Vu la requête, enregistrée le 23 mai 2005, présentée pour M. François X, demeurant ..., par Me Hameau, avocat ; M. X demande à la Cour :
11) d'annuler le jugement n° 0400630 en date du 12 avril 2005 par lequel le Tribunal administratif de Rouen a rejeté sa demande tendant à la décharge du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre de l'année 1995 ;
2°) de prononcer la décharge demandée ;
3°) de condamner l'Etat au versement de la somme de 1 200 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Il soutient que sa demande devant le tribunal administratif n'était pas tardive car le rejet de sa réclamation préalable ne lui a pas été régulièrement notifié ; que les aides communautaires n'ont pas le caractère de subvention mais celui d'un complément de prix qui doit être rattaché à l'exercice au cours duquel la récolte est levée ; que ce caractère résulte de la réponse ministérielle faite à M. Y, député, publiée le 2 mars 1992 ; qu'en lui opposant le fait que cette réponse a été faite en matière de taxe sur la valeur ajoutée, le jugement va à l'encontre du principe de l'unicité de l'administration fiscale ; que la qualification de complément de prix résulte également de l'instruction 5 E-5-94 que l'administration doit appliquer conformément à l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; que si la créance était certaine dans son principe, elle ne l'était pas dans son montant dès lors que les surfaces qui doivent être retenues pour le calcul de l'aide ne sont connues que lorsque les récoltes sont levées, soit en l'espèce postérieurement à la date de clôture de l'exercice 1995 ; que l'administration admet dans l'instruction du 5 mai 1994 et dans la documentation de base 5 E 3223 du 1er juillet 1995 qu'en raison de l'incertitude sur les éléments financiers de l'aide la comptabilisation de l'aide peut être retardée jusqu'à la date où elle est connue des intéressés par leurs publications professionnelles ; qu'il appartient à l'administration d'apporter la preuve que cette publication était intervenue au 30 septembre 1995 alors que le montant définitif de ces primes n'est connu qu'au cours du dernier trimestre de chaque année ; que l'administration n'a pas informé le requérant de la nature des renseignements qu'elle a obtenus en usant de son droit de communication auprès de M. Claude X et au vu desquels l'administration a procédé à la réintégration des intérêts ; que s'agissant de l'acte anormal de gestion, la notification de redressements n'était pas motivée ; que la dispense d'intérêts entrait dans le cadre d'une gestion normale en raison des liens étroits existant entre les deux sociétés et de l'intérêt que présentait pour la SCEA l'aide à la SNC X qui lui permettait de survivre malgré ses difficultés financières ;
Vu le jugement attaqué ;
Vu le mémoire, enregistré le 22 novembre 2005, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie qui conclut au rejet de la requête ; il soutient que la demande présentée devant le tribunal administratif était irrecevable car tardive dès lors que la notification de la décision de rejet de sa réclamation a été régulièrement notifiée à la bonne adresse ; que l'administration n'a pas fait usage de son droit de communication, la lettre de M. Claude X se trouvant dans l'entreprise et que le redressement n'a pas été fondé sur ce document ; que la notification de redressements était motivée en droit et en fait ; que la subvention était certaine dans son principe dès la demande du 9 mai 1995 et déterminée dans son montant le 5 juillet 1995 ; que l'aide étant calculée en fonction des superficies mises en culture, son attribution n'est pas subordonnée à la condition que les récoltes soient levées ; qu'il ne peut demander le bénéfice de la doctrine prévoyant un différé en cas d'incertitudes grevant les éléments de calcul des aides communautaires dès lors qu'il ne justifie d'aucune circonstance de ce type ; que la réponse ministérielle Y portant sur la taxe sur la valeur ajoutée n'est pas opposable dans le présent litige ; que les avances consenties sans intérêts par la SCEA du Pot au Pin à la SNC X constituait un acte anormal de gestion, en l'absence d'une contrepartie de l'avantage accordé à la seconde ;
Vu le mémoire, enregistré le 23 décembre 2005, présenté pour M. X qui conclut aux mêmes fins par les mêmes moyens ;
Vu l'ordonnance en date du 6 février 2006 portant clôture de l'instruction au 10 mars 2006 ;
