| France, Cour administrative d'appel de Versailles, 3ème chambre, 28 janvier 2014, 12VE04123

Vu la requête, enregistrée le 10 décembre 2012, présentée pour M. A... B..., demeurant..., par Me Cormorant, avocat ; M. B... demande à la Cour :

1° d'annuler le jugement n° 1005541 en date du 24 octobre 2012 par lequel le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à sa charge au titre des années 2001, 2002 et 2003 ;

2° de prononcer la décharge des impositions en litige ;

Il soutient que :

- l'administration a exploité des renseignements recueillis au cours de l'examen de sa situation fiscale personnelle et a procédé à des redressements en matière de revenus provenant de son activité commerciale sans déclencher de vérification de comptabilité ; la procédure d'imposition méconnaît ainsi l'article L. 47 du livre des procédures fiscales, ainsi que les points 6 et 7 de la doctrine administrative du 1er juillet 2002 référencée DB 13 L-141 ;

- il a été privé d'un débat oral et contradictoire, en violation des termes de la charte du contribuable vérifié qui sont opposables à l'administration en vertu de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales ; en effet, au vu de la distance séparant son domicile et le lieu de ses convocations avec le vérificateur, il n'a pas été en mesure de faire valoir ses observations, alors qu'il avait pris soin de signaler son déménagement dans le Var par un courrier du 19 juillet 2004 ;

- au vu des termes de l'article L. 45-0A du livre des procédures fiscales, les agents des Hauts-de-Seine n'étaient plus compétents pour contrôler l'assiette des impositions en litige au titre de l'année 2003 ;

- la procédure d'imposition est également viciée dès lors que la saisie des pièces comptables relatives à l'exploitation de son entreprise individuelle l'a empêché de fournir des observations utiles ; en dépit de ses démarches entreprises pour récupérer ces pièces, une ordonnance de non restitution lui a été opposée le 3 octobre 2005 ; le vérificateur a pour sa part refusé de se déplacer au greffe pour examiner ces documents ; le 19 décembre 2006 la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a en outre indiqué que les documents saisis avaient été égarés ;

- la proposition de rectification du 23 décembre 2004 ne lui a été remise qu'un an plus tard à sa demande ; la signature figurant sur l'accusé de réception du pli contenant cette proposition n'est en effet pas la sienne ; son courrier du mois de janvier 2005 n'a pas été adressé au service en réponse à cette proposition ;

- n'ayant jamais été salarié, aucun de ses revenus ne pouvait être imposé dans la catégorie des traitements et salaires au titre de l'année 2001 ;

- pour déterminer le montant des impositions en litige l'administration aurait dû tenir compte des deux enfants à charge rattachés à son foyer fiscal ;

- le montant de ses revenus fonciers perçus en 2001 n'excède pas la somme de 90 000 francs ;

- les suppléments d'impôts mis à sa charge au titre de l'année 2003 doivent être réduits d'un montant correspondant à une perte de stocks subie le 2 décembre 2003 et à des honoraires d'avocats ;

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Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 14 janvier 2014 :

- le rapport de M. Guiard, premier conseiller,

- les conclusions de M. Locatelli, rapporteur public,

- les observations de M.B... ;

Et connaissance prise des notes en délibéré présentées par M. B...les 14 et 20 janvier 2014 ;

1. Considérant qu'à l'issue de deux examens de situation fiscale personnelle portant sur les années 2001 et 2002 d'une part, et 2003 d'autre part, M. B..., qui exerçait une activité de réparation de matériel électronique et de vente de pièces détachées, a fait l'objet de rehaussements dans les catégories des revenus fonciers et des revenus d'origine indéterminée ; que plusieurs dégrèvements partiels ont été accordés à l'intéressé le 22 mars 2007 puis les 15 juillet et 27 août 2009 à la suite de ses réclamations des 5 mars et 23 novembre 2007 ; que M. B... a ensuite saisi, en vain, l'administration fiscale d'une nouvelle réclamation le 20 novembre 2009 ; qu'il fait appel du jugement du 24 octobre 2012 par lequel le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales restant à sa charge au titre des années 2001 à 2003 ;

Sur l'étendue du litige :

2. Considérant que, par décision du 23 juillet 2013, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur départemental des finances publiques a prononcé le dégrèvement des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu ainsi que des intérêts de retard mis à la charge de M. B... au titre de l'année 2003 ; qu'ainsi, les conclusions de la requête relatives à ces cotisations sont devenues sans objet ;

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

3. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : " Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. (...) " ; que selon l'article L. 47 B du même livre : " Au cours d'une procédure d'examen de situation fiscale personnelle, l'administration peut examiner les opérations figurant sur des comptes financiers utilisés à la fois à titre privé et professionnel et demander au contribuable tous éclaircissements ou justifications sur ces opérations sans que cet examen et ces demandes constituent le début d'une procédure de vérification de comptabilité. (...) L'administration peut tenir compte, dans chacune de ces procédures, des constatations résultant de l'examen des comptes ou des réponses aux demandes d'éclaircissements ou de justifications, et faites dans le cadre de l'autre procédure conformément aux seules règles applicables à cette dernière. " ;

