Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 15 mai 1995, présentée pour la S.A.R.L. LEGRECO, dont le siège est ..., par Me MAILLARD, avocat ;
La S.A.R.L. LEGRECO demande à la Cour :
1 ) d'annuler le jugement n 92-4839/93-3521/93-3545 en date du 14 mars 1995 par lequel le Tribunal administratif de Nantes a rejeté ses demandes tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1986, 1987, 1988, 1989 et 1990 ;
2 ) de lui accorder la décharge des impositions contestées ;
3 ) de condamner l'Etat, sur le fondement de l'article L.8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel, à lui payer la somme de 13 000 F au titre de la procédure devant le tribunal administratif, et celle de 10 000 F pour la procédure devant la Cour administrative d'appel ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu la loi n 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience,
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 3 février 1998 :
- le rapport de M. GRANGE, conseiller,
- les observations de Me MAILLARD, avocat de la S.A.R.L. LEGRECO,
- et les conclusions de M. AUBERT, commissaire du gouvernement ;
Considérant que la S.A.R.L. LEGRECO, constituée entre M. et Mme X..., exerce une activité d'enseignement en vue de la formation professionnelle continue, de conseil aux entreprises en matière financière, ainsi que d'expertise judiciaire dans le domaine de la comptabilité ; qu'elle a opté pour le régime d'imposition des sociétés de personne sur le fondement de l'article 239 bis AA du code général des impôts ; que l'administration a remis en cause, au titre des exercices clos en 1986, 1987, 1988 , 1989 et 1990, tant l'option susévoquée, et a, dès lors, assujettie l'entreprise à l'impôt sur les sociétés, que le régime d'allégement d'impôt sur le revenu dont les associés avaient bénéficié sur le fondement de l'article 44 quater du code général des impôts, en estimant que la société exerçait une activité de nature non commerciale ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
En ce qui concerne la mise en oeuvre de la procédure contradictoire :
Considérant que l'administration, pour imposer la S.A.R.L. LEGRECO à l'impôt sur les sociétés, a utilisé la procédure contradictoire ; que la société requérante entend se prévaloir de ce qu'elle se trouvait en situation d'imposition d'office du fait de l'absence de souscription des déclarations propres à l'impôt sur les sociétés, et qu'elle a été privée de la possibilité de régulariser sa situation en raison de l'absence d'envoi d'une mise en demeure ;
Considérant que la circonstance qu'un contribuable soit en situation d'être imposé d'office n'interdit pas à l'administration de recourir à la procédure contradictoire ; que dès lors qu'il est constant que cette procédure a été mise en oeuvre, le moyen tiré de ce que le contribuable aurait été privé d'une garantie qu'offre la procédure d'évaluation d'office, qui n'a pas été en fait utilisée, est inopérant ;
En ce qui concerne la motivation de la notification de redressements du 17 décembre 1991 :
Considérant que la S.A.R.L. LEGRECO a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre des exercices clos en 1986 et 1987 ; que les résultats de ce contrôle consistant à remettre en cause le caractère commercial de l'activité exercée, ont été étendus aux exercices clos en 1988, 1989 et 1990, à la suite d'un contrôle sur pièces, par une notification de redressements du 17 décembre 1991 ; que cette notification, qui se réfère expressément au précédent contrôle, a pu considérer que les observations alors effectuées devaient conduire à la même conclusion, alors qu'il n'est pas soutenu ni même allégué que les modalités d'exercice de l'activité auraient été modifiées ; qu'elle désigne l'imposition et les années concernées, ainsi que le montant et la nature des redressements ; qu'elle doit être regardée comme suffisamment motivée au regard des prescriptions de l'article L.57 du livre des procédures fiscales ;
En ce qui concerne le moyen tiré des modalités de mise en recouvrement des impositions afférentes aux années 1988 et 1989 :
Considérant qu'aux termes de l'article L.59 du livre des procédures fiscales : "Lorsque le désaccord persiste sur les redressements notifiés, l'administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l'avis ... de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ..." ; et qu'aux termes de l'article R.59-1 du même livre : "Le contribuable dispose d'un délai de trente jours à compter de la réception de la réponse de l'administration à ses observations pour présenter la demande prévue au premier alinéa de l'article L.59" ;
Considérant que l'administration, dans sa réponse du 27 avril 1993 aux observations du contribuable, lui précisait que le différend pourrait être soumis à l'avis de la commission départementale des impôts ; qu'il résulte toutefois de l'instruction que le différend subsistant alors, portant sur la qualification juridique des activités de la société au regard des textes fiscaux, posait uniquement une question de droit qui n'entrait pas dans le champ de compétence de la commission départementale ; qu'il suit de là que le service a pu, sans commettre d'irrégularité, mettre en recouvrement les impositions afférentes aux exercices clos en 1988 et 1989 avant l'expiration du délai de trente jours mentionné à l'article R.59-1 précité du livre des procédures fiscales ; que la société requérante ne peut, en tout état de cause, se prévaloir d'une instruction 13-L-2-92 du 3 avril 1992 qui concerne la procédure d'imposition ;
Sur le bien fondé de l'imposition :
Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 206 du code général des impôts : "1. Sont passibles de l'impôt sur les sociétés, quel que soit leur objet, ... les sociétés à responsabilité limitée n'ayant pas opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes ..." ; qu'aux termes de l'article 239 bis AA du même code : "Les sociétés à responsabilité limitée exerçant une activité industrielle, commerciale ou artisanale, et formées uniquement entre personnes parentes en ligne directe ou entre frères et soeurs, ainsi que les conjoints, peuvent opter pour le régime fiscal des sociétés de personnes mentionné à l'article 8 ..." ; qu'il résulte de ces dispositions que l'option dont il s'agit n'est ouverte qu'aux sociétés à responsabilité limitée qui exercent, à titre prépondérant, une activité industrielle, commerciale ou artisanale ;
Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 44 quater du code général des impôts : "Les entreprises créées du 1er janvier 1983 au 31 décembre 1986, soumises de plein droit ou sur option à un régime réel d'imposition de leurs résultats et répondant aux conditions prévues à l'article 44 bis II, 2 et 3 , et III, sont exonérées d'impôt sur le revenu ou d'impôt sur les sociétés à raison des bénéfices industriels et commerciaux qu'elles réalisent à compter de la date de leur création jusqu'au terme du trente-cinquième mois suivant celui au cours duquel cette création est intervenue ..." ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que les actions de formation de la S.A.R.L. LEGRECO, et consistant à organiser et animer des stages dans le domaine de la gestion des entreprises, ont été conduites essentiellement par M. X..., principal associé de la société dont il détient 90 % des parts et qu'il contrôle en totalité compte tenu des parts détenues par son épouse, et qui, à ce titre, ne peut être regardé comme un intervenant extérieur, nonobstant la circonstance qu'il n'exerce pas de fonctions de direction dans la société ; que si celle-ci, qui n'a employé une salariée à mi-temps qu'à compter de la fin de l'année 1988, a eu recours occasionnellement, pour conduire certains stages spécifiques, à des intervenants extérieurs rémunérés par elle, les actions de formation qu'elle a menées doivent être regardées pour l'essentiel comme procédant de la mise en oeuvre des compétences propres de M. X... ; qu'elles constituent ainsi une activité non commerciale, nonobstant la double circonstance que ces actions aient comporté des prestations accessoires commerciales telles que fournitures de repas ou de livres, et que la société ait eu recours à la publicité ; qu'en outre, il est constant que M. X... exerce seul l'activité de conseil aux entreprises ; qu'il n'est pas établi qu'il se comporte alors, au nom de la société, comme un agent d'affaires ; que cette activité doit également être regardée comme non commerciale ; qu'enfin, il est constant que l'activité d'expertise judiciaire conduite par M. X... a également un caractère non commercial ;
Considérant, il est vrai, que la société requérante entend opposer à l'administration, sur le fondement des dispositions de l'article L.80-B du livre des procédures fiscales, en ce qui concerne les exercices clos en 1988 et 1989, l'appréciation formelle de sa situation de fait qu'aurait portée le vérificateur, dès lors que celui-ci n'avait pas initialement contesté, lors de deux premières notifications de redressements portant sur les exercices clos en 1986 et 1987, ultérieurement annulées, le rattachement des résultats aux bénéfices industriels et commerciaux ; que, toutefois, de telles notifications, qui se bornaient à décrire le régime d'imposition appliqué par la société sans porter d'appréciation à cet égard, ne peuvent être regardées comme une prise de position formelle sur l'appréciation d'une situation de fait au sens de l'article L.80-B du livre des procédures fiscales ;
Considérant que l'ensemble des activités exercées ayant été ainsi à bon droit qualifiées de non commerciale, l'administration était fondée à remettre en cause l'option qu'avait exercée la société en faveur du régime d'imposition des sociétés de personnes, et à l'assujettir, pour la totalité de ses résultats, à l'impôt sur les sociétés ; qu'elle était également fondée à l'exclure du bénéfice de l'exonération et de l'allégement d'impôt en faveur des entreprises nouvelles, prévues par les dispositions précitées de l'article 44 quater du code général des impôts, dès lors que celles-ci ne peuvent jouer qu'en faveur des bénéfices industriels et commerciaux que réalisent ces entreprises ; que l'ensemble des bénéfices réalisés par la société devant être regardés comme de nature non commerciale, celle-ci ne peut se prévaloir, en tout état de cause, de l'exonération des bénéfices industriels et commerciaux ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la S.A.R.L. LEGRECO n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Nantes a rejeté ses demandes ;
Sur les conclusions tendant à l'allocation des sommes non comprises dans les dépens :
Considérant que la S.A.R.L. LEGRECO succombe dans la présente instance ; que sa demande tendant à ce que l'Etat soit condamné, sur le fondement de l'article L.8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel, à lui verser une somme au titre des frais qu'elle a exposés doit, en conséquence, être rejetée ;
Article 1er : La requête de la S.A.R.L. LEGRECO est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la S.A.R.L. LEGRECO et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.