Vu le mémoire, enregistré le 2 mars 2006, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie qui confirme ses précédentes écritures ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 9 mai 2006 à laquelle siégeaient M. Philippe Couzinet, président de chambre, M. Alain Dupouy, président-assesseur et M. Alain de Pontonx, premier conseiller :
- le rapport de M. Alain de Pontonx, premier conseiller ;
- et les conclusions de M. Pierre Le Garzic, commissaire du gouvernement ;
Sans qu'il soit besoin de se prononcer sur la fin de non-recevoir opposée par le ministre :
Considérant qu'un complément d'impôt sur le revenu a été assigné à M. François X au titre de l'année 1995 à raison de la quote-part qu'il détient dans le capital de la société civile d'exploitation agricole du Pot au Pin, à la suite de la vérification de comptabilité dont elle a fait l'objet ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant qu'il résulte des termes mêmes de la notification de redressements du 4 juin 1997 adressée à M. et Mme X que la réintégration des intérêts des avances consenties par la SCEA du Pot au Pin à la SNC X a trouvé son origine et a été justifiée par l'examen de la comptabilité ; qu'ainsi le redressement ne se fonde pas sur la lettre de M. Claude X ; que, dès lors, le requérant n'est pas fondé à soutenir que la procédure est irrégulière au motif que l'administration ne l'a pas informé de la nature des renseignements qu'elle aurait obtenus auprès de M. Claude X ;
Considérant que la notification de redressements comporte l'ensemble des éléments de droit et de fait qui fondent les redressements, notamment en ce qui concerne la réintégration des intérêts des avances consenties par la SCEA du Pot au Pin à la SNC X ; qu'ainsi le moyen tiré de l'absence de motivation de la notification de redressements au regard des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales manque en fait ;
Sur le bien-fondé de l'imposition :
En ce qui concerne l'exercice de rattachement des aides communautaires :
S'agissant de l'application de la loi :
Considérant que l'article 38 du code général des impôts dispose : « 1. … le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises… 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée de suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. 2 bis. Pour l'application des 1 et 2, les produits correspondant à des créances sur la clientèle ou des versements reçus à l'avance en paiement du prix sont rattachés à l'exercice au cours duquel intervient la livraison des biens pour les ventes ou opérations assimilées et l'achèvement des prestations pour les fournitures de services » ;
Considérant qu'il ressort des dispositions du 2 de l'article 38 du code général des impôts, applicable en matière de bénéfice agricole en vertu de l'article 72 du même code, que les créances nées au cours d'un exercice doivent, si elles sont acquises dans leur principe et leur montant, entrer en compte pour la détermination de la variation de l'actif net afférente audit exercice alors même que, pour quelque motif que ce soit, elles n'avaient pas encore été recouvrées au moment de la clôture dudit exercice ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SCEA du Pot au Pin a demandé le 9 mai 1995 le bénéfice d'une aide communautaire compensatoire au revenu versée dans le cadre de la politique agricole commune ; que par une décision du 5 juillet 1995, la direction départementale de l'agriculture et de la forêt de la Gironde lui a accordé l'aide demandée pour un montant de 1 347 075 francs ; que, par suite, la créance correspondante était certaine dans son principe et déterminée dans son montant au 30 septembre 1995, date de clôture de l'exercice en litige ;
Considérant que si le principe des aides communautaires mis en oeuvre dans le cadre de la politique agricole commune a pour objet de compenser la perte de revenus des exploitants occasionnée par la diminution du prix communautaire et la réduction contrôlée de certaines productions, le montant de l'aide est calculé en fonction des superficies mises en culture et non en fonction des récoltes qui sont effectivement levées ; que les conditions d'octroi de l'aide reçue par la SCEA du Pot au Pin ne peuvent la faire regarder comme revêtant le caractère d'un acompte sur le prix de vente des récoltes qui devrait conformément à l'article 38-2 du code général des impôts être comptabilisé au titre de l'exercice de la vente ; que dès lors le rattachement de la créance correspondant à l'octroi de cette aide doit être rattaché, non à l'exercice de vente de la récolte mais à l'exercice au cours duquel la créance en cause a acquis un caractère certain dans son principe et dans son montant ;
