| France, Cour administrative d'appel de Paris, 9ème chambre, 22 mars 2018, 17PA01918

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. C...B...A...a demandé au Tribunal administratif de Nice la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2007 et des pénalités correspondantes.

Par une ordonnance du 17 novembre 2015, le président du Tribunal administratif de Nice a transmis au Tribunal administratif de Paris le dossier de la requête de M. B... A..., enregistrée le 18 juin 2014.

Par un jugement n° 1519049/1-1 du 1er février 2017, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande.

Procédure devant la Cour :

Par une requête et un mémoire, enregistrés le 6 juin 2017 et le 15 novembre 2017, M. B... A..., représenté par Me Granier, demande à la Cour, dans le dernier état de ses conclusions :

1°) d'annuler le jugement n° 1519049/1-1 du 1er février 2017 du Tribunal administratif de Paris ;

2°) de prononcer la décharge de ces impositions et pénalités ;

3°) de surseoir à statuer dans l'attente de l'intervention de l'arrêt de la Cour d'appel d'Aix-en-Provence appelée à statuer sur sa demande d'expertise ;

4°) d'ordonner avant-dire droit une expertise immobilière en vue de déterminer la valeur vénale de la villa Montserrat au 8 mars 2007 ;

5°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- le Tribunal administratif n'a pas répondu à ses moyens pris de ce que la mairie n'avait pas fait jouer son droit de préemption pour acquérir la villa Montserrat, de ce que la cession d'une autre villa par la SCI Franchepré était le seul terme de comparaison pertinent et de ce que les caractéristiques particulières de la villa B excluaient qu'elle soit comparable à la villa Montserrat ;

- l'article 111 c du code général des impôts est inapplicable à la SCI Franchepré et à lui-même en l'absence de distributions au sens de ces dispositions ; la société Franchepré n'a pu procéder à des distributions dès lors qu'elle était nulle et dépourvue de personnalité morale en application des articles 1844-10 et suivants du code civil du fait du caractère illicite pour une société civile de son objet social commercial de marchand de biens ; l'application des dispositions des articles 35-1,1° et 206-2° est limitée aux SCI exerçant une activité commerciale de marchand de biens mais disposant par ailleurs d'un objet social civil mais non aux SCI dont l'objet social est commercial, qui sont nulles d'une nullité absolue ; en outre, en application des dispositions de l'article 1849, al. 1, du code civil, les actes de commerce résultant de l'exercice d'une activité commerciale n'engagent pas une société civile puisqu'ils excèdent son objet ; il résulte de la jurisprudence judiciaire que l'exercice par une société civile d'une activité commerciale importante entraîne pour cette activité la création d'une société commerciale créée de fait, relevant du régime des sociétés en participations, distincte de la société civile et qui n'a pu procéder à des distributions faute de personnalité morale et dès lors d'actif à distribuer ;

- la méthode de comparaison retenue par le service pour l'évaluation de la villa Montserrat est viciée dès lors que les termes de comparaison retenus par l'administration ne sont pas pertinents du fait de leur caractéristique et de leur état d'achèvement ; la cession de la villa " A " par la SCI Franchepré est le seul terme de comparaison pertinent s'agissant de la seule cession portant sur un bien inachevé ;

- il y a lieu d'ordonner avant dire droit une expertise en vue de déterminer la valeur vénale de la villa Montserrat au 8 mars 2007, jour de sa vente par la SCI Franchepré, en prenant en compte l'état alors inhabitable de la villa et l'état du marché immobilier à Mandelieu-la-Napoule ;

- la SCI Franchepré n'a commis aucun acte anormal de gestion dès lors que la cession du bien en cause est intervenue dans des conditions conformes à l'intérêt de l'entreprise, dans l'incapacité de financer les travaux nécessaires et ne trouvant aucun autre acquéreur pour son bien ; le requérant était en grande difficulté financière et ne disposait plus des revenus nécessaires à soutenir la trésorerie de la société ; la différence entre le prix auquel il a acheté la villa et celui auquel il l'a revendue ne résulte que des travaux d'achèvements et de rénovation qu'il a lui-même réalisés avec une main d'oeuvre familiale pour un montant évaluable à 600 000 euros et 140 000 euros d'achats de matériaux ; il a acquis la villa pour un prix supérieur de 10 % aux trois autres offres d'achat reçues par la SCI Franchepré ;

- le jugement correctionnel le condamnant pour fraude fiscale en matière de droits de mutation et d'impôt de solidarité sur la fortune a méconnu son droit au prononcé d'une expertise judiciaire portant sur la valeur de la villa et ce n'est qu'en raison d'une faute de son avocat l'ayant induit en erreur sur la gravité des sanctions pénales mises à sa charge qu'il n'a pas relevé appel ;

- les pénalités pour manquement délibéré sont infondées dès lors qu'il ne peut être regardé comme un professionnel de l'immobilier.

