| France, Cour administrative d'appel de Lyon, Formation de chambres réunies, 30 novembre 2017, 15LY02884

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure

M. et Mme F... I...ont demandé au tribunal administratif de Lyon de leur accorder la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2011.

Par un jugement n° 1504104 du 23 juin 2015, le tribunal administratif de Lyon a rejeté leur demande.

Procédure devant la cour

Par une requête enregistrée le 20 août 2015, M. et Mme I..., représentés par Me C... (J..., Mallet-Guy et Associés), demandent à la cour :

1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Lyon du 23 juin 2015 ;

2°) de leur accorder la décharge demandée ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

- au 1er février 2011, date d'expiration du délai qui leur a été opposé, ils ne pouvaient valablement opter pour l'imposition selon un régime réel de leurs bénéfices industriels et commerciaux, dont ils avaient pensé qu'ils constituaient des revenus fonciers ; de plus, ils avaient opté pour l'application du régime réel d'imposition de leurs revenus ; ils ont déclaré un bénéfice imposable, alors qu'un déficit imputable aurait pu être constaté, ce qui prouve leur bonne foi ;

- par un arrêt du 27 mai 2015, n° 14-14.257, la chambre commerciale de la Cour de cassation a estimé qu'il appartient à l'administration fiscale, sous le contrôle du juge de l'impôt, de recalculer l'impôt selon les lois et règlements applicables, fussent-ils en faveur du contribuable ; cette position doit être appliquée à la présente espèce.

Par un mémoire enregistré le 12 avril 2016 le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- l'application du régime réel d'imposition est, pour les entreprises relevant normalement du régime institué au 1 de l'article 50-0 du code général des impôts, expressément subordonnée à une option, qui doit être formulée dans les délais qu'il a prévus ; une option formulée pour le régime réel d'imposition dans la catégorie des revenus fonciers ne peut être regardée comme valant pour les revenus relevant de la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ; l'erreur commise par les intéressés ne sauraient justifier la rétroactivité d'une option ;

- en déterminant le bénéfice des intéressés selon les règles propres au régime des micro-entreprises, puis en calculant l'impôt sur le revenu dû sur le montant de ce bénéfice diminué du montant des revenus fonciers initialement déclarés, l'administration n'a pas contrevenu à la règle de calcul définie par la Cour de cassation.

Par lettre du 20 juillet 2017, la cour a demandé aux parties de présenter leurs observations éventuelles à la suite de l'intervention de l'arrêt du Conseil d'Etat du 14 juin 2017, ministre des finances et des comptes publics c/M. et Mme B..., n° 397052.

Par un mémoire enregistré le 27 juillet 2017, le ministre des finances et des comptes publics conclut aux mêmes fins.

Il soutient que la mise en oeuvre de l'option pour le régime réel d'imposition impose nécessairement qu'elle soit exercée, au plus tard, au début de l'année civile au titre de laquelle elle est demandée, compte tenu des obligations fiscales et comptables applicables en l'espèce.

Par un mémoire enregistré le 31 août 2017, M. et Mme I...concluent aux mêmes fins.

Par une ordonnance du 4 septembre 2017, la clôture de l'instruction a été fixée en dernier lieu au 20 septembre 2017.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Dèche, premier conseiller,

- les conclusions de Mme Bourion, rapporteur public ;

1. Considérant que M. et Mme I..., qui exercent une activité de loueur en meublé non professionnel, ont déclaré dans la catégorie des revenus fonciers les loyers de leur appartement situé 11, boulevard des Belges à Lyon, qu'ils ont perçus au cours de l'année 2011, et qui ont été imposés selon le régime réel d'imposition ; qu'à la suite d'un contrôle sur pièces, l'administration leur a notifié un rehaussement en matière d'impôt sur le revenu résultant de la requalification de ces loyers en bénéfices industriels et commerciaux, en leur appliquant le régime dit des micro-entreprises prévu à l'article 50-0 du code général des impôts ; que, par une décision du 17 mars 2015, l'administration a rejeté la réclamation de M. et Mme I... tendant au dégrèvement de cette cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu en se prévalant de l'application du régime réel simplifié d'imposition aux bénéfices industriels et commerciaux dont ils demandaient le bénéfice par voie d'option ; que M. et Mme I... relèvent appel du jugement du 23 juin 2015 par lequel le tribunal administratif de Lyon a rejeté leur demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2011 ;