S'agissant du bénéfice de la doctrine :
Considérant que la réponse ministérielle faite le 2 mars 1992 à M. Y, député, porte sur l'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée des primes versées aux agriculteurs qui s'engagent au retrait des terres arables ; que l'analyse que fait le ministre de certaines aides communautaires ne concernant pas le fondement de l'imposition de M. X, celui-ci ne peut en demander le bénéfice sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; que de même M. X ne se peut se prévaloir de l'instruction 5 E-5-94 du 5 mai 1994 reprise dans la documentation de base 5 E 3223 qui, contrairement à ce qu'il soutient, ne qualifie pas les aides communautaires en cause de complément de prix, mais indique au contraire que la créance correspondant à ces aides constitue une créance acquise dans son principe lors du dépôt de la demande ;
Considérant que M. X se prévaut également des mesures de tempérament prévues par l'instruction précitée du 5 mai 1994 qui admet que la comptabilisation de la prime demandée soit retardée tant que les crédits correspondant au premier acompte de la prime (ou sa totalité si elle est versée en une seule fois) sont engagés par l'administration, selon les cas au niveau des services nationaux ou départementaux, lorsque des incertitudes existent sur les éléments physiques ou financiers servant au calcul de la prime ; que, toutefois, il ne résulte pas de l'instruction que l'engagement des crédits relatifs au versement de l'aide litigieuse aurait été effectué postérieurement au 30 septembre 1995, date de clôture de l'exercice en cause ; que, dès lors, M. X n'est pas fondé à se prévaloir de ladite doctrine ;
En ce qui concerne les avances sans intérêts consenties par la SCEA du Pot au Pin :
Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SCEA du Pot au Pin a consenti des avances de trésorerie à la SNC X, dont M. François X était associé, à hauteur de 19 590 189 francs et 16 479 659 francs au titre des exercices 1994 et 1995 sans avoir donné lieu à rémunération alors même que la SCEA du Pot au Pin avait supporté d'importants frais financiers et agios bancaires ;
Considérant que le fait d'accorder des avances sans intérêt à un tiers constitue un acte étranger à une gestion commerciale normale sauf si l'existence d'une contrepartie est établie ; que les règles qui gouvernent la charge de la preuve impliquent que, s'il appartient à l'administration d'apporter la preuve des faits sur lesquels elle se fonde pour estimer qu'un abandon d'intérêts constitue un acte anormal de gestion, elle est réputée apporter cette preuve si l'auteur de l'abandon n'est pas en mesure de justifier de l'existence de contreparties ; qu'en l'espèce, M. X explique la dispense d'intérêts par les liens étroits existant entre les deux sociétés ; que toutefois la seule circonstance que les deux sociétés, juridiquement étrangères l'une à l'autre, aient des associés communs n'est pas à elle seule une justification suffisante ; que si la SCEA entendait aider la SNC X qui éprouvait des difficultés financières, elle n'établit pas qu'elle pouvait en retirer une contrepartie ; que, par suite, l'administration apporte la preuve, qui lui incombe, du caractère anormal de la dispense d'intérêts que la SCEA du Pot au Pin a consentie à la SNC X ; qu'ainsi c'est à bon droit que l'administration a réintégré les intérêts non perçus dans le bénéfice de la SCEA du Pot au Pin et par suite, à raison de sa quote-part dans le capital de la société, dans l'assiette de l'impôt sur le revenu de M. X au titre de l'année 1994 dont le résultat est déficitaire et de l'année 1995 ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Rouen a rejeté sa demande tendant à la décharge du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre de l'année 1995 ;
Sur l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : « Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation » ;
Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, soit condamné à payer à M. X la somme qu'il demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article ler : La requête de M. X est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. François X et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.
Copie sera transmise au directeur des services fiscaux chargé de la direction de contrôle fiscal Nord.
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N°05DA00595
