Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. A... B... a demandé au tribunal administratif de Marseille de prononcer la décharge, en droits et majorations, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2014 et 2015.
Par un jugement n° 2109785 du 9 mai 2023, le tribunal administratif de Marseille a jugé :
" Article 1er : La base de l'imposition à l'impôt sur le revenu fixée à M. B... au titre de l'année 2014 est réduite d'une somme de 45 223 euros.
Article 2 : M. B... est déchargé de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre des années 2014 et 2015 et des pénalités correspondantes, correspondant à la réduction de la base d'imposition définie à l'article 1er.
Article 3 : L'Etat versera à M. B... une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté ".
Procédure devant la Cour :
Par une requête et des mémoires, enregistrés les 29 juin 2023, 17 septembre 2024 et 23 septembre 2024, M. B..., représenté par Me Palomares, demande à la Cour :
1°) d'annuler l'article 4 du jugement n° 2109785 du 9 mai 2023 du tribunal administratif de Marseille ;
2°) de prononcer la décharge des impositions restant en litige ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- il est fondé à se prévaloir de l'autorité de chose jugée par le juge judiciaire ;
- l'administration n'apporte pas la preuve que la vente à son profit, par acte notarié du 5 septembre 2014, par la SCI Les Jardins du Mélezin, d'une maison d'habitation dans un lotissement situé à Briançon pour le prix de 209 500 euros, constituerait une libéralité, dès lors que les termes de comparaison retenus par l'administration ne sont pas pertinents et que le prix de revient invoqué, qui n'est pas établi, ne peut se substituer à la valeur vénale.
Par un mémoire en défense enregistré le 20 décembre 2023, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête et, par la voie de l'appel incident, à l'annulation des articles 1 et 2 du jugement attaqué et au rétablissement des impositions déchargées par le tribunal.
Il soutient que :
- il est établi que la vente au prix précité constituait une libéralité ;
- les moyens invoqués par M. B... ne sont pas fondés.
Par une ordonnance du 29 août 2024, la clôture de l'instruction a été fixée au 30 septembre 2024.
Le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique a présenté un mémoire, enregistré le 12 novembre 2024, postérieurement à la clôture de l'instruction.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Platillero,
- et les conclusions de M. Ury, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. La société civile immobilière de construction-vente Les Jardins du Mélezin, détenue à 90 % et qui a pour gérante une société représentée par M. B..., a fait l'objet d'une vérification de comptabilité, à l'issue de laquelle une proposition de rectification du 29 septembre 2017 lui a été notifiée, une proposition de rectification du même jour étant notifiée à M. B... tirant notamment les conséquences de cette vérification de comptabilité. Au terme de la procédure, M. B... a été assujetti à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 2014 et 2015, assorties des intérêts de retard, de la majoration de 10 % prévue à l'article 1758 A du code général des impôts et de la majoration pour manquement délibéré prévue à l'article 1729 du même code. Par un jugement du 9 mai 2023, le tribunal administratif de Marseille a réduit la base d'imposition à l'impôt sur le revenu assignée à M. B... au titre de l'année 2014 d'une somme de 45 223 euros, l'a déchargé, en droits et majorations, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre des années 2014 et 2015 correspondant à cette réduction de la base d'imposition, a mis à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et a rejeté le surplus des conclusions de sa demande tendant à la décharge, en droits et majorations, de l'intégralité des impositions supplémentaires. M. B... relève appel de ce jugement en tant qu'il lui est défavorable, le ministre concluant par la voie de l'appel incident, à l'annulation de ses articles 1er et 2 et au rétablissement des impositions déchargées par le tribunal.
Sur le bien-fondé des impositions :
2. En vertu des dispositions de l'article 38 du code général des impôts, le bénéfice imposable est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion normale. Constitue un acte anormal de gestion l'acte par lequel une entreprise décide de s'appauvrir à des fins étrangères à son intérêt. En cas de vente par une société civile immobilière de construction vente à un de ses associés d'un bien à un prix que les parties ont délibérément minoré par rapport à la valeur vénale de l'objet de la transaction, sans que cet écart de prix comporte de contrepartie, l'avantage ainsi octroyé doit être requalifié comme une libéralité dont le montant est réintégré dans les bénéfices sociaux de la société civile immobilière et, pour sa totalité, dans le revenu imposable de l'associé bénéficiaire de la libéralité.
