 du 31 novembre 1975 et 13 L-7-76 du 13 septembre 1969 ;
- s'agissant des contributions sociales, dès lors que le service a imposé, dans la catégorie des revenus fonciers, les loyers provenant de la location du restaurant du château de l'Epine, il devait tenir compte des charges afférentes au bâtiment dont le montant était supérieur aux loyers perçus.
Par un mémoire en défense, enregistré le 25 février 2016, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens soulevés par MM. D... et A...ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Poupineau,
- et les conclusions de M. Lemaire, rapporteur public.
1. Considérant que M. D...et M. A...font appel du jugement en date du 1er juin 2015, par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande tendant à la réduction des cotisations primitives d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2007 et 2008, ainsi que des pénalités y afférentes ;
Sur l'impôt sur le revenu :
En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :
2. Considérant qu'aux termes de l'article 10 du code général des impôts : " Si le contribuable a une résidence unique en France, l'impôt est établi au lieu de cette résidence. Si le contribuable possède plusieurs résidences en France, il est assujetti à l'impôt au lieu où il est réputé posséder son principal établissement (...) " ; qu'aux termes de l'article 83 du même code : " Le montant net du revenu imposable est déterminé en déduisant du montant brut des sommes payées et des avantages en argent ou en nature accordés : (...)3° Les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi lorsqu'ils ne sont pas couverts par des allocations spéciales. (...) Les bénéficiaires de traitements et salaires sont également admis à justifier du montant de leurs frais réels (...) " ;
3. Considérant que revêtent, notamment, le caractère de frais professionnels, déductibles en vertu de ces dispositions, les dépenses qu'un contribuable occupant un emploi salarié dans une localité éloignée de celle où la résidence de son foyer est établie doit exposer, tant pour se loger à proximité du lieu de son travail que pour effectuer périodiquement les trajets entre l'une et l'autre localités, dès lors que la double résidence ne résulte pas d'un choix de simple convenance personnelle, mais est justifiée par une circonstance particulière ; que constitue une telle circonstance l'exercice par le conjoint de ce contribuable, ou le partenaire avec lequel il a conclu un pacte civil de solidarité, ou la personne avec laquelle il entretient un lien de concubinage stable et continu, d'une activité professionnelle en un lieu proche de la résidence commune ;
4. Considérant que MM. D...etA..., qui sont propriétaires du " château de l'Epine " à Agonges, dans le département de l'Allier, ont déclaré à l'administration fiscale y avoir fixé le lieu de leur résidence principale ; qu'ils ont porté, dans les déclarations de revenus qu'ils ont souscrites au titre des années 2007 et 2008, les frais de double résidence que M. D..., qui exerçait une activité de neurochirurgien, avait exposés au cours de ces deux années pour la location d'un appartement à Paris ; qu'à l'issue d'un examen de leur situation fiscale personnelle, le service a considéré que le domicile fiscal des intéressés se situait au lieu de l'appartement de M.D..., et que ce dernier ne pouvait ainsi déduire des revenus déclarés les frais se rapportant à sa résidence principale ;
5. Considérant que, pour contester le bien-fondé de ce chef de rehaussement, les requérants font valoir que M. A...exerce une activité professionnelle à Agonges ; qu'il assure, ainsi, du 1er avril au 31 octobre, l'ouverture, la fermeture, le gardiennage et l'organisation des visites de leur propriété, classée monument historique, ainsi que le suivi de la gestion du restaurant qu'ils y exploitent, et s'occupe de l'entretien des bâtiments toute l'année ; que cette propriété, seul bien détenu en commun, constitue le centre de leurs intérêts matériels et de leur vie personnelle dès lors que M. D... ne séjourne à Paris que pour les besoins de son activité professionnelle et que M. A...n'a pas la possibilité d'y résider ; qu'il résulte, toutefois, de l'instruction qu'au cours de la période vérifiée, M. D... disposait d'un logement de quatre pièces, qu'il occupait de manière régulière et qui lui permettait de vivre avec son compagnon ; que l'activité de M. A...présente un caractère saisonnier et qu'il n'est pas établi que sa présence sur le site serait, ainsi que les requérants l'affirment, requise toute l'année par l'entretien du château ; que, dans ces conditions, c'est à bon droit que le service vérificateur a considéré que la résidence principale de MM. D... et A...était, au titre des années en litige, située à Paris et que le choix des intéressés de fixer cette résidence à Agonges, qui ne répondait à aucune obligation légale ni ne découlait de contraintes familiales déterminantes ou des conditions d'exercice de l'activité de M. A..., résultait d'une pure convenance personnelle ;
En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale :
6. Considérant qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente " ; qu'aux termes de l'article L. 80 B du même livre : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal (...) " ;
7. Considérant, en premier lieu, que les requérants ne sont pas fondés à se prévaloir, sur le fondement des dispositions précitées de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations des instructions référencées 5 B-14-08 du 10 avril 2008 et 5 D-30-05 du 23 décembre 2005, qui ne comportent pas d'interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application dans le présent arrêt, ni de celles du bulletin BOI RSA 30-50-30-20 du 16 mars 2015, postérieures aux années d'imposition en litige ;
