Vu la requête, enregistrée le 13 février 2013 au greffe de la Cour, présentée pour la SARL Ateliers Ro.ch, dont le siège social est ZI de la Chauvetière, 6 rue Edouard Martel à Saint-Etienne (42100) ;
La SARL Ateliers Ro.ch demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n°s 1004738-1004739-1004740 du 11 décembre 2012 du Tribunal administratif de Lyon, en tant qu'il a rejeté sa demande tendant, d'une part, à la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 31 décembre 2005 et 2006, d'autre part, à la décharge des pénalités afférentes à ces cotisations et, enfin, à la décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2005 au 31 décembre 2006 ;
2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités contestées ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Elle soutient :
- que, s'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée, elle pouvait, compte tenu des justificatifs qu'elle produit et des explications qu'elle apporte, déduire la taxe afférente à l'intégralité de ses frais de déplacement ;
- que, s'agissant de l'impôt sur les sociétés, elle était fondée à déduire en charges lesdits frais de déplacement ; que, par ailleurs, étant sous-traitant du secteur automobile, elle justifie de son intérêt à sponsoriser l'Association Loir' Auto Sport ; qu'enfin, elle n'a commis aucun acte anormal de gestion en acquittant le loyer de deux machines à coulisseaux endommagées durant le transport, en prenant elle-même en charge les frais de réparation de ces machines et en engageant un avocat pour défendre ses intérêts ; qu'en effet, elle a ainsi pu disposer rapidement de ces machines difficiles à trouver sur le marché et nécessaires à son activité ; qu'en outre, l'accord conclu avec le bailleur comporte un rabais sur le loyer des machines et lui permettra d'être indemnisée par l'assureur du transporteur ; qu'ainsi, ce choix économique lui a été plus favorable qu'un contentieux avec le bailleur ; qu'elle aurait, en tout état de cause, dû exposer des frais d'avocat pour défendre ses intérêts ;
- que, s'agissant des pénalités, elle n'a commis aucun manquement délibéré ; qu'en effet, si elle a passé en charges les achats d'outillage, elle aurait pu les inscrire à l'actif de son bilan et les amortir rapidement, soit dans un délai de douze à dix huit mois, en raison de leur usure rapide ; que la prise en charge des frais de location et des honoraires d'avocat résulte d'un sinistre avéré et d'un choix économique non constitutif d'un acte anormal de gestion ;
Vu le jugement attaqué ;
Vu le mémoire en défense, enregistré le 7 juin 2013, présenté par le ministre de l'économie et des finances, qui conclut au rejet de la requête ;
Le ministre de l'économie et des finances fait valoir :
- que, s'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux frais de déplacement, certains de ces frais n'ont jamais été justifiés tandis que d'autres n'ont pas été engagés dans l'intérêt de la société ;
- que, s'agissant de l'impôt sur les sociétés, la SARL Ateliers Ro.ch ne justifie pas de la réalité ou du caractère professionnel des frais de déplacement litigieux ; qu'elle ne justifie pas davantage de son intérêt direct à exposer des dépenses de sponsoring au profit de l'Association Loir' Auto Sport dans la mesure où, d'une part, elle réalise l'essentiel de son chiffre d'affaires avec deux sociétés ayant les mêmes associés et dirigeants, notamment M. A...C..., et dépourvues d'activité dans le secteur automobile et, d'autre part, cette association est présidée par M. C...et compte parmi ses autres dirigeants plusieurs membres de la famille C...; qu'enfin, la prise en charge de loyers, de frais de remise en état et d'honoraires d'avocat à raison des deux machines à coulisseaux est constitutive d'un acte anormal de gestion ; qu'en effet, la société ne justifie pas de son intérêt à acquitter des loyers, même réduits, pour des machines inutilisables, alors que le bailleur avait manqué à ses obligations et qu'elle pouvait demander la résiliation du bail voire, en cas de faute du bailleur, des dommages et intérêts ; que la remise en état des machines incombait à la SA Baltoro Participations, bailleur tenu de remettre la chose dans un état approprié, et non au preneur ; qu'en outre, les factures d'acquisition des outils comportent des anomalies ; que les frais d'avocat sont relatifs à une action en responsabilité contre le transporteur qui incombait au seul bailleur, tenu de livrer les machines en état ;
- que, s'agissant des pénalités, il établit l'existence d'un manquement délibéré ; qu'en effet, la SARL Ateliers Ro.ch a organisé, par la prise en charge de loyers et de travaux injustifiés, l'évasion, vers des sociétés établies hors de France, d'une grande partie de ses bénéfices ; que cette évasion a été dissimulée sous couvert de factures anormalement élevées et répétées, émises par des sociétés avec qui elle entretient une communauté d'intérêt ; que la société ne pouvait ignorer qu'elle accordait un avantage indu à la SA Baltoro Participations ;