4. Considérant qu'il résulte de ces dispositions que, lorsque l'administration procède à un contrôle de comptes à usage mixte dans le cadre d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'un contribuable, puis utilise les résultats obtenus pour redresser ses revenus, un tel contrôle ne constitue pas, par lui-même, le début d'une vérification de comptabilité ; que, par suite, en procédant à l'examen puis à l'exploitation des comptes à usage mixte de M. B..., le service n'a pas engagé une vérification de comptabilité impliquant l'envoi d'un avis de vérification en application des dispositions précitées de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales ; que, par ailleurs, le requérant n'est pas fondé à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des points 6 et 7 de l'instruction administrative du 1er juillet 2002 référencée DB 13 L-141 qui portent sur la procédure d'imposition ;

5. Considérant, en deuxième lieu, que si le défaut de dialogue contradictoire avec le contribuable préalablement à l'envoi de la proposition de rectification est susceptible d'entacher la procédure d'imposition d'irrégularité, le caractère oral d'un tel débat n'est exigé ni par les dispositions des articles L. 47 et suivants du livre des procédures fiscales, ni par la charte des droits et obligations du contribuable vérifié, rendue opposable à l'administration par l'article L. 10 du même livre ; qu'en l'espèce, il résulte de l'instruction que le vérificateur a mis à même M. B... de présenter ses observations écrites à plusieurs reprises au cours de la procédure de contrôle et qu'il lui a proposé trois entretiens les 21 avril, 28 juillet et 26 octobre 2004, auxquels l'intéressé ne s'est pas présenté ; que M. B... n'est pas fondé à soutenir qu'il aurait été privé de la possibilité de se rendre à ces trois entretiens, dès lors qu'il est constant que le vérificateur n'a été informé par le contribuable de son déménagement dans le Var qu'après lui avoir adressé sa deuxième proposition de rendez-vous ; qu'en outre, il ressort des termes des courriers adressés au service par le requérant que celui-ci estimait qu'un entretien était inutile dans la mesure où la saisie judiciaire de ses documents comptables faisait obstacle à ce qu'il puisse apporter à l'administration les justificatifs nécessaires pour démontrer le bien-fondé de sa réclamation ; que, dès lors, le moyen tiré par M. B... de ce qu'il aurait été privé d'un débat oral et contradictoire ne peut qu'être écarté ;

6. Considérant, en troisième lieu, qu'en admettant que les documents saisis au cours de la perquisition ordonnée par un juge d'instruction du Tribunal de grande instance de Nanterre aient été utiles à M. B... pour contester les impositions en litige, il ne résulte pas de l'instruction que le contribuable a pris toutes les dispositions pour avoir accès, dans la mesure où cela était nécessaire, à ces documents, soit par l'intermédiaire de son avocat, soit, comme le prévoit l'article 97 du code de procédure pénale, par la voie d'une demande adressée au juge d'instruction et tendant à obtenir la copie desdits documents ; que, dans ces conditions, la circonstance que le requérant s'est vu opposer, le 3 octobre 2005, une ordonnance de non restitution de ses documents comptables, sur le fondement des dispositions de l'article 99 du code de procédure pénale, ne saurait avoir pour effet d'entacher la procédure d'imposition d'irrégularité ;

7. Considérant, enfin, que si le requérant soutient que la proposition de rectification du 23 décembre 2004 ne lui aurait été remise qu'un an après une demande formulée en ce sens, il n'est pas établi que la signature apposée le 30 décembre 2004 sur l'accusé de réception du pli contenant cette proposition ne serait pas la sienne ou celle d'une personne ayant qualité pour signer un tel avis ; que, par suite, le moyen invoqué par l'intéressé doit être écarté ;

Sur le bien-fondé de l'imposition :

8. Considérant, en premier lieu, d'une part, que si la proposition de rectification du 23 décembre 2004 décrit, au titre de l'année 2001, la " situation avant vérification " en faisant apparaître une somme de 8 004 euros soumise au régime " micro BIC " puis mentionne la même somme au titre des traitements et salaires au stade de la " situation après vérification ", le tableau des conséquences financières du contrôle figurant en page 12 de la proposition de rectification ainsi que l'avis d'imposition du requérant pour 2001 montrent que cette erreur matérielle a été sans conséquence sur les impositions en litige, l'abattement de 50 p. 100 prévu pour les revenus soumis au régime des " micro BIC " étant demeuré appliqué ; que, dès lors, M. B... n'est pas fondé à soutenir qu'il aurait été à tort imposé dans la catégorie des traitements et salaires au titre de l'année 2001 ;

9. Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré. Il en est de même lorsqu'une imposition a été établie d'après les bases indiquées dans la déclaration souscrite par un contribuable ou d'après le contenu d'un acte présenté par lui à la formalité de l'enregistrement. " ;

