Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. et Mme C...A...ont demandé au tribunal administratif de Nancy de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2008 et des majorations correspondantes.
Par un jugement n° 1302365 du 28 avril 2015 le tribunal administratif de Nancy a rejeté leur demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête enregistrée le 28 juin 2016, M. et MmeA..., représentés par
MeB..., demandent à la cour :
1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de Nancy ;
2°) de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2008 et des majorations correspondantes ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent que :
- les dispositions des articles L. 53 et L. 57 du livre des procédures fiscales ont été méconnues dès lors que la proposition de rectification leur a été directement adressée et que les SEP dont ils sont les associés n'ont fait l'objet d'aucune procédure de rectification, ni d'une proposition de rectification, alors qu'elles étaient les seules en possession des documents nécessaires à l'établissement d'une défense utile ; l'administration fiscale a procédé à un détournement de procédure ;
- la proposition de rectification qui leur a été adressée n'est pas suffisamment motivée ; ils sont fondés à se prévaloir des termes de la documentation administrative référencée 13 L-1513 n° 75, du 1er juillet 2002 ;
- les attestations fournies par la société Electricité de France sont dépourvues de valeur probante dès lors qu'elles sont signées pour ordre sans qu'il soit permis de déterminer si le signataire détenait une habilitation pour établir de telles attestations.
Par un mémoire en défense, enregistré le 23 décembre 2016, le ministre de l'économie et des finances conclut au rejet de la requête.
Il fait valoir que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés.
Vu :
- les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts ;
- le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Martinez,
- et les conclusions de Mme Peton, rapporteur public.
1. Considérant que M. et MmeA..., associés de plusieurs sociétés en participation, ont imputé sur le montant de leur impôt sur le revenu au titre de l'année 2008, sur le fondement des dispositions de l'article 199 undecies B du code général des impôts, une réduction d'impôt résultant d'investissements réalisés dans les départements d'outre-mer par lesdites SEP consistant en l'acquisition de centrales photovoltaïques installées sur les toits des habitations des particuliers et données en location à des sociétés en vue de leur exploitation pour la production et la vente d'énergie électrique ; que cette réduction d'impôt a été remise en cause par l'administration fiscale au motif qu'en l'absence de raccordement des installations au réseau électrique géré par la société Électricité de France (EDF) à la date du 31 décembre 2008, les investissements considérés n'étaient pas éligibles au bénéfice du régime de faveur et ne pouvaient en conséquence ouvrir droit à une réduction d'impôt au titre de cette année ; que M. et Mme A...relèvent appel du jugement n° 1302365
du 28 avril 2016 par lequel le tribunal administratif de Nancy a rejeté leur demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2008 ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
2. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 53 du livre des procédures fiscales : " En ce qui concerne les sociétés dont les associés sont personnellement soumis à l'impôt pour la part des bénéfices correspondant à leurs droits dans la société, la procédure de vérification des déclarations déposées par la société est suivie entre l'administration des impôts et la société elle-même (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 57 de ce livre : " L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) " ;
3. Considérant que l'imposition litigieuse ne procède pas du rehaussement du résultat imposable des sociétés à l'origine des investissements mais résulte uniquement du contrôle sur pièces des déclarations de revenus des associés, lesquels ont au demeurant bénéficié des garanties de la procédure contradictoire de rectification ; que la remise en cause d'une réduction d'impôt sur le revenu à l'occasion d'un contrôle sur pièces des déclarations de revenus d'associés de sociétés relevant de l'article 8 du code général des impôts n'imposait pas au service de procéder préalablement à la vérification de comptabilité et à la rectification des résultats des sociétés ayant réalisé l'investissement éligible au régime de faveur ; que par suite, les moyens tirés du détournement de procédure et de la prétendue obligation d'adresser une proposition de rectification auxdites sociétés en vertu des dispositions des articles L. 53 et L. 57 du livre des procédures fiscales doivent être écartés ;
4. Considérant, en deuxième lieu, que pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter, outre la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base des redressements, ceux des motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés qui sont nécessaires pour permettre au contribuable de formuler ses observations de manière utile ;
5. Considérant qu'aux termes de la proposition de rectification du 17 octobre 2011, le service a mentionné l'année et l'impôt concernés, le montant des nouvelles bases d'imposition des époux A...à l'impôt sur le revenu ainsi que le motif de la reprise de la réduction d'impôt que les contribuables avaient pratiquée au titre de l'année 2008, en relevant qu'il résultait des renseignements qu'il avait obtenus dans le cadre de l'exercice de son droit de communication, qu'à la date du 31 décembre 2008, la disproportion entre les fonds collectés et les investissements effectivement importés permettait de déduire l'absence d'investissement effectif ; qu'en effet aucune demande de travaux préalables ne s'était concrétisée, aucune déclaration d'achèvement de travaux n'avait été présentée, les centrales photovoltaïques n'étaient pas raccordées au réseau électrique et elles n'avaient pas reçu l'attestation de conformité délivrée par le comité national pour la sécurité des usagers et de l'électricité (CONSUEL) ; que cette motivation, qui répond aux exigences des dispositions précitées de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, permettait aux contribuables de contester utilement les impositions mises à leur charge, alors même qu'ainsi qu'ils le soutiennent, l'administration fiscale n'a pas détaillé le nom de chaque société dans laquelle les requérants avaient réalisé leurs investissements ; que, par suite, le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions précitées de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales doit être écarté ;