2. Considérant qu'aux termes de l'article 50-0 du code général des impôts, dans sa version applicable en l'espèce : " 1. Les entreprises dont le chiffre d'affaires annuel, ajusté s'il y a lieu au prorata du temps d'exploitation au cours de l'année civile, n'excède pas 81 500 euros hors taxes s'il s'agit d'entreprises dont le commerce principal est de vendre des marchandises, objets, fournitures et denrées à emporter ou à consommer sur place, ou de fournir le logement, à l'exception de la location directe ou indirecte de locaux d'habitation meublés ou destinés à être loués meublés, (...) ou 32 600 euros hors taxes s'il s'agit d'autres entreprises, sont soumises au régime défini au présent article pour l'imposition de leurs bénéfices. (...) 4. Les entreprises placées dans le champ d'application du présent article (...) peuvent opter pour un régime réel d'imposition. Cette option doit être exercée avant le 1er février de la première année au titre de laquelle le contribuable souhaite bénéficier de ce régime. (...) Les options mentionnées au premier alinéa sont valables deux ans tant que l'entreprise reste de manière continue dans le champ d'application du présent article. Elles sont reconduites tacitement par période de deux ans. Les entreprises qui désirent renoncer à leur option pour un régime réel d'imposition doivent notifier leur choix à l'administration avant le 1er février de l'année suivant la période pour laquelle l'option a été exercée ou reconduite tacitement. (...) " ;

3. Considérant que le 4 de ces dispositions ouvre, pour l'imposition de leurs bénéfices, aux contribuables qui y trouvent avantage, la faculté d'opter, en lieu et place du régime des micro-entreprises défini à l'article 50-0 du code général des impôts, pour l'application d'un régime réel d'imposition ;

4. Considérant que, si les dispositions précitées du 4 de l'article 50-0 du code général des impôts prévoient que l'option pour un régime réel d'imposition des bénéfices doit être exercée avant le 1er février de la première année au titre de laquelle le contribuable souhaite bénéficier de ce régime, les dispositions qui prévoient que le bénéfice d'un avantage fiscal est demandé par voie déclarative n'ont, en principe, pas pour effet d'interdire au contribuable de régulariser sa situation dans le délai de réclamation prévu à l'article R. 196-3 du livre des procédures fiscales, sauf si la loi a prévu que l'absence de demande dans le délai de déclaration entraîne la déchéance du droit à cet avantage, ou lorsqu'elle offre au contribuable une option entre différentes modalités d'imposition dont la mise en oeuvre impose nécessairement qu'elle soit exercée dans un délai déterminé ;

5. Considérant qu'il ne résulte en l'espèce ni des termes de l'article 50-0 du code général des impôts ni des modalités d'imposition des bénéfices réalisés par les contribuables visés au 1 de cet article, que ce soit par application du régime des micro-entreprises ou par application du régime réel, que la demande tendant au bénéfice de ce régime d'imposition doive nécessairement intervenir, à peine de déchéance du droit correspondant, avant l'expiration du délai imparti au contribuable pour exercer l'option pour le régime réel d'imposition ; qu'en outre, si le 4 de l'article 50-0 du code général des impôts précise que l'option est valable pour deux ans et qu'elle est reconduite tacitement par période de deux ans, et s'il existe des obligations déclaratives et comptables spécifiques au régime d'imposition réel des bénéfices, il ne s'en déduit pas que le contribuable qui, comme en l'espèce, a déclaré des revenus dans la catégorie des revenus fonciers au lieu de le faire dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux doive être regardé comme ayant, de ce fait, entendu que ces revenus soient soumis au régime des micro-entreprises et comme ayant renoncé au bénéfice d'un régime réel d'imposition de ces bénéfices ; que, par suite, la demande tendant au bénéfice de l'option pour un régime réel d'imposition prévue au 4 de l'article 50-0 du code général des impôts peut être formée par le contribuable par voie de réclamation, jusqu'à l'expiration du délai prévu à l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales, sans que puisse lui être opposée la circonstance qu'il a omis d'exercer cette option avant le 1er février de la première année au titre de laquelle le contribuable souhaite bénéficier de ce régime d'imposition ;

6. Considérant qu'il résulte de l'instruction que, par l'effet de l'option pour le régime d'imposition réel simplifié de leurs bénéfices industriels et commerciaux, qu'ils pouvaient valablement exercer, M. et Mme I... justifient d'un déficit dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ;

7. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. et Mme I... sont fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lyon a rejeté leur demande ;

8. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat le paiement à M. et Mme I... d'une somme de 2 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

DÉCIDE :

Article 1er : Le jugement du tribunal administratif de Lyon du 23 juin 2015 est annulé.

Article 2 : M. et Mme I... sont déchargés de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2011 et des pénalités correspondantes.

Article 3 : L'Etat versera à M. et Mme I... une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme F... I...et au ministre de l'action et des comptes publics.

Délibéré après l'audience du 9 novembre 2017 à laquelle siégeaient :

- M. Fraisse, président de la cour,

- M. A... et M. G..., présidents de chambre,

- M. D... et Mme H..., présidents-assesseurs,

- Mme Dèche et Mme E..., premiers conseillers.

Lu en audience publique, le 30 novembre 2017.

Le rapporteur,

P. DècheLe président,

R. Fraisse

Le greffier,

F. Prouteau

La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition,

Le greffier,

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