Vu le mémoire, enregistré le 21 mai 2014, présenté pour la SARL Ateliers Ro.ch, qui conclut aux mêmes fins que ses précédentes écritures, par les mêmes moyens ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code de commerce ;
Vu le code des obligations suisse ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 28 mai 2014 :
- le rapport de M. Meillier, conseiller ;
- les conclusions de Mme Chevalier-Aubert, rapporteur public ;
- et les observations de Me Neyret, avocat de la SARL Ateliers Ro.ch ;
1. Considérant que la SARL Ateliers Ro.ch, qui exerce une activité de fabrication de pièces métalliques, a fait l'objet du 28 février au 27 mai 2008 d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2005 au 31 décembre 2006 ; qu'à l'issue de cette vérification, l'administration fiscale a rehaussé le montant de ses cotisations d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos les 31 décembre 2005 et 2006, ainsi que ses droits de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2005 au 31 décembre 2006, et l'a en outre assujettie à une retenue à la source en application de l'article 119 du code général des impôts ; que ces impositions supplémentaires, partiellement assorties en matière d'impôt sur les sociétés d'une majoration pour manquement délibéré, ont été mises en recouvrement au 16 novembre 2009, par avis du 24 novembre 2009 ; que, par trois demandes distinctes, la SARL Ateliers Ro.ch a sollicité du Tribunal administratif de Lyon, d'une part, la décharge de la retenue à la source, d'autre part, la décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée, et, enfin, la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés ainsi que la décharge des pénalités pour manquement délibéré ; que, par jugement du 11 décembre 2012, le Tribunal administratif de Lyon, après avoir, d'une part, constaté un désistement partiel en matière d'impôt sur les sociétés, la SARL Ateliers Ro.ch ne contestant plus la rectification relative à l'acquisition de pièces pour les machines prises en location, et, d'autre part, prononcé la décharge de la retenue à la source, a rejeté le surplus des demandes de la société ; que la SARL Ateliers Ro.ch relève appel, dans cette dernière mesure, de ce jugement ;
Sur les conclusions à fin de décharge :
En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée :
2. Considérant qu'aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. / (...) II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures (...) / 2. La déduction ne peut pas être opérée si les redevables ne sont pas en possession (...) desdites factures (...) " ; qu'aux termes de l'article 289 du même code : " I.-1. Tout assujetti est tenu de s'assurer qu'une facture est émise, par lui-même, ou en son nom et pour son compte, par son client ou par un tiers (...) / II. Un décret en Conseil d'Etat fixe les mentions obligatoires qui doivent figurer sur la facture. Ce décret détermine notamment les éléments d'identification des parties, les données concernant les biens livrés ou les services rendus et celles relatives à la détermination de la taxe sur la valeur ajoutée. " ; qu'aux termes de l'article 242 nonies A dudit code, dans sa version alors applicable : " Les mentions obligatoires qui doivent figurer sur les factures en application du II de l'article 289 du code général des impôts sont les suivantes : / 1° Le nom complet et l'adresse de l'assujetti et de son client ; / (...) 6° Sa date de délivrance (...) " ; qu'aux termes du 1. de l'article 230 de l'annexe II audit code, en vigueur jusqu'au 1er janvier 2008 : " La taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les biens et services que les assujettis à cette taxe acquièrent (...) n'est déductible que si ces biens et services sont nécessaires à l'exploitation. / Toutefois, la taxe ayant grevé les dépenses relatives à des biens et à des services ne peut donner lieu à déduction lorsque le pourcentage de l'utilisation de ces biens et services pour les besoins privés de l'assujetti ou pour ceux de son personnel ou plus généralement à des fins étrangères à son entreprise est supérieur à 90 % de leur utilisation totale (...) " ;
3. Considérant, d'une part, que la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée grevant une dépense est subordonnée à la production d'une facture régulière mentionnant cette taxe ; qu'en outre, l'identification certaine du bénéficiaire d'une opération taxable est essentielle à l'exercice de son droit à déduction ; que, si la mention du nom complet et de l'adresse du client assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée sur la facture établie par le fournisseur ou le prestataire permet de présumer que les biens ou les services lui ont été livrés ou rendus et de vérifier qu'ils l'ont été pour les besoins de ses opérations taxées, l'absence de mention de ces informations ou leur caractère erroné sur la facture qui lui est remise peut ne pas faire obstacle à ce que la taxe soit déductible de celle à laquelle il est soumis en raison de ses propres affaires dans le cas seulement où il apporte la preuve par tout moyen du règlement effectif par lui-même de cette facture pour les besoins de ses propres opérations imposables ;