10. Considérant qu'il résulte de l'instruction et qu'il n'est pas contesté que la somme de 14 260 euros imposée en tant que salaires au titre de l'année 2002 avait été mentionnée dans cette catégorie de revenu dans la déclaration adressée à l'administration fiscale par M. B... ; que l'intéressé n'apporte aucun élément au soutien de son affirmation selon laquelle il n'aurait en réalité pas eu la qualité de salarié au titre de ladite année ; que, dès lors, il n'est pas fondé à soutenir que l'imposition primitive correspondant à ses revenus déclarés de 14 260 euros serait entachée d'une erreur de droit ;

11. Considérant, en troisième lieu, que si le requérant soutient qu'un contribuable ne peut être imposé concomitamment selon le régime des bénéfices industriels et commerciaux (BIC) et selon le régime des " micro BIC ", il ressort des termes de la proposition de rectification du 23 décembre 2004, ainsi que de ceux des avis d'imposition 2001 et 2002 adressés à l'intéressé, que les cotisations d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à sa charge au titre des années 2001 et 2002 portent exclusivement sur des salaires, des revenus fonciers, des revenus d'origine indéterminée et des revenus soumis au régime des " micro BIC " ; qu'il suit de là que le moyen tiré par le requérant de ce qu'il aurait été concomitamment imposé selon le régime des BIC et des " micro BIC " manque en fait ;

12. Considérant, en quatrième lieu, qu'aux termes de l'article 6 du code général des impôts : " (...) 3. Toute personne majeure âgée de moins de vingt et un ans, ou de moins de vingt-cinq ans lorsqu'elle poursuit ses études, ou, quel que soit son âge, lorsqu'elle effectue son service militaire ou est atteinte d'une infirmité, peut opter, dans le délai de déclaration et sous réserve des dispositions du dernier alinéa du 2° du II de l'article 156, entre : 1° L'imposition de ses revenus dans les conditions de droit commun ; 2° Le rattachement au foyer fiscal dont elle faisait partie avant sa majorité, si le contribuable auquel elle se rattache accepte ce rattachement et inclut dans son revenu imposable les revenus perçus pendant l'année entière par cette personne ; le rattachement peut être demandé à l'un ou à l'autre des parents lorsque ceux-ci sont imposés séparément. (...) " ;

13. Considérant que si M. B... soutient que le montant des impositions en litige aurait dû être déterminé en tenant compte de ses deux enfants majeurs à charge, le ministre soutient sans être contesté qu'aucune demande de rattachement au foyer fiscal de l'intéressé n'a été présentée dans le délai de déclaration ; qu'au surplus, il n'est pas établi ni même allégué que les enfants de M. B... remplissaient les conditions d'âge, de scolarité, d'engagement militaire ou d'infirmité mentionnées au 3. de l'article 6 du code général des impôts ; que, dès lors, le moyen ne peut qu'être écarté ;

14. Considérant, enfin, qu'aux termes de l'article 32 du code général des impôts, dans sa version issue de l'article 12 de la loi de finances pour 2002 n° 2001-1275 du 28 décembre 2001, applicable à compter de l'imposition des revenus de l'année 2001 : " 1. Par dérogation aux dispositions de l'article 31, lorsque le montant du revenu brut annuel défini aux articles 29 et 30 n'excède pas 15 000 euros, le revenu imposable correspondant est fixé à une somme égale au montant de ce revenu brut diminué d'un abattement de 40 %. (...) " ;

15. Considérant que si le requérant soutient qu'il aurait dû bénéficier du régime " micro foncier " tel que défini par les dispositions précitées de l'article 32 du code général des impôts, dans la mesure où les revenus fonciers qu'il a perçus au cours de l'année 2001 n'ont pas excédé la somme de 90 000 francs, il ressort des termes de la proposition de rectification du 23 décembre 2004 que l'examen de la situation fiscale personnelle de la compagne de M. B... a révélé que la location de la propriété de l'intéressé située à Montauroux avait en réalité permis de dégager un montant total de loyers de 100 199,99 francs ; que, s'il n'est pas contesté que cette somme a été encaissée sur le compte bancaire de la compagne du requérant et que celle-ci a reversé à M. B... un montant de 90 000 francs sous forme de deux versements en liquide réalisés les 20 et 21 juin 2001, conservant le solde pour les besoins du ménage, le requérant doit néanmoins être regardé comme ayant eu la disposition de l'ensemble de ses revenus fonciers, évalués selon ses propres termes à " une somme d'environ 100 000 francs " dans un courrier du 8 août 2004 adressé à l'administration fiscale ; que, dès lors, c'est à juste titre que le service n'a pas fait application du régime " micro foncier " pour calculer le montant des impositions supplémentaires en litige ;

16. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. B... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté ses conclusions tendant à la décharge des impositions supplémentaires mises à sa charge au titre des années 2001 et 2002 ; que, dès lors, l'Etat n'étant pas la partie perdante pour l'essentiel dans la présente instance, les conclusions du requérant tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent également être rejetées ;

DECIDE :

Article 1er : Il n'y a pas de lieu de statuer sur les conclusions de la requête tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mises à la charge de M. B... au titre de l'année 2003.

Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

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