3. Par acte du 5 septembre 2014 publié au service de la publicité foncière de Gap le 20 février 2015, la SCI Les Jardins du Mélezin a cédé à M. B... une maison d'habitation de 155 m² située à Briançon au sein du lotissement Les Garcins réalisé par la SCI au prix de 209 500 euros toutes taxes comprises, soit 174 583 euros hors taxes. L'administration a toutefois estimé la valeur vénale de ce bien par comparaison avec la cession d'autres biens, en la fixant à 424 514 euros, puis a procédé à deux abattements de 5 % chacun au titre des frais de commercialisation économisés lors de la cession et des travaux restant à réaliser, pour aboutir à une valeur vénale de 382 000 euros toutes taxes comprises, soit 318 333 euros hors taxes. Elle a ainsi estimé que la SCI, en cédant le bien à un prix inférieur à sa valeur vénale, avait accordé une libéralité à M. B... à hauteur de 143 750 euros, qu'elle a imposée dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux au titre de l'année 2014.
4. Il résulte de l'instruction que, contrairement aux biens retenus par l'administration pour estimer la valeur vénale du bien en cause, celui-ci était inachevé. Il résulte ainsi du descriptif annexé à l'acte de cession du 5 septembre 2014, qui énumère les travaux restant à réaliser sur le bien en litige par l'acquéreur, qu'en ce qui concerne les murs et l'ossature, le drain concernant le mur enterré du garage doit être refait, l'ensemble des doublages des murs n'est pas aux normes, certains n'étant pas réalisés, et la maçonnerie du mur de clôture est à refaire ainsi que l'ensemble des enduits, en ce qui concerne les planchers, ils ne sont pas conformes aux plans de vente et nécessitent la pose d'un double plafond sur l'ensemble du rez-de-chaussée pour permettre le passage des gaines électriques non prévues lors de la réalisation de la dalle du gros-œuvre et la dalle du porche d'entrée est à restaurer, en ce qui concerne les cloisonnements, toutes les cloisons du rez-de-chaussée et quelques cloisons du premier étage sont à réaliser, en ce qui concerne les escaliers, l'escalier donnant accès au premier étage est à réaliser et tous les garde-corps doivent être fournis, en ce qui concerne la ventilation, le conduit de cheminée et la VMC sont à réaliser, le chevêtre en toiture devant être refait, en ce qui concerne les canalisations, les descentes d'eaux pluviales sont à réaliser, en ce qui concerne la toiture, elle doit pour l'essentiel être terminée et partiellement refaite, en ce qui concerne les sols et les revêtements des murs et des plafonds, leur réalisation reste à faire, en ce qui concerne les menuiseries extérieures, les doubles vitrages de la baie coulissante du séjour sont cassés et doivent être remplacés, ainsi qu'une fenêtre en rez-de-chaussée, deux châssis en toiture, deux volets, la porte palière et la porte de service étant par ailleurs manquantes, en ce qui concerne l'équipement sanitaire, seuls quelques réseaux ayant été réalisés, l'acquéreur doit prendre en charge l'ensemble des réseaux à réaliser pour la distribution et l'évacuation de l'eau ainsi que la fourniture du ballon électrique, des appareils sanitaires et de la robinetterie, en ce qui concerne l'électricité, l'acquéreur doit prendre en charge la fourniture et la pose de l'ensemble des appareillages électriques, la chape d'enrobage du plancher chauffant devant être démolie et refaite et les réseaux du plancher chauffant changés, et, en ce qui concerne l'extérieur, des travaux de terrassement doivent être réalisés pour éviter des infiltrations d'eau dans le terrain et permettre l'alimentation de la maison depuis la borne pavillonnaire située en limite de propriété. L'ampleur des travaux à réaliser et à reprendre est corroborée par un constat d'huissier du 29 septembre 2014 accompagné de nombreuses photographies.
