Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. et Mme D... ont demandé au tribunal administratif de Marseille de leur accorder la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2009, des cotisations d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2010 et 2011, ainsi que des pénalités qui ont assorti ces impositions.
Par un jugement n° 1305881 du 21 décembre 2015, le tribunal administratif de Marseille a rejeté leur demande.
Procédure devant la Cour :
Par une requête et un mémoire, enregistrés le 24 mars 2016 et le 27 mars 2017, M. et Mme C..., représentés par GM Avocats - Lamy Lexel agissant par Me B..., demandent à la Cour :
1°) d'annuler ce jugement du 21 décembre 2015 du tribunal administratif de Marseille ;
2°) de prononcer la décharge demandée ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat les intérêts moratoires, ainsi que le paiement de la somme de 3 500 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent que :
- les dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ont été méconnues ;
- ils n'ont pu bénéficier des garanties attachées à la procédure contradictoire de redressement ;
- le principe d'espérance légitime que les contribuables avaient de bénéficier du dispositif de l'article 199 undecies du code général des impôts a été méconnu ;
- ils entendent se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales de l'instruction référencée BOI 5 B-2-07 du 30 janvier 2007 ;
- la procédure méconnaît les stipulations de l'article 6-1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales.
Par un mémoire en défense, enregistré le 7 juillet 2016, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens soulevés par M. et Mme C... ne sont pas fondés.
Une ordonnance a fixé au 26 avril 2017 la clôture d'instruction du dossier.
Un mémoire présenté pour M. et Mme C..., parvenu au greffe de la cour le 14 mars 2018 n'a pas été communiqué.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et son premier protocole additionnel ;
- le code général des impôts ;
- le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Paix,
- les conclusions de M. Ouillon, rapporteur public,
- et les observations de Me A...E..., représentant M. et Mme C.assujettis au titre des années 2009 à 2011
Une note en délibéré présentée par Me B...E...a été enregistrée le 11 avril 2018.
Considérant ce qui suit :
1. M. et Mme C... ont appliqué à leurs revenus de l'année 2009 la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies B du code général des impôts au titre d'investissements productifs réalisés par différentes sociétés en nom collectif, dont ils étaient membres, ayant pour objet d'acquérir des équipements photovoltaïques outre-mer. A la suite d'un contrôle sur pièces, cette réduction d'impôt a été remise en cause par l'administration fiscale, mais le service a indiqué aux contribuables qu'ils pouvaient solliciter la réduction d'impôt au titre des années postérieures. M. et Mme C... ont alors déposé des déclarations rectificatives au titre des années 2010 et 2011, qui ont été partiellement admises. Dans la présente instance, ils demandent à la Cour d'annuler le jugement du 21 décembre 2015 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté leur demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils demeurent.assujettis au titre des années 2009 à 2011
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
2. Aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. ". Il résulte de ces dispositions qu'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure de redressement mise en oeuvre, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des renseignements recueillis dans l'exercice de son droit de communication afin que l'intéressé soit mis à même de demander, avant la mise en recouvrement des impositions, que les documents qui contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition.
3. S'il est exact que l'administration a exercé un droit de communication le 13 décembre 2011 auprès de la société Tenesol, ces éléments n'ont pas été utilisés pour le redressement opéré sur l'année 2009. Au titre des années 2010 et 2011, aucune proposition de rectification n'a été adressée à M. et Mme C.assujettis au titre des années 2009 à 2011 Les dispositions de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales qui ne sont pas applicables, ne peuvent, par suite, pas avoir été méconnues.
4. Par ailleurs, par une décision d'acceptation partielle du 8 juillet 2013, l'administration a accordé aux contribuables une réduction partielle d'impôt sur les revenus au titre des années 2010 et 2011, pour les investissements des SNC Sunenergy 034, Sunenergy 035 et Sunenergy 036, dont ils sont associés. Elle a toutefois limité le montant de la réduction d'impôt y afférente au motif que ces investissements avaient été surfacturés. Il ressort de cette décision, du 8 juillet 2013, que l'administration y expose le nouveau motif pour lequel elle entend limiter le montant de la réduction d'impôt, tiré de ce que le prix de revient des centrales photovoltaïques est, au vu des renseignements obtenus lors de la vérification de la comptabilité de la société SFER, fournisseur des SNC, surestimé. Elle précise le prix de revient de l'investissement admis pour le calcul des amortissements déductibles par les SNC. Cette décision mentionne expressément les fournisseurs auprès desquels ont été obtenus les renseignements par l'exercice du droit de communication. Les contribuables ont été, dès ce stade, suffisamment informés des éléments sur lesquels se fondait l'administration. En outre, M. et Mme C... ont pu, tant devant le tribunal administratif que devant la Cour, présenter des observations pour contester la régularité et le bien-fondé des impositions. Pour tous ces motifs, les contribuables n'ont été privés d'aucune des garanties attachées à la procédure contradictoire.