Par un mémoire en défense, enregistré le 11 octobre 2017, le ministre de l'action et des comptes publics, conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- par un jugement devenu définitif, le juge pénal a condamné M. B...A...pour fraude fiscale en ce qui concerne l'impôt de solidarité sur la fortune au regard des mêmes faits que ceux en cause dans le présent litige ;

- les moyens pris de l'invocation de la nullité de la SCI Franchepré du fait de l'illicéité de son objet social sont inopérants dès lors qu'en application des dispositions combinées des articles 206-2 et 35-I-1° du code général des impôts les sociétés civiles exerçant une activité commerciale de marchand de biens sont soumises à l'impôt sur les sociétés ;

- les autres moyens soulevés par M. B...A...ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code civil ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Notarianni,

- les conclusions de M. Platillero, rapporteur public

- et les observations de Me Granier, avocate de M. B... A....

1. Considérant que la société civile immobilière Franchepré, laquelle exploitait une double activité de gestion immobilière et de marchand de biens, a fait l'objet, au cours de l'année 2010, d'une vérification de comptabilité portant sur les années 2007 à 2009 à la suite de laquelle l'administration a estimé que cette société s'était, par un acte anormal de gestion, volontairement privée d'un produit en cédant le 8 mars 2007 à son gérant et associé à hauteur de 99,6 % du capital, M. B...A..., un bien immobilier dénommé " villa Montserrat " au prix de 1 253 000 euros, qu'elle a regardé comme inférieur à sa valeur vénale, qu'elle a évaluée à 1 970 000 euros ; qu'elle l'a en conséquence assujetti à une cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu assortie des intérêts de retard et des pénalités de 40 % pour manquement délibéré prévues à l'article 1729 du code général des impôts à raison de la différence entre ces deux sommes, qu'elle a regardée comme lui ayant été distribuée au sens du c du l'article 111 du code général des impôts ; que M. B... A...a saisi le Tribunal administratif de Nice, qui a transmis sa demande au Tribunal administratif de Paris, d'une demande de décharge de ces compléments d'impôts et pénalités ; qu'il relève appel du jugement du 1er février 2017 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande ;

Sur la régularité du jugement attaqué :

2. Considérant qu'aux termes de l'article L. 9 du code de justice administrative : " Les jugements sont motivés " ; qu'à cet égard, si le juge est tenu de répondre aux moyens des parties, il n'est pas dans l'obligation de répondre à l'ensemble des arguments soulevés à l'appui de ces moyens ; que les premiers juges, qui ont suffisamment répondu aux points 6 à 8 de leur jugement au moyen par lequel le requérant contestait l'évaluation par l'administration fiscale de la valeur vénale de la villa Montserrat à la date de sa cession, n'ont pas entaché leur décision d'irrégularité en ne répondant pas aux arguments par lesquels le requérant faisait valoir, à l'appui de son moyen, que la mairie n'avait pas fait jouer son droit de préemption pour acquérir la villa Montserrat, qu'un seul des huit termes de comparaison initialement retenus par le service pour évaluer la valeur de cette villa pouvait être regardé comme pertinent du fait qu'il se trouvait dans le même état inachevé que la villa en cause et que les caractéristiques de la villa B excluaient qu'elle puisse être comparée à la villa Montserrat, ce dernier terme ayant en outre été abandonné par le service ;

Sur le bien-fondé de l'imposition :

3. Considérant qu'aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : (...) 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés (...) " ; qu'aux termes de l'article 111 du même code : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : (...) c) Les rémunérations et avantages occultes (...) " ;

En ce qui concerne le principe des distributions :