4. Considérant, d'autre part, que lorsque l'administration met en cause la déductibilité de la taxe ayant grevé l'acquisition d'un bien ou d'un service, au motif que ce bien ou ce service n'est pas nécessaire à l'exploitation ou qu'il n'a pas été utilisé pour les besoins des opérations imposables du redevable, il lui appartient, lorsqu'elle a mis en oeuvre la procédure de rectification contradictoire et que le contribuable n'a pas accepté la rectification, d'établir les faits sur lesquels elle se fonde ;
5. Considérant que l'administration fiscale a remis en cause, à hauteur de 912 euros en droits au titre de l'exercice clos en 2005 et de 779 euros en droits au titre de l'exercice clos en 2006, la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les dépenses de carburant exposées par la SARL Ateliers Ro.ch aux motifs, d'une part, qu'une partie des frais de gasoil n'étaient assortis d'aucun justificatif et, d'autre part, que certains des justificatifs présentés étaient dépourvus de caractère probant ou ne suffisaient pas à établir l'intérêt pour la société d'engager de telles dépenses ; que le vérificateur a en revanche admis la déduction de la taxe afférente à 50 % des frais assortis de justificatifs considérés comme " probants " ;
6. Considérant, d'une part, que la SARL Ateliers Ro.ch ne conteste pas n'avoir présenté des justificatifs de ses achats de gasoil qu'à hauteur de 4 536,42 euros toutes taxes comprises au titre de l'exercice clos en 2005 et de 3 645,21 euros toutes taxes comprises au titre de l'exercice clos en 2006, alors qu'elle a comptabilisé des frais de carburant gasoil d'un montant de 6 657 euros toutes taxes comprises et 6 054 euros toutes taxes comprises au titre de ces deux exercices ;
7. Considérant, d'autre part, que, s'agissant des achats de gasoil pour lesquels un justificatif a été produit, le vérificateur n'a exclu leur déduction que lorsqu'ils ont été effectués le samedi ou le dimanche, ne comportaient pas de date ou présentaient des montants incohérents de 150, 200, 250 ou 300 euros, alors que le prix toutes taxes comprises du carburant était de l'ordre de 1 euro le litre ; que la SARL Ateliers Ro.ch n'apporte aucun élément tendant à établir que son dirigeant effectuerait des déplacements les samedis et dimanches ou procéderait à des achats de carburant les dimanches afin de préparer les déplacements des lundis ; qu'elle n'explique pas davantage les montants incohérents de certains achats effectués en 2005 ; qu'elle ne conteste pas que M.C..., son gérant, a utilisé pour ses déplacements professionnels son véhicule personnel, pour lequel il a par ailleurs obtenu de la société le remboursement d'indemnités kilométriques, et que si la société disposait de véhicules utilitaires, elle n'employait qu'un seul salarié ; que, dans ces conditions, le ministre de l'économie et des finances apporte la preuve de ce que les achats en cause n'étaient pas nécessaires à l'exploitation ; qu'en tout état de cause, la société requérante ne conteste pas que l'essentiel des notes présentées ne faisaient pas mention du nom du client, ainsi que l'a relevé le vérificateur dans la réponse aux observations du contribuable, et n'établit pas ni même n'allègue avoir elle-même effectivement réglé lesdits achats pour les besoins de ses propres opérations imposables ;
8. Considérant, dès lors, que c'est à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause la déduction de la taxe afférente à une partie des achats de gasoil ;
En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés :
9. Considérant qu'aux termes du 1. de l'article 39 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature (...) / 7° Les dépenses engagées dans le cadre de manifestations de caractère philanthropique, éducatif, scientifique, social, humanitaire, sportif, familial, culturel ou concourant à la mise en valeur du patrimoine artistique, à la défense de l'environnement naturel ou à la diffusion de la culture, de la langue et des connaissances scientifiques françaises, lorsqu'elles sont exposées dans l'intérêt direct de l'exploitation (...) " ; que si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ; qu'il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; que le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ; que, dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive ; qu'en vertu de ces principes, lorsqu'une entreprise a déduit en charges une dépense réellement supportée, conformément à une facture régulière relative à un achat de prestations ou de biens dont la déductibilité par nature n'est pas contestée par l'administration, celle-ci peut demander à l'entreprise qu'elle lui fournisse tous éléments d'information en sa possession susceptibles de justifier la réalité et la valeur des prestations ou biens ainsi acquis ; que la seule circonstance que l'entreprise n'aurait pas suffisamment répondu à ces demandes d'explication ne saurait suffire à fonder en droit la réintégration de la dépense litigieuse, l'administration devant alors fournir devant le juge tous éléments de nature à étayer sa contestation du caractère déductible de la dépense ; que le juge de l'impôt doit apprécier la valeur des explications qui lui sont respectivement fournies par le contribuable et par l'administration ;