5. D'une part, compte tenu de la nature et de l'ampleur des travaux à réaliser et à reprendre et en l'absence de justification par l'administration du montant de l'abattement retenu permettant d'établir sa pertinence, l'abattement de 21 000 euros pratiqué pour corriger l'absence de similitude entre les biens achevés retenus à titre de comparaison et le bien en litige était ainsi manifestement insuffisant, M. B... ayant d'ailleurs également produit un devis daté du 12 décembre 2013 d'un montant de 182 096, 39 euros hors taxes qui, s'il est établi par une société dont il est gérant et associé et à une date antérieure à la cession, confirme, à défaut de toute contradiction de la part du ministre, l'insuffisance de l'abattement pratiqué. Dans ces conditions, le ministre n'est pas fondé à soutenir que la valeur vénale du bien objet de la cession a été correctement évaluée du fait de l'abattement pratiqué et, par suite, qu'il justifie d'une libéralité accordée par la SCI Les Jardins du Mélezin à hauteur de 143 750 euros.
6. D'autre part, l'administration a fait valoir que le bien en litige avait été comptabilisé en stock par la SCI Les Jardins du Mélezin pour un montant de 273 104 euros hors taxes, la SCI n'ayant pas comptabilisé de provision ou de décote sur la valorisation du bien pour tenir compte des malfaçons et de son caractère inachevé, que ce montant constituait le coût de revient du bien et que le prix de cession hors taxes ne couvrait pas les dépenses engagées pour la construction, la SCI ayant réalisé sur l'opération une marge brute négative de 98 521 euros. Toutefois, le prix de cession doit s'apprécier au regard de la valeur vénale du bien à la date de la cession et non pas du prix de revient. Le ministre n'apporte à cet égard aucun élément permettant même de supposer que, compte tenu de la nature et de l'ampleur des travaux à réaliser et à reprendre précédemment décrits, la valeur vénale du bien au jour de la cession correspondrait au coût des travaux de construction réalisés, ce qui n'est établi ni par l'absence de comptabilisation d'un provision pour dépréciation ou d'une décote ni par le seul constat de la réalisation par la SCI Les Jardins du Mélezin d'une marge brute négative sur l'opération. D'ailleurs, la cour d'appel de Grenoble, saisie au pénal dans le cadre d'un litige entre les associés a relevé que celui-ci avait été apprécié à sa juste valeur. Dans ces conditions, compte tenu de la nature et de l'ampleur des travaux à réaliser et à reprendre, le ministre n'établit pas que la valeur du bien ressortant des éléments comptables dont il se prévaut serait représentative de sa valeur vénale au jour de la cession et que le prix de cession n'aurait pas été stipulé à hauteur de cette valeur vénale. Par suite, ainsi que le soutient le requérant, il n'établit pas l'existence d'une libéralité accordée par la SCI Les Jardins du Mélezin à M. B....
7. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens de la requête, que M. B... est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté le surplus des conclusions de sa demande. En l'absence de moyens présentés à l'encontre des autres rectifications qui lui ont été notifiées, il est ainsi fondé à demander la réduction de la base d'imposition à l'impôt sur le revenu qui lui a été assignée au titre de l'année 2014 à concurrence du montant de la rectification relative au prix de cession du bien restant en litige à la suite du jugement attaqué ainsi que la décharge correspondante et la réformation de ce jugement dans cette mesure. L'appel incident du ministre doit en revanche être rejeté.
Sur les frais liés au litige :
8. Il y a lieu de mettre à la charge de l'Etat, qui est la partie perdante dans la présente instance, la somme de 2 000 euros que M. B... demande au titre des frais qu'il a exposés, sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
D E C I D E :
Article 1er: La base d'imposition à l'impôt sur le revenu assignée à M. B... au titre de l'année 2014 est réduite à concurrence du montant de la rectification relative au prix de cession du bien mentionné au point 3 du présent arrêt, restant en litige à la suite du jugement du 9 mai 2023 du tribunal administratif de Marseille.
Article 2 : M. B... est déchargé, en droits et majorations, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2014, à concurrence de la réduction de la base d'imposition mentionnée à l'article 1er.
Article 3 : L'appel incident du ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique est rejeté.
Article 4 : Le jugement n° 2109785 du 9 mai 2023 du tribunal administratif de Marseille est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 5 : L'Etat versera à M. B... la somme de 2 000 euros, sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 6 : Le surplus des conclusions de la requête de M. B... est rejeté.
Article 7 : Le présent arrêt sera notifié à M. A... B... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.
Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer.
Délibéré après l'audience du 3 avril 2025, où siégeaient :
- Mme Paix, présidente,
- M. Platillero, président assesseur,
- Mme Mastrantuono, première conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe, le 24 avril 2025.
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N° 23MA01649