4. Considérant, en premier lieu, que le requérant conteste l'existence de distributions à son profit par la SCI Franchepré en soutenant que cette société était nulle et inexistante en application des articles 1844-10 et suivants du code civil du fait que son objet social commercial de marchand de biens était illicite pour une société civile ; que, toutefois, aux termes de l'article 1844-15 du code civil : " Lorsque la nullité de la société est prononcée, elle met fin, sans rétroactivité, à l'exécution du contrat. A l'égard de la personne morale qui a pu prendre naissance, elle produit les effets d'une dissolution prononcée par justice " ; qu'il résulte de ces dispositions que la nullité d'une société prononcée par le juge judicaire sur le fondement des dispositions des articles 1844-10 et suivants du code civil n'a d'effet que pour l'avenir, sans rétroactivité, et que la société doit être regardée comme ayant eu une existence jusqu'à cette date en dépit du motif de nullité ; qu'il s'ensuit que son moyen ne peut qu'être écarté dès lors que la nullité de la SCI Franchepré n'a pas été prononcée ; qu'au surplus, et en tout état de cause, il résulte des termes de l'article 1844-16 du même code que ni la société ni ses associés ne peuvent se prévaloir d'une nullité à l'égard des tiers de bonne foi ;

5. Considérant, en second lieu, que l'article 205 du code général des impôts soumet à l'impôt sur les sociétés les personnes morales désignées à l'article 206 du même code ; que parmi ces dernières figurent, selon le 2 dudit article, les sociétés civiles qui " se livrent à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35 (...) " ; qu'aux termes de l'article 35 du même code : " I. Présentent (...) le caractère de bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par les personnes physiques désignées ci-après : 1° Personnes qui, habituellement, achètent en leur nom, en vue de les revendre, des immeubles, des fonds de commerce, des actions ou parts de sociétés immobilières ou qui, habituellement, souscrivent, en vue de les revendre, des actions ou parts créées ou émises par les mêmes sociétés (...) " ; qu'il résulte de la combinaison des dispositions précitées que les sociétés civiles qui réalisent des opérations commerciales d'achat d'immeubles en vue de leur revente sont légalement passibles de l'impôt sur les sociétés ; qu'il est à cet égard sans incidence que l'activité commerciale ainsi exploitée ait ou non été prévue par leur objet social ; que, pour le même motif, le moyen pris de ce qu'en application des dispositions de l'article 1849, alinéa 1er, du code civil, les actes de commerce résultant de l'exercice d'une activité commerciale qui excède son objet n'engagent pas la société civile ne peut également qu'être écarté comme inopérant ;

6. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le requérant ne critique pas utilement le bien-fondé des impositions litigieuse par ses moyens pris de ce que l'objet social commercial de la SCI Franchepré était illicite pour une société civile ;

En ce qui concerne le montant des distributions :

7. Considérant qu'en cas d'acquisition par une société à un prix que les parties ont délibérément majoré par rapport à la valeur vénale de l'objet de la transaction, ou, s'il s'agit d'une vente, délibérément minoré, sans que cet écart de prix comporte de contrepartie, l'avantage ainsi octroyé doit être requalifié comme une libéralité constitutive d'un acte anormal de gestion pour la société qui l'a consentie et, si le vendeur est une entreprise passible de l'impôt sur les sociétés, à un revenu distribué imposable entre les mains de l'acquéreur en vertu du c) de l'article 111 du code général des impôt ; que la preuve de l'existence de cet acte anormal de gestion doit être regardée comme apportée par l'administration lorsque est établie l'existence, d'une part, d'un écart significatif entre le prix convenu et la valeur vénale du bien cédé, d'autre part, d'une intention, pour la société, d'octroyer, et, pour le cocontractant, de recevoir, une libéralité du fait des conditions de la cession ;

8. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société civile immobilière Franchepré a cédé le 8 mars 2007 à M. B...A..., son gérant et associé à hauteur de 99,6 % du capital, au prix de 1 253 000 euros, soit 3 196 euros par mètre carré, une maison d'habitation de 392 m² située sur la commune de Mandelieu la Napoule, dénommée " villa Montserrat ", qu'elle avait acquise en 2000 en vue de la revendre après rénovation et qui était inscrite à l'actif pour une valeur de 1 825 724 euros ; que M. B...A..., après avoir achevé les travaux de rénovation, a revendu ce bien au prix de 5 457 000 euros toutes taxes comprises dès le 10 juillet 2008 ; que, pour déterminer la valeur vénale de la villa cédée, d'une superficie de 392 mètres carrés et classée en catégorie cadastrale 2,5, soit entre les catégories 2 " luxe " et 3 " très confortable ", le service a retenu la moyenne arithmétique des prix au mètre carré de huit transactions immobilières intervenues entre juin 2005 et mars 2007, intéressant des villas situées à Mandelieu-La Napoule et Mougins, de superficies utiles comprises entre 200 et 400 mètres carrés et classées en catégories 2, 2,5 ou 3 ; que la valeur vénale de 5 559 euros au mètre carré ainsi calculée a toutefois été réduite à 5 026 euros, conduisant dès lors à la valorisation définitive de 1 970 192 euros à la date du 8 mars 2007, par le service, se conformant à l'avis rendu par la commission départementale de conciliation ;

9. Considérant que le requérant ne conteste pas utilement la pertinence des cinq termes de comparaison retenus en dernier lieu par le service, qui correspondent à des villas de tailles, standing et localisation comparables en soutenant qu'il s'agissait de villas achevées alors que la villa à évaluer était inachevée et inhabitable, dès lors qu'une telle situation peut notamment être prise en compte par le biais d'un abattement sur la valeur du bien, ainsi qu'il résulte au demeurant des termes mêmes de l'expertise privée dont il se prévaut ; qu'au demeurant, s'il allègue que la villa était inhabitable à la date du 8 mars 2007, le ministre soutient sans être contredit que M. B... A...a déclaré dès mars 2007 la villa Montserrat comme étant sa résidence principale et s'il fait valoir qu'elle était inachevée, il est constant que l'administration a limité la réintégration à la différence avec la valeur vénale estimée au 8 mars 2007 et non avec le prix de sa revente en 2008 par le requérant après achèvement des travaux de rénovation ; que le requérant ne se prévaut pas utilement des différences de caractéristiques entre la villa cédée et celle, voisine, dite " villa B ", écartée des termes de comparaison à la suite de l'avis de la commission de conciliation ; que, s'il entend se prévaloir des conclusions d'une expertise privée valorisant la villa à 1 393 354 euros, cette expertise est dépourvue de toute référence comparative et peu circonstanciée ; que, par ailleurs, s'il produit deux offres de particuliers proposant, en mai 2006 et avril 2007, d'acheter le bien concerné aux prix respectifs de 1 830 000 euros et 1 795 000 euros, et un courrier de notaire, daté de septembre 2003, évoquant un prix de vente potentiel de 1 800 000 euros, ces éléments ne remettent pas en cause la valeur vénale de 1 970 192 euros retenue par le service ; que, si le requérant soutient que la villa Montserrat avait une valeur au mètre carré inférieure à celle des éléments de comparaison du fait qu'elle serait dépourvue de divers éléments de valorisation, il est constant qu'elle a en réalité été vendue dès sa mise en vente l'année suivante très au-dessus du prix du marché des villas des catégorie 2 et 3 prises en compte par le service et il ne justifie pas de cette situation par les seuls travaux de finition réalisés par lui-même et ses proches pour un montant qu'il estime sans en justifier à 600 000 euros et par des achats de matériaux pour près de 140 000 euros et le service fait au surplus valoir sans être contredit qu'elle avait initialement été proposée à la vente par la SCI Franchepré en janvier 2006 pour un montant de 5 500 000 euros ; qu'il résulte de tout ce qui précède que l'administration apporte la preuve, qui lui incombe, que la SCI Franchepré a renoncé à des recettes équivalentes à la différence entre la valeur vénale de la villa Montserrat estimée à 1 970 192 euros à la date de la cession intervenue le 8 mars 2007 et le prix de 1 253 000 euros auquel elle l'a vendue à son associé gérant ;