S'agissant des frais de déplacement :
10. Considérant que le service vérificateur a remis en cause la déduction en charges d'une partie des frais de carburant comptabilisés par la SARL Ateliers Ro.ch, aux motifs, d'une part, qu'une partie des frais de gasoil n'étaient assortis d'aucun justificatif et, d'autre part, que certains des justificatifs présentés, soit étaient relatifs à des achats effectués les samedis et dimanches ou ne comportaient pas de date, soit concernaient des achats d'essence sans plomb, alors que ni la société ni son gérant ne disposaient de véhicules utilisant ce type de carburant ; que, dans la mesure, notamment, où la société n'employait qu'un seul salarié et où M.C..., son gérant, avait indiqué avoir utilisé pour ses déplacements professionnels son véhicule personnel, pour lequel il a par ailleurs obtenu de la société le remboursement d'indemnités kilométriques, le vérificateur a estimé que la moitié des frais justifiés étaient relatifs au véhicule personnel de M. C...et a en conséquence admis en déduction 50 % des frais assortis de justificatifs et considérés par lui comme " probants " ;
11. Considérant, d'une part, qu'ainsi qu'il a été dit précédemment, la SARL Ateliers Ro.ch ne conteste pas n'avoir produit des justificatifs que pour une partie seulement des frais de gasoil qu'elle a comptabilisés ;
12. Considérant, d'autre part, que, s'agissant des achats de gasoil effectués les samedis et dimanches, la société requérante se borne à affirmer que certains achats de carburant auraient été effectués les dimanches afin de préparer les déplacements des lundis ; qu'ainsi, pour les mêmes motifs que ceux déjà énoncés plus haut en ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée déductible, le ministre de l'économie et des finances apporte des éléments de nature à établir que ces achats de gasoil, bien qu'assortis de justificatifs, n'ont pas été exposés dans l'intérêt de l'exploitation ;
13. Considérant, enfin, que le vérificateur a relevé, sans être contredit, que la SARL Ateliers Ro.ch ne dispose que de véhicules utilitaires et que M. C...utilisait pour ses déplacements professionnels un véhicule personnel, également de motorisation diesel ; que la société requérante n'explique pas dans quelles circonstances elle aurait été amenée à utiliser un véhicule utilisant de l'essence sans plomb ; que, dans ces conditions, ces achats d'essence sans plomb doivent être regardés comme dépourvus d'intérêt pour l'entreprise ;
S'agissant des frais de sponsoring :
14. Considérant que l'administration fiscale a remis en cause la déduction en charges de frais de promotion d'un montant total de 20 000 euros au titre de l'exercice clos en 2005 et de 15 000 euros au titre de l'exercice clos en 2006 facturés à la SARL Ateliers Ro.ch par l'Association Loir'Auto Sport, au motif que la société, qui réalise l'essentiel de son chiffre d'affaires avec des sociétés n'ayant pas d'activité dans le secteur automobile, ne justifiait pas d'un intérêt propre à promouvoir son image en parrainant cette association, alors de surcroît que celle-ci était dirigée par M. C...et par plusieurs autres membres de sa famille ;
15. Considérant que, pour justifier de son intérêt à parrainer l'Association Loir'Auto Sport, la SARL Ateliers Ro.ch soutient qu'elle a toujours été sous-traitant du secteur automobile et que les dépenses de sponsoring litigieuses lui ont permis de se maintenir en relation avec des donneurs d'ordre, anciens ou actuels, et de permettre à ceux-ci de participer à des compétitions, à des initiations ou à des spectacles automobiles ; qu'ainsi que l'a relevé le directeur des services fiscaux de la Loire dans sa décision rejetant la réclamation préalable, la société n'apporte toutefois aucun justificatif de nature à établir la nature et la réalité de la contrepartie qu'elle prétend avoir retiré des sommes versées à l'Association Loir'Auto Sport, sommes qui ne se rattachent à aucun événement particulier ; que, notamment, elle ne produit aucun élément relatif aux activités de l'association, aux conditions de son parrainage de celle-ci, ou encore à la nature et aux modalités de la publicité qui lui serait faite dans le cadre de son action de parrainage ; qu'en outre, l'administration fiscale a relevé qu'au titre des exercices clos en 2005 et 2006, 85 % et 79 % du chiffre d'affaires avait été réalisé auprès des sociétés Agrafor et Mecarex qui n'ont pas d'activité dans le secteur automobile et partagent par ailleurs avec elle les mêmes dirigeants et associés, ce qui relativise le besoin pour elle d'assurer sa propre promotion dans un tel secteur, quand bien même elle aurait dans le passé fabriqué des pièces pour les sociétés Magnetti Marelli, Valeo et Bosch ; qu'enfin, la société ne conteste pas entretenir des liens étroits avec l'Association Loir'Auto Sport dans la mesure où celle-ci est présidée par M. A...C...et que ses vice-président, trésorier et trésorier-adjoint sont tous des membres de la famille C...; que, dans ces conditions et compte tenu des éléments respectivement apportés par les deux parties, les dépenses de sponsoring exposées par la SARL Ateliers Ro.ch ne peuvent être regardées comme ayant été exposées dans l'intérêt direct de l'exploitation ;
