| France, Cour administrative d'appel de Nancy, 2ème chambre - formation à 3, 23 juin 2016, 15NC01162

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. et Mme A...B...ont demandé au tribunal administratif de Strasbourg de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2010 et des majorations correspondantes.

Par un jugement n°1404360 du 24 mars 2015 le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté leur demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête enregistrée le 22 mai 2015, M. et MmeB..., représentés par Me C..., demandent à la cour :

1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de Strasbourg ;

2°) de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2010 et des majorations correspondantes ;

3°) de mettre à la charge de l'État la somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

- la réduction d'impôt prévue par l'article 199 undecies B du code général des impôts est acquise l'année où l'investissement productif est livré ; en l'espèce, les centrales photovoltaïques ont été livrées avant le 31 décembre 2010 et étaient en capacité de fonctionner à cette date ;

- c'est à tort que l'administration a mis à leur charge des pénalités et des intérêts de retard.

Par un mémoire en défense, enregistré le 15 janvier 2016, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- pour ouvrir droit à la réduction d'impôt prévue par l'article 199 undecies B du code général des impôts, les centrales photovoltaïques doivent être livrées, installées et en mesure d'être raccordées au réseau, ce qui suppose le dépôt d'un dossier complet de demande de raccordement auprès de la société EDF et la certification par le CONSUEL de l'achèvement et de l'état de fonctionnement des installations avant le 31 décembre de l'année civile au titre de laquelle les investisseurs sollicitent le bénéfice de cette réduction d'impôt ;

- c'est à bon droit qu'une majoration de 10% ainsi que des pénalités de retard ont été mis à la charge des contribuables.

Par un mémoire en réplique, enregistré le 23 mai 2016, M. et Mme B...concluent aux mêmes fins que la requête.

Ils soutiennent en outre qu'en vertu de l'instruction BOI 5 B-2-07 n° 148, la date de réalisation de l'investissement est, ainsi qu'il est précisé au premier alinéa de l'article 95 Q de l'annexe II du code général des impôts, l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée, c'est-à-dire achevée par l'entreprise, ou lui est livrée.

Vu :

- les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts ;

- le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Martinez,

- et les conclusions de M. Di Candia, rapporteur public.

1. Considérant que M.B..., associé de plusieurs sociétés en participation, a imputé sur le montant de son impôt sur le revenu au titre de l'année 2010, sur le fondement des dispositions de l'article 199 undecies B du code général des impôts, une réduction d'impôt résultant d'investissements réalisés dans l'île de La Réunion par lesdites sociétés consistant en l'acquisition de centrales photovoltaïques installées sur les toits des habitations des particuliers et données en location à d'autres sociétés en vue de leur exploitation pour la production et la vente d'énergie électrique ; que cette réduction d'impôt a été remise en cause par l'administration fiscale au motif qu'en l'absence de raccordement des installations au réseau électrique géré par la société Électricité de France (EDF) à la date du 31 décembre 2010, les investissements considérés n'étaient pas éligibles au bénéfice du régime de faveur et ne pouvaient en conséquence ouvrir droit à une réduction d'impôt au titre de cette année ; que M. et MmeB..., relèvent appel du jugement n°1404360 du 24 mars 2015 par lequel le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté leur demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2010 ;

Sur le bien-fondé de l'imposition :

En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :

2. Considérant qu'aux termes de l'article 199 undecies B du code général des impôts, dans sa version applicable au litige : " I. Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu à raison des investissements productifs neufs qu'ils réalisent dans les départements d'outre-mer (...) dans le cadre d'une entreprise exerçant (...) une activité industrielle, commerciale ou artisanale relevant de l'article 34 / (...) La réduction d'impôt prévue au premier alinéa est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'investissement est réalisé (...) " ; qu'aux termes de l'article 95 Q de l'annexe II au même code, dans sa version applicable au litige: " La réduction d'impôt prévue au I de l'article 199 undecies B du code général des impôts est pratiquée, sous réserve des dispositions de la deuxième phrase du vingtième alinéa du I du même article au titre de l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée par l'entreprise ou lui est livrée ou est mise à sa disposition dans le cadre d'un contrat de crédit-bail (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que le fait générateur de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies B du code général des impôts est la date à laquelle, du fait de sa livraison effective ou de sa création dans le département ou le territoire d'outre-mer, l'immobilisation, au titre de laquelle l'investissement productif a été réalisé, peut être effectivement exploitée et par suite être productive de revenus ; que le juge de l'impôt se prononce sur l'éligibilité des investissements qui lui sont soumis à la réduction d'impôt prévue par les dispositions précitées de l'article 199 undecies B du code général des impôts au regard des éléments apportés par l'une et l'autre partie ;