10. Considérant qu'il incombe dans ces conditions au requérant de justifier de l'existence d'une contrepartie pour la SCI Franchepré ; qu'à cet égard, le requérant soutient que la cession du bien en cause serait intervenue dans des conditions conformes à l'intérêt de l'entreprise eu égard à sa situation financière d'absence de trésorerie et de fort endettement notamment à l'égard de son associé principal M. B... A..., à l'impossibilité dans ces conditions d'obtenir un financement bancaire et à l'absence d'acquéreur potentiel possible en l'état inachevé et inhabitable du bien à la date de la cession et que, dans ces conditions, elle a été contrainte de céder la villa en cause au prix litigieux à son gérant, seul acquéreur possible d'un bien que la SCI Franchepré n'aurait pas été en mesure d'achever faute de pouvoir financer les travaux nécessaires ; que, toutefois, le requérant ne justifie d'aucun motif justifiant une cession urgente à un prix inférieur à la valeur vénale de la villa en cause, et au demeurant également à sa valeur d'inscription à l'actif, alors que la SCI Franchepré avait pour principal créancier son associé gérant, détenteur de 99,6 % des parts sociales, dont la créance d'un montant de 2 779 429 euros était supérieure à la valeur vénale de la villa et qui a été en mesure d'achever lui-même avec ses proches la plus grande part des travaux de rénovation de la villa ; qu'il n'établit par ailleurs pas que la SCI Franchepré avait sérieusement recherché un financement bancaire pour l'achèvement des travaux de rénovation en se prévalant de demandes orales de prêts pour un montant de 1 200 000 euros, ni en tout état de cause qu'un financement d'un tel montant était nécessaire ; qu'il ne justifie, ni même n'allègue, que la SCI Franchepré n'était pas en mesure de mettre la villa Montserrat en vente auprès de tiers à un prix incluant le montant des travaux restant à réaliser à sa charge, ainsi qu'il résulte de l'instruction qu'elle a fait pour la villa B vendue inachevée avec un prix incluant à hauteur de 300 000 euros des travaux d'achèvement restant à réaliser, obtenant ainsi le moyen de financer l'achèvement de la villa et de la vendre à son prix sans nécessité d'obtention d'un emprunt bancaire ; qu'enfin, le produit de la vente concomitante, le 30 mars 2007, d'une seconde villa par la SCI Franchepré, pour un montant de 1 839 465 euros, qui aurait été de nature à apporter à cette société une trésorerie suffisante pour l'achèvement de la villa Montserrat a été utilisé pour rembourser à M. B... A...une somme de 1 000 000 euros ; qu'il résulte de ce qui précède que le requérant n'établit pas l'existence d'une contrepartie à la renonciation à recettes établie par l'administration ; que, par suite, l'administration a pu à bon droit regarder cet avantage occulte comme une distribution au sens des dispositions du c de l'article 111 de code général des impôts ;

Sur les pénalités :

11. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt (...) entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) " ;

12. Considérant que l'administration apporte la preuve du caractère délibéré du manquement, ainsi qu'il lui incombe, en relevant notamment que la cession de la villa litigieuse a été effectuée à un prix très inférieur à celui du marché à son profit par la SCI Franchepré, qu'il s'était ainsi octroyé le bénéfice que la société pouvait attendre de la cession de ses actifs, que cette situation n'avait été rendue possible que par sa situation d'associé très majoritaire de cette société et que la connaissance par le requérant du marché immobilier local lui permettait d'avoir pleine conscience de l'avantage qu'il s'était ainsi octroyé indument ; que, dans ces conditions, elle était en droit d'appliquer les pénalités litigieuses au requérant ;

13. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il y ait lieu de surseoir à statuer ni qu'il soit besoin d'ordonner l'expertise sollicitée, qui n'est pas de droit pour le contribuable dans la présente instance et ne présente pas d'utilité pour la solution du litige dès lors notamment que du fait de l'achèvement des travaux la villa Montserrat n'est plus dans l'état du jour de la cession litigieuse, que M. B...A...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande ; que, par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées ;

D É C I D E :

Article 1er : La requête de M. B...A...est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. C...B...A...et au ministre de l'action et des comptes publics.

Copie en sera adressée à la direction nationale des vérifications de situations fiscales.

Délibéré après l'audience du 1er mars 2018, à laquelle siégeaient :

- M. Jardin, président de chambre,

- M. Dalle, président assesseur,

- Mme Notarianni, premier conseiller,

Lu en audience publique, le 22 mars 2018.

Le rapporteur,

L. NOTARIANNI

Le président,

C. JARDIN

Le greffier,

C. MONGIS

La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

2

N° 17PA01918