S'agissant des loyers, " frais de remise en l'état " et frais de procédure relatifs à deux machines :
16. Considérant qu'il résulte de l'instruction que, par convention signée à Genève le 1er septembre 2004 et soumise au droit suisse, la SARL Ateliers Ro.ch a pris en location, pour un loyer annuel de 70 000 euros, auprès de la SA Baltoro Participations, à compter du 1er octobre 2004 et pour une durée de trente-six mois, deux machines à coulisseaux multiples, équipées chacune de six coulisseaux d'une puissance de huit tonnes ; que cette convention prévoyait à son article 1er que les machines seraient livrées courant septembre 2004 à l'atelier du preneur par les soins du bailleur ; que l'article 7 de cette convention stipulait que le preneur pourrait résilier le contrat avec un préavis de trois mois pour la fin d'un semestre et moyennant une indemnité forfaitaire de 100 000 euros ; que les machines, expédiées directement de Grande-Bretagne par le fournisseur Lucas Bradley, ont été endommagées et rendues inutilisables pendant le transport ; que, par avenant signé à Genève et Saint-Etienne les 16 et 18 février 2005, la SA Baltoro Participations et la SARL Ateliers Ro.ch ont convenu d'une réduction, à compter du 1er janvier 2005, du loyer annuel des deux machines de 70 000 à 50 000 euros, la SA Baltoro Participations donnant également " tous pouvoirs " à la SARL Ateliers Ro.ch " en vue du règlement des problèmes d'assurances (dommage et perte d'exploitation) avec les assureurs du transporteur " ; que, sur le fondement de cet avenant, la SARL Ateliers Ro.ch a continué à louer les deux machines à coulisseaux et a comptabilisé puis déduit en charges des loyers, d'un montant annuel de 50 000 euros, au titre des années 2005 et 2006 ; qu'elle a également engagé une procédure judiciaire contre le transporteur, en exposant des frais et des honoraires d'avocat qu'elle a déduits de son bénéfice ; qu'elle a été autorisée, après accord des experts, à engager des travaux de remise en état des machines ; qu'elle a acquis auprès de la société Mach Tools Ltd deux outils pour bague et deux outils pour réalisation de chappe, lesquels ont fait l'objet le 29 novembre 2006 de quatre factures d'un montant total de 170 600 euros ;
Quant à la déductibilité des dépenses :
17. Considérant que, sauf à établir l'existence d'un acte anormal de gestion, l'administration fiscale n'a pas à s'immiscer dans la gestion des entreprises ; qu'en vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion commerciale normale ; que la prise en charge par une entreprise de frais dépourvus de contrepartie directe pour elle ou ne lui incombant pas directement ne relève d'une gestion commerciale normale que s'il apparaît qu'en consentant de tels avantages, l'entreprise a agi dans son propre intérêt ;
18. Considérant, d'une part, que le vérificateur a remis en cause la déduction en charges des loyers comptabilisés au titre des exercices clos en 2005 et 2006 au motif que la société ne justifiait pas d'un intérêt à acquitter ces loyers pour des machines inutilisables, alors qu'en application du contrat ainsi que de l'article 256 du code des obligations suisse, le bailleur était tenu de lui remettre à la date convenue ces machines dans un état approprié à l'usage auquel elles lui avaient été louées ; qu'à cet égard, il a relevé que selon les règles du droit suisse relatives au bail à loyer, le locataire peut, lorsque le bailleur ne délivre pas la chose dans un état approprié, demander la réparation de la chose, une réduction du loyer, la résiliation du contrat ou encore des dommages et intérêts ; que, d'autre part, le même vérificateur a également refusé la déduction en charges des quatre factures établies le 29 novembre 2006 par la société Mach Tools Ltd, qualifiées par lui de " frais de remise en état des machines " et " d'achats de pièces de remplacement ", au motif que la détérioration desdites machines, faisant suite aux manquements du bailleur à ses obligations, n'était pas imputable à la SARL Ateliers Ro.ch, que cette remise en état ne saurait être assimilée à l'entretien incombant contractuellement au preneur, et que, par suite, la prise en charge par la société de ces dépenses ne lui incombant pas constituait un acte anormal de gestion ; qu'enfin, le vérificateur a écarté la déduction en charges des frais d'avocat exposés dans le cadre de l'instance contre le transporteur au motif qu'il incombait au seul bailleur, responsable du bon état des machines jusqu'à leur livraison, de prendre en charge ces frais de procédure ;