6. Considérant, en dernier lieu, qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales: " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. / Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente " ;
7. Considérant que les requérants ne sont pas fondés à se prévaloir, sur le fondement des dispositions précitées de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations de la documentation administrative référencée 13 L-1513 n° 75, du
1er juillet 2002, qui, relatives à la procédure d'imposition, ne comportent aucune interprétation de la loi fiscale opposable à l'administration ;
Sur le bien-fondé de l'imposition :
8. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 199 undecies B du code général des impôts, dans sa version applicable au litige : " I. Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu à raison des investissements productifs neufs qu'ils réalisent dans les départements d'outre-mer (...) dans le cadre d'une entreprise exerçant (...) une activité industrielle, commerciale ou artisanale relevant de l'article 34 / (...) La réduction d'impôt prévue au premier alinéa est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'investissement est réalisé (...) " ; qu'aux termes de l'article 95 Q de l'annexe II au même code, dans sa version applicable au litige: " La réduction d'impôt prévue au I de l'article 199 undecies B du code général des impôts est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée par l'entreprise ou lui est livrée ou est mise à sa disposition dans le cadre d'un contrat de crédit-bail (...) " ; qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions que le fait générateur de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies B du code général des impôts est la date à laquelle, du fait de sa livraison effective ou de sa création dans le département ou le territoire d'outre-mer, l'immobilisation, au titre de laquelle l'investissement productif a été réalisé, peut être effectivement exploitée et par suite être productive de revenus ; que dans le cas d'une livraison effective, la date à retenir est celle à laquelle l'entreprise, disposant matériellement de l'investissement productif, peut commencer son exploitation effective et, dès lors, en retirer des revenus ; que le juge de l'impôt se prononce sur l'éligibilité des investissements qui lui sont soumis à la réduction d'impôt prévue par les dispositions précitées de l'article 199 undecies B du code général des impôts au regard des éléments apportés par l'une et l'autre partie ;
9. Considérant d'une part, que des panneaux photovoltaïques ne peuvent être effectivement exploités sans être intégrés dans une installation et raccordés au réseau électrique ; que par suite, en relevant l'absence au 31 décembre 2008 d'attestation de conformité et d'une demande de raccordement au réseau électrique, l'administration n'ajoute pas aux conditions fixées par la loi fiscale mais se borne à mettre en oeuvre les conditions légales auxquelles les investissements réalisés par les sociétés en participation dont M. et Mme A...sont associés sont soumis pour pouvoir être regardés comme étant réalisés au sens des dispositions du I de l'article 199 undecies B du code général des impôts ;
10. Considérant, d'autre part, qu'il résulte de l'instruction, et notamment des renseignements obtenus auprès de la société EDF, qu'aucune des centrales photovoltaïques au titre de laquelle a été pratiquée la réduction d'impôt litigieuse n'avait fait l'objet d'un raccordement au réseau électrique ; que pour leur part, M. et Mme A...n'apportent aucun élément de nature à infirmer le constat sur lequel s'est fondée l'administration ; que, dans ces conditions, les installations photovoltaïques en cause ne pouvant, ni être effectivement exploitées, ni être productives de revenus à la date du 31 décembre 2008, l'administration a pu à bon droit estimer que les investissements déclarés par les requérants, à les supposer même établis, ne pouvaient être regardés comme ayant été effectivement réalisés au cours de l'année 2008 ; que le service a pu légalement, pour ce seul motif, remettre en cause la réduction d'impôt au titre de cette année ;
11. Considérant, en second lieu, que si M. et Mme A...se prévalent du point n° 148 de l'instruction 5 B-2-07 du 30 janvier 2007, intitulée " Année au titre de laquelle la réduction est pratiquée ", qui énonce que " Conformément aux dispositions du vingtième alinéa du I de l'article 199 undecies B, la réduction d'impôt est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'investissement est réalisé. Le premier alinéa de l'article 95 Q de l'annexe II prévoit que l'année de réalisation de l'investissement s'entend de l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée, c'est-à-dire achevée, par l'entreprise ou lui est livrée au sens de l'article 1604 du code civil, ou est mise à disposition dans le cadre d'un contrat de crédit-bail ", ces énonciations, qui se bornent à expliciter la notion de livraison de l'immobilisation, ne donnent pas une interprétation différente du dispositif légal de celle mentionnée au point 8 ci-dessus en ce qui concerne le fait générateur de la réduction d'impôt, subordonné, ainsi qu'il a été dit, à la condition tenant à l'exploitation effective de l'immobilisation ; qu'elles ne sauraient dès lors être utilement invoquées sur le fondement des dispositions précitées de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;
12. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nancy a rejeté leur demande ;
Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
13. Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui, dans la présente instance, n'est pas la partie perdante, la somme que M. et Mme A... demandent au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ;
D É C I D E :
Article 1er : La requête de M. et Mme A...est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme C...A...et au ministre de l'action et des comptes publics.
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N° 16NC01313