8. Considérant, en deuxième lieu, qu'il résulte de l'instruction que les impositions mises à la charge de M. D...et de M. A...ont été établies selon la procédure de taxation d'office prévue au 1° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, faute pour les intéressés d'avoir souscrit leurs déclarations de revenus des années 2007 et 2008 dans le délai légal de déclaration, et ne présentent pas le caractère de rehaussements d'impositions antérieures ; que, par suite, les requérants ne peuvent, pour en solliciter la décharge, invoquer, sur le fondement de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, la prise de position contenue dans la proposition de rectification du 7 septembre 2006 portant sur les revenus qu'ils avaient déclarés au titre des années 2003 et 2004, aux termes de laquelle le vérificateur a admis que la résidence principale des contribuables se situait à Agonges et qu'à compter du 1er août 2004, l'exercice par chacun d'eux d'une activité professionnelle dans des lieux différents leur ouvrait droit au bénéfice de la déduction des frais de double résidence ;
9. Considérant, en troisième et dernier lieu, que les instructions 13 L-12-75 du 31 novembre 1975 et 13 L-7-76 du 13 septembre 1969, qui prévoient que les dispositions relatives à l'opposabilité d'une prise de position formelle, s'appliquent aux redressements notifiés au titre d'une base d'imposition qui a été déclarée mais qui n'a pas fait l'objet d'une imposition, ne comportent pas d'interprétation de la loi fiscale opposable à l'administration sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;
Sur les contributions sociales :
10. Considérant qu'aux termes de l'article 156 du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur : " L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé eu égard aux propriétés et aux capitaux que possèdent les membres du foyer fiscal désignés aux 1 et 3 de l'article 6, aux professions qu'ils exercent, aux traitements, salaires, pensions et rentes viagères dont ils jouissent ainsi qu'aux bénéfices de toutes opérations lucratives auxquelles ils se livrent, sous déduction : I. du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus ; si le revenu global n'est pas suffisant pour que l'imputation puisse être intégralement opérée, l'excédent du déficit est reporté successivement sur le revenu global des années suivantes jusqu'à la sixième année inclusivement. Toutefois, n'est pas autorisée l'imputation : (...) 3° Des déficits fonciers, lesquels s'imputent exclusivement sur les revenus fonciers des dix années suivantes ; cette disposition n'est pas applicable aux propriétaires de monuments classés monuments historiques, inscrits à l'inventaire supplémentaire ou ayant fait l'objet d'un agrément ministériel (...) ; II. Des charges ci-après lorsqu'elles n'entrent pas en compte pour l'évaluation des revenus des différentes catégories : (...) 1° ter. Dans les conditions fixées par décret, les charges foncières afférentes aux immeubles classés monuments historiques ou inscrits à l'inventaire supplémentaire, (...) " ;
11. Considérant qu'il résulte de l'instruction, et notamment des mentions de la proposition de rectification du 26 novembre 2010, adressée à MM. D...etA..., que le service a réintégré dans les revenus fonciers des contribuables, les loyers, s'élevant à un montant de 9 600 euros par an, versés par la société SFLC Ltd pour la location des locaux d'exploitation du restaurant " l'Auberge de l'Epine ", à Agonges, et que les intéressés avaient omis de porter dans les déclarations de leurs revenus des années 2007 et 2008 ; qu'il a également remis en cause, à hauteur de 50% des sommes déclarées, la déduction par MM. D... et A...de leur revenu global des charges afférentes à leur propriété d'Agonges, au motif que ceux-ci n'avaient pas joint à leurs déclarations de revenus, en méconnaissance des dispositions de l'article 17 quater, IV du code général des impôts, le récépissé de déclaration, auprès du délégué régional du Tourisme, des conditions d'ouverture du château ; que, toutefois, par un courrier en date du 4 avril 2011, l'inspecteur principal, saisi par les contribuables, a décidé " d'abandonner en totalité les rectifications proposées concernant les déductions des dépenses afférentes au monument historique (...) au titre des années 2006, 2007 et 2008 " ; qu'il ressort des différents actes de procédure versés au dossier par les parties que les bases d'imposition de MM. D...et A...à l'impôt sur le revenu au titre des années 2007 et 2008 ont été déterminées conformément à la décision du supérieur hiérarchique du vérificateur en tenant compte de l'ensemble des charges déclarées par les intéressés pour l'entretien du château, soit 115 812 euros pour 2007 et 99 915 euros pour 2008 ; que les requérants n'établissent toutefois pas que les charges qu'ils ont ainsi portées en déduction de leur revenu global des années 2008 et 2009 se rattacheraient aux revenus fonciers qu'ils ont déclarés au titre des mêmes années et qu'elles seraient déductibles de ces revenus sur le fondement des dispositions du 1° ter du II de l'article 156 du code général des impôts ; que, par suite, c'est à bon droit que le service ne les a pas prises en compte pour le calcul du montant des contributions sociales mises à la charge des intéressés ;
12. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que MM. D... et A...ne sont pas fondés à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande ; que, par suite, leurs conclusions présentées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées ;
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de M. D...et de M. A... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à MM. B... D...et C...A...et au ministre de l'action et des comptes publics.
Copie en sera adressée au directeur régional des finances publiques d'Île-de-France et du département de Paris (pôle de gestion fiscale Paris Sud-Ouest).
Délibéré après l'audience du 21 septembre 2017, à laquelle siégeaient :
- M. Formery, président de chambre,
- Mme Poupineau, président assesseur,
- Mme Larsonnier, premier conseiller.
Lu en audience publique, le 5 octobre 2017.
Le rapporteur,
V. POUPINEAULe président,
S.-L. FORMERYLe greffier,
N. ADOUANE
La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
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N° 15PA03014