A propos des loyers et des frais de procédure :
19. Considérant que la SARL Ateliers Ro.ch ne conteste plus en appel que, bien qu'ayant fait appel à un transporteur, la SA Baltoro Participations demeurait responsable des machines jusqu'à leur livraison effective et qu'ainsi le bailleur n'avait pas satisfait à son obligation de lui délivrer ces machines dans un état approprié à leur usage ; que, dans une telle situation, la SARL Ateliers Ro.ch aurait pu résilier le contrat sans acquitter l'indemnité forfaitaire de 100 000 euros prévue en cas de résiliation pour un autre motif ; qu'elle aurait également pu accepter les machines tout en exigeant du bailleur, outre une réduction des loyers supérieure à celle de 2/7e obtenue, la remise en l'état des machines ainsi que le versement de dommages-intérêts ; que le bailleur aurait alors dû prendre en charge les frais de réparation des machines ainsi que les frais de procédure relatifs à l'instance contre le transporteur ;
20. Considérant, toutefois, que la société requérante soutient qu'elle avait impérativement besoin de ces machines difficiles à trouver sur le marché et que, si elle avait résilié le contrat de bail, elle n'aurait alors pas pu produire les pièces qu'on lui a commandées ; qu'elle explique que l'accord passé avec le bailleur lui a permis non seulement d'obtenir une réduction de 70 000 à 50 000 euros du loyer annuel des machines, mais également d'engager elle-même une procédure contre le transporteur et son assureur, dans le cadre de laquelle elle a été autorisée à entamer rapidement la réparation des machines dont elle avait besoin, alors que, si elle avait résilié le contrat, le bailleur n'aurait pas alors nécessairement réparé les machines avant d'avoir obtenu la condamnation du transporteur ; qu'à cet égard, si la société ne justifie pas de ce qu'une des machines aurait été remise en état à la fin de l'année 2007, le vérificateur a néanmoins pu constater au cours de la vérification de comptabilité, soit quelques mois plus tard, qu'une des deux machines était en état de fonctionnement dans l'atelier de la société, le gérant lui indiquant à cette occasion que l'autre machine était en cours de remontage dans une société du groupe ; que la société indique également, sans être contredite, qu'en juillet 2010, l'expert désigné dans l'instance contre le transporteur n'avait toujours pas rendu son rapport ; que le ministre de l'économie et des finances se borne à relever que les machines étaient inutilisables, sans contester la difficulté de louer des machines équivalentes sur le marché non plus que le temps gagné dans la réparation des machines ; que, par ailleurs, la SARL Ateliers Ro.ch précise qu'en vertu de l'avenant signé en février 2004 avec le bailleur, elle pourra percevoir, après condamnation de l'assureur du transporteur, une indemnité couvrant les frais de réparation des machines exposés par elle ; qu'il résulte de cet avenant que l'action introduite contre le transporteur avait également pour objet l'indemnisation de la perte d'exploitation subie du fait de l'impossibilité d'utiliser les machines détériorées durant leur transport ; qu'ainsi, l'instance contre le transporteur a été engagée pour la défense des intérêts de la SARL Ateliers Ro.ch et non de ceux de la SA Baltoro Participations ; que la société requérante relève qu'en cas de litige avec le bailleur, elle aurait en tout état de cause dû engager des frais d'avocat pour la défense de ses intérêts ; qu'elle fait enfin valoir que ces frais de procédure pourront être mis à la charge du transporteur et de son assureur dans le cadre de l'action intentée contre ces derniers ;
21. Considérant que, dans ces conditions, la SARL Ateliers Ro.ch justifie que le choix fait par elle, après négociation avec le bailleur, de poursuivre l'exécution du contrat de location, moyennant des loyers réduits, de se charger d'introduire, à son propre profit, une action en responsabilité contre le transporteur et de procéder elle-même et dès que possible à la remise en l'état des machines présentait un intérêt économique pour elle ; que, dans la mesure où il n'appartient pas à l'administration fiscale de remettre en cause la pertinence de ce choix de gestion, effectué dans l'intérêt de l'entreprise, le ministre de l'économie et des finances n'établit pas que les loyers et les frais d'avocat litigieux auraient été engagés à des fins étrangères à l'exploitation ou que leur prise en charge aurait été constitutive d'un acte anormal de gestion ;
A propos des " frais de remise en état " :