Sur le bien-fondé des impositions :
5. Aux termes de l'article 199 undecies B du code général des impôts dans sa rédaction alors en vigueur : " I. Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu à raison des investissements productifs neufs qu'ils réalisent dans les départements d'outre-mer (...) dans le cadre d'une entreprise exerçant une activité agricole ou une activité industrielle, commerciale ou artisanale relevant de l'article 34. / (...) La réduction d'impôt est de 50 % du montant hors taxes des investissements productifs (...) / La réduction d'impôt prévue au premier alinéa est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'investissement est réalisé (...) " et qu'aux termes de l'article 95 Q de l'annexe II au même code, dans sa rédaction applicable : " La réduction d'impôt prévue au I de l'article 199 undecies B du code général des impôts est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée par l'entreprise ou lui est livrée ou est mise à sa disposition dans le cadre d'un contrat de crédit-bail (...) ".
6. Il résulte de ces dispositions que le montant des investissements productifs à prendre en compte pour calculer la réduction d'impôt dont peut bénéficier un associé d'une société soumise au régime d'imposition prévu à l'article 8 du code général des impôts ou d'un groupement mentionné aux articles 239 quater ou 239 quater C du même code est, en principe, calculé à partir de la valeur pour laquelle l'immobilisation en cause est inscrite au bilan de cette société en application de l'article 38 quinquies de l'annexe III à ce code. L'administration peut cependant apporter la preuve que cette valeur est surévaluée par rapport au prix normal du marché. Dans ce cas, elle peut se fonder sur la valeur de l'immobilisation rectifiée, non seulement pour remettre en cause la déductibilité du montant des amortissements pratiqués par la société qui en est propriétaire, mais aussi pour calculer la réduction d'impôt dont peut bénéficier l'associé de la société en application de l'article 199 undecies B du code général des impôts.
7. En ce qui concerne l'année 2009, M. et Mme C... ne contestent plus que les centrales n'étaient pas en état de fonctionner et que, par suite, la réduction d'impôt ne pouvait leur être accordée.
8. A l'occasion de la réclamation formulée par les contribuables au titre des années 2010 et 2011, l'administration a remis en cause le prix des centrales photovoltaïques facturées par la société SFER aux sociétés en nom collectif Sunenergy 034, Sunenergy 035 et Sunenergy 036 dont M. et Mme C... étaient membres. L'administration fiscale fait valoir, en se fondant sur les prix pratiqués par cinq concurrents de la société SFER, que celle-ci a facturé à un prix très excessif les centrales, par comparaison avec les prix pratiqués par ses concurrents, pour des installations comparables, sur l'île de La Réunion. Ainsi, le prix moyen du watt crête pour les fournisseurs et installateurs de centrales photovoltaïques sur l'île de La Réunion s'établit en moyenne à 5,35 euros HT. Les contribuables ne contestent pas utilement ces informations en se bornant à soutenir que les dates et capacités des centrales prises pour comparaison seraient insuffisamment précises. L'administration fiscale doit être regardée comme justifiant de la réalité de la surfacturation et a pu ainsi à bon droit limiter le montant de la réduction d'impôt au titre des années 2010 et 2011 à hauteur du prix de revient des centrales photovoltaïques qu'elle a admis pour le calcul des amortissements déductibles des sociétés concernées. M. et Mme C... ne sont par suite, pas fondés à se prévaloir d'une violation de l'article 6-1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, ou à indiquer que le principe de d'espérance légitime de pouvoir bénéficier de la réduction d'impôt attachée au dispositif de l'article 199 undecies du code général des impôts aurait été méconnu.
En ce qui concerne le bénéfice de la doctrine administrative :
9. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. / Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente (assujettis au titre des années 2009 à 2011) ".
10. M. et Mme C... ne sont pas fondés à se prévaloir des termes du paragraphe n° 148 de l'instruction référencée 5 B-02-07 du 30 janvier 2007, laquelle ne donne pas en ce qui concerne le fait générateur de l'impôt, une interprétation du texte fiscal différente de celle de la loi fiscale.
11. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme C... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté leur demande. Doivent être rejetées, par voie de conséquence, leurs conclusions tendant à l'allocation d'intérêts moratoires, et celles tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
D É C I D E :
Article 1er : La requête de M. et Mme C... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme D... et au ministre de l'action et des comptes publics.
Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-Mer.
Délibéré après l'audience du 5 avril 2018, où siégeaient :
- Mme Paix, président assesseur, président de la formation de jugement par intérim,
- M. Haïli, premier conseiller,
- M. Ouillon, premier conseiller.
Lu en audience publique, le 19 avril 2018.
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N° 16MA01164