3. Considérant en premier lieu, que des panneaux photovoltaïques ne peuvent être effectivement exploités sans être intégrés dans une installation et raccordés au réseau électrique ; que par suite, en relevant l'absence au 31 décembre 2010 d'attestation de conformité et d'une demande de raccordement au réseau électrique, l'administration n'ajoute pas aux conditions fixées par la loi fiscale mais se borne à mettre en oeuvre les conditions légales auxquelles les investissements réalisés par les sociétés en nom collectif dont M. B...est l'associé sont soumis pour pouvoir être regardés comme étant réalisés au sens des dispositions du I de l'article 199 undecies B du code général des impôts ;

4. Considérant, en second lieu, qu'il résulte de l'instruction, et notamment des renseignements obtenus auprès de la société EDF, qu'aucune des centrales photovoltaïques au titre de laquelle a été pratiquée la réduction d'impôt litigieuse n'avait fait l'objet d'un raccordement au réseau électrique ; que pour leur part, M. et Mme B...n'apportent aucun élément de nature à infirmer le constat sur lequel s'est fondée l'administration ; que, dans ces conditions, les installations photovoltaïques en cause ne pouvant ni être effectivement exploitées ni être productives de revenus à la date du 31 décembre 2010, l'administration a pu à bon droit estimer que les investissements déclarés par les requérants ne pouvaient être regardés comme ayant été effectivement réalisés au cours de l'année 2010 et remettre en cause la réduction d'impôt au titre de cette année ;

En ce qui concerne l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales :

5. Considérant qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " (...) Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente " ;

6. Considérant que si M. et Mme B...se prévalent du point n° 148 de l'instruction 5 B-2-07 du 30 janvier 2007, intitulée " Année au titre de laquelle la réduction est pratiquée ", qui énonce que " Conformément aux dispositions du vingtième alinéa du I de l'article 199 undecies B, la réduction d'impôt est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'investissement est réalisé. Le premier alinéa de l'article 95 Q de l'annexe II prévoit que l'année de réalisation de l'investissement s'entend de l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée, c'est-à-dire achevée, par l'entreprise ou lui est livrée au sens de l'article 1604 du code civil, ou est mise à disposition dans le cadre d'un contrat de crédit-bail ", ces énonciations, qui se bornent à expliciter la notion de livraison de l'immobilisation, ne donnent pas une interprétation différente du dispositif légal de celle mentionnée au point 2 ci-dessus en ce qui concerne le fait générateur de la réduction d'impôt, subordonné, ainsi qu'il a été dit, à la condition tenant à l'exploitation effective de l'immobilisation ; qu'elles ne sauraient dès lors être utilement invoquées sur le fondement des dispositions précitées de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;

Sur les pénalités et les intérêts de retard :

7. Considérant que selon les dispositions du I de l'article 1727 du code général des impôts, toute créance fiscale, dont l'établissement ou le recouvrement incombe à la direction générale des impôts, qui n'a pas été acquittée dans le délai légal donne lieu au versement d'un intérêt de retard ; qu'aux termes de l'article 1758 A du code général des impôts : " I. Le retard ou le défaut de souscription des déclarations qui doivent être déposées en vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu ainsi que les inexactitudes ou les omissions relevées dans ces déclarations, qui ont pour effet de minorer l'impôt dû par le contribuable ou de majorer une créance à son profit, donnent lieu au versement d'une majoration égale à 10 % des droits supplémentaires ou de la créance indue. II. Cette majoration n'est pas applicable : a) En cas de régularisation spontanée ou lorsque le contribuable a corrigé sa déclaration dans un délai de trente jours à la suite d'une demande de l'administration ; b) Ou lorsqu'il est fait application des majorations prévues par les b et c du 1 de l'article 1728, par l'article 1729 ou par le a de l'article 1732 " ;

8. Considérant, en premier lieu, que l'application erronée du dispositif de réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies B par M. et Mme B...lors de leur déclaration d'impôt sur le revenu au titre de l'année 2010 a eu pour effet de minorer leur impôt sur le revenu ; que leur situation ne relevant d'aucun des deux cas prévus au II de l'article 1758 précité, l'administration a fait une exacte application des dispositions du I du même article en appliquant au rappel d'impôt sur le revenu, au titre de l'année 2010, une majoration de 10 % ; que par suite, les contribuables ne peuvent utilement soutenir que leur bonne foi fait obstacle à ce que cette majoration leur soit appliquée ;

9. Considérant, en second lieu, que l'intérêt de retard institué par les dispositions de l'article 1727 du code général des impôts, qui s'appliquent indépendamment de toute appréciation portée par l'administration fiscale sur le comportement du contribuable, ne constitue pas une sanction mais vise essentiellement à réparer les préjudices de toute nature subis par l'État à raison du non respect par les contribuables de leurs obligations de déclarer et payer l'impôt aux dates légales ; que par suite, les contribuables ne peuvent utilement soutenir que leur bonne foi fait obstacle à ce que des intérêts de retard soient mis à leur charge ;

10. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme B...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté leur demande ;

Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

11. Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'État, qui, dans la présente instance, n'est pas la partie perdante, la somme que M. et Mme B... demandent au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ;

D É C I D E :

Article 1er : La requête de M. et Mme B...est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A...B...et au ministre des finances et des comptes publics.

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N°15NC01162