22. Considérant que la SARL Ateliers Ro.ch ne conteste plus en appel la rectification, non évoquée dans sa requête, relative aux quatre factures établies le 29 novembre 2006 par la société Mach Tools Ltd ; que, d'ailleurs, si la société a toujours soutenu que ces factures n'avaient pas pour objet l'achat de pièces de rechange pour les machines endommagées mais étaient en réalité relatives à l'acquisition d'outils spécifiques nécessaires à l'utilisation des machines et à la fabrication de pièces particulières, elle avait déjà admis dans un mémoire enregistré devant le Tribunal administratif de Lyon le 6 février 2012 que l'achat de cet outillage aurait dû faire l'objet d'une immobilisation et aurait dû être amorti et qu'en conséquence elle avait accepté cette rectification ;
Quant à l'existence d'un transfert de bénéfices :
23. Considérant qu'aux termes du premier alinéa de l'article 57 du code général des impôts : " Pour l'établissement de l'impôt sur le revenu dû par les entreprises qui sont sous la dépendance ou qui possèdent le contrôle d'entreprises situées hors de France, les bénéfices indirectement transférés à ces dernières, soit par voie de majoration ou de diminution des prix d'achat ou de vente, soit par tout autre moyen, sont incorporés aux résultats accusés par les comptabilités. Il est procédé de même à l'égard des entreprises qui sont sous la dépendance d'une entreprise ou d'un groupe possédant également le contrôle d'entreprises situées hors de France (...) " ; que ces dispositions instituent, dès lors que l'administration établit l'existence d'un lien de dépendance et d'une pratique entrant dans leurs prévisions, une présomption de transfert indirect de bénéfices, qui ne peut utilement être combattue par l'entreprise imposable en France qu'à charge, pour celle-ci, d'apporter la preuve que les avantages qu'elle a consentis ont été justifiés par l'obtention de contreparties favorables à sa propre exploitation ;
24. Considérant que le vérificateur a également estimé que le paiement des loyers, alors que le bailleur n'avait pas remis les machines dans un état approprié, et la prise en charge, notamment, de frais de procédure incombant normalement au bailleur étaient constitutifs de transferts de bénéfices au profit de la SA Baltoro Participations, société de droit luxembourgeois, de telle sorte que la déduction en charges de ces dépenses devait, à titre subsidiaire, être rejetée sur le fondement de l'article 57 du code général des impôts ; que, pour établir l'existence d'un lien de dépendance entre les deux entreprises, il a relevé que la SARL Ateliers Ro.ch et la SA Baltoro Participations avaient la même société mère, la SA Asco, laquelle est devenue associé majoritaire de la SARL Ateliers Ro.ch à la suite de cessions de titres enregistrées les 4 juillet 2005 et 26 janvier 2007 et avait le même dirigeant que la SA Baltoro Participations ;
25. Considérant, toutefois, que la SARL Ateliers Ro.ch ayant signalé, dans ses observations en date du 23 décembre 2009, qu'à la date du sinistre et de l'avenant à la convention de location des machines, elle était toujours détenue par M. B...C...et dirigée par M. A...C...et qu'ainsi il n'existait à l'époque aucun lien entre elle-même et le bailleur, l'administration fiscale a alors cessé d'invoquer l'existence d'un lien de dépendance entre la SARL Ateliers Ro.ch et la SA Baltoro Participations pour fonder le rejet des charges litigieuses sur les dispositions de l'article 57 du code général des impôts ; qu'en tout état de cause, il résulte de ce qui a été dit plus haut qu'en admettant même que la SARL Ateliers Ro.ch ait consenti à la SA Baltoro Participations des avantages en poursuivant l'exécution du contrat et en continuant à acquitter des loyers pour des machines inutilisables et en prenant en charge des frais de procédure relatifs à l'instance contre le transporteur, la SARL Ateliers Ro.ch a obtenu en contrepartie, outre une réduction des loyers, la possibilité de poursuivre le transporteur, choix lui ayant permis d'accélérer la réparation des machines dont elle avait besoin ; qu'ainsi, la société requérante justifie de l'obtention de contreparties favorables à sa propre exploitation ;
En ce qui concerne les pénalités :
26. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs (...), la preuve de la mauvaise foi (...) incombe à l'administration " ;
27. Considérant que l'administration fiscale a assorti les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés litigieuses d'une pénalité de 40 % pour manquement délibéré ; que la SARL Ateliers Ro.ch ne conteste cette pénalité qu'en tant qu'elle résulte des rectifications relatives aux loyers des machines à coulisseaux, aux " frais de remise en l'état " et aux frais de procédure ;
28. Considérant que, pour justifier les pénalités en litige, le vérificateur a estimé que la SARL Ateliers Ro.ch avait sciemment organisé, par la prise en charge de loyers et de travaux injustifiés, l'évasion vers des sociétés établies hors de France d'une grande partie de ses bénéfices, que cette évasion avait été dissimulée sous le couvert de factures anormalement élevées et répétées, émises par des sociétés ayant toutes une communauté d'intérêt avec la SARL Ateliers Ro.ch, que les éléments du montage mis en place étaient destinés à donner une apparence régulière aux relations qui lient les sociétés en cause afin d'égarer l'administration dans son pouvoir de contrôle et que la SARL Ateliers Ro.ch ne pouvait ignorer qu'elle accordait un avantage indu à la SA Baltoro Participations, laquelle aurait dû supporter les charges de remise en état des machines défectueuses ;
29. Considérant, toutefois, que la SARL Ateliers Ro.ch fait valoir, sans être contredite, qu'à l'époque, toutes ses parts étaient détenues par M. B...C...et non par la SA Asco ; qu'ainsi, l'administration fiscale n'a pas démontré l'existence d'un lien de dépendance entre, d'une part, la SARL Ateliers Ro.ch et, d'autre part, la SA Baltoro Participations, bailleur, ou encore la société Mach Tools Ltd, fournisseur des outils ; qu'ainsi qu'il a été dit plus haut, le service n'a pas davantage établi que la prise en charge par la SARL Ateliers Ro.ch des loyers, des frais de réparation et des frais de procédure précédemment évoqués aurait été dépourvue d'intérêt pour l'exploitation ou aurait constitué un avantage indu ou un transfert de bénéfices au profit de sociétés étrangères ; que, par ailleurs, alors que la SARL Ateliers Ro.ch a toujours soutenu que les factures de la société Mach Tools Ltd avaient pour objet la fournitures d'outils spécifiques à ses fabrications et que le coût de remise en l'état des machines a fait l'objet d'une facture distincte en date du 31 mars 2009, versée au dossier de première instance, le service, qui s'est borné à relever des " anomalies " de forme comme la rédaction des factures en français et l'absence sur celles-ci de numéro individuel d'identification à la taxe sur la valeur ajoutée, n'a apporté aucun élément tendant à démontrer que les sommes facturées le 29 novembre 2006 et comptabilisées en charges correspondraient à des frais de réparation des machines, de telle sorte qu'il n'est pas démontré que la réintégration de ces sommes pourrait être justifiée autrement que par le motif, opposé dans la réponse aux observations du contribuable, selon lequel l'acquisition de ces outils ne pouvait faire l'objet que d'une immobilisation et d'un amortissement, au demeurant sur une courte durée en raison de l'usure rapide de ces éléments ; que l'existence alléguée en défense d'un " montage " destiné à égarer l'administration dans son pouvoir de contrôle n'est pas davantage établie ; que, dans ces conditions, le ministre de l'économie et des finances n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, de l'existence d'une volonté délibérée d'éluder l'impôt ni, par suite, d'un manquement délibéré ;
30. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SARL Ateliers Ro.ch est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lyon a refusé de prononcer la réduction des impositions litigieuses, en tant qu'elles résultent, d'une part, des rectifications relatives aux loyers payés à la SA Baltoro Participations et des frais de procédure engagés dans l'instance contre le transporteur et, d'autre part, de l'application d'une pénalité pour manquement délibéré à ces rectifications ainsi qu'à celle relative à l'acquisition d'outils auprès de la société Mach Tools Ltd ;
Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
31. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat, partie perdante, le versement à la SARL Ateliers Ro.ch d'une somme de 1 500 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
DECIDE :
Article 1er : Les bases d'imposition de la SARL Ateliers Ro.ch sont réduites à concurrence de 57 817,90 euros au titre de l'exercice clos en 2005 et de 52 371 euros au titre de l'exercice clos en 2006.
Article 2 : La SARL Ateliers Ro.ch est déchargée des cotisations à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie, en droits et pénalités, au titre des exercices clos les 31 décembre 2005 et 2006, correspondant à la réduction des bases d'imposition définie à l'article 1er.
Article 3 : La SARL Ateliers Ro.ch est déchargée des majorations de 40 % pour manquement délibéré mises à sa charge au titre de l'exercice clos en 2006 pour ce qui concerne la rectification relative à l'acquisition d'outils auprès de la société Mach Tools Ltd.
Article 4 : Le jugement n°s 1004738-1004739-1004740 du 11 décembre 2012 du Tribunal administratif de Lyon est réformé, en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 5 : L'Etat versera une somme de 1 500 euros à la SARL Ateliers Ro.ch en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 6 : Le surplus des conclusions de la SARL Ateliers Ro.ch est rejeté.
Article 7 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Ateliers Ro.ch et au ministre des finances et des comptes publics.
Délibéré après l'audience du 28 mai 2014, à laquelle siégeaient :
M. Montsec, président de chambre,
Mme Mear, président assesseur,
M. Meillier, conseiller.
Lu en audience publique, le 19 juin 2014.
''
''
''
''
2
N° 13LY00446
mpd
