| France, Cour administrative d'appel de Nantes, 3ème chambre, 03 mars 2016, 14NT03111

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. E...D...a demandé au tribunal administratif de Rennes de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2007.

Par un jugement n° 1201951 du 5 novembre 2014, le tribunal administratif de Rennes a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête et des mémoires enregistrés les 5 décembre 2014, 15 octobre et 14 décembre 2015, M. E...D..., représenté par Me B..., demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Rennes du 5 novembre 2014 ;

2°) de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2007, assortie des intérêts moratoires ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 5 000 euros au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- la proposition de rectification est insuffisamment motivée ;

- il n'a pas été informé de l'ensemble des documents provenant des vérifications de comptabilité des sociétés Jardi Saint-Malo et Jardi Dinan auxquels s'est référé le vérificateur ;

- il a été privé de débat contradictoire dans la mesure où il n'a pas pu s'expliquer sur la version annotée du protocole de cession de parts du 22 juin 2007 détenu par l'administration fiscale ; il maintient qu'il y a eu utilisation d'un faux par l'administration fiscale ;

- la réponse aux observations du contribuable aurait dû comporter la signature et le visa d'un inspecteur principal car elle ne se bornait pas à reprendre les motifs exposés dans la proposition de rectification ;

- en estimant qu'il ne démontrait pas que la cessation de ses fonctions avait été forcée, le tribunal administratif a renversé la charge de la preuve ;

- les sommes versées en lien avec la révocation d'un dirigeant relevant du régime des travailleurs salariés entrent dans le champ de l'exonération prévue à l'article 80 duodecies 2 du code général des impôts même si le principe de leur versement figure dans un protocole, or le tribunal administratif n'a pas statué sur ce point ;

- l'application des pénalités pour manquement délibéré n'est pas justifiée dès lors qu'il n'a pas cherché à éluder l'impôt.

Par des mémoires enregistrés les 29 avril et 20 novembre 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés par M. D...ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts ;

- le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Gélard,

- et les conclusions de M. Giraud, rapporteur public.

1. Considérant qu'au cours de l'année 2010 l'administration fiscale a procédé à la vérification de la comptabilité de la Sarl Jardi Dinan et de la Sas Jardi Saint-Malo, qui étaient dirigées par M. D...jusqu'à la fin de son mandat en 2007, avant d'être acquises par le groupe Jardiland ; que ces contrôles ont révélé que l'intéressé avait perçu au cours de l'année 2007 les sommes de 300 000 euros de la Sas Jardi Saint-Malo et de 70 000 euros de la Sarl Jardi Dinan, qu'il n'avait pas déclarées dans ses revenus ; qu'à la suite d'un contrôle sur pièces de son dossier fiscal, une proposition de rectification a été adressée au contribuable le 15 décembre 2010 ; que le service a réintégré les sommes concernées dans ses revenus dans la catégorie des rémunérations allouées aux gérants majoritaires, en application de l'article 62 du code général des impôts ; qu'un avis d'imposition supplémentaire a été émis le 31 juillet 2011 à l'encontre de M. D...pour un montant de 220 429 euros au titre de l'impôt sur le revenu de l'année 2007 ; que, le 12 septembre 2011, l'intéressé a présenté une réclamation préalable qui a été rejetée par l'administration fiscale le 12 mars 2012 ; que M. D...a saisi le tribunal administratif de Rennes d'une demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2007 ; qu'il relève appel du jugement du 5 novembre 2014 par lequel le tribunal administratif de Rennes a rejeté sa demande ;

Sur la procédure d'imposition :

2. Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction alors en vigueur : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (...) Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée. " ;

3. Considérant, en premier lieu, qu'il ressort des pièces du dossier que deux propositions de rectification ont été adressées le 15 décembre 2010, l'une à M.D..., qui s'est marié au cours de l'année 2007, et l'autre à M. ou MmeD... ; que la première concernait les revenus fonciers de M. et Mme D...et ne se rapportait pas aux redressements de bases d'imposition en litige ; que, dans la seconde proposition de rectification faisant suite aux vérifications de comptabilité des sociétés Jardi Saint-Malo et Jardi Dinan que M. D...dirigeait jusqu'en 2007 et concernant les sommes de 300 000 et 70 000 euros litigieuses, l'administration fiscale a repris les termes du courrier du 21 décembre 2007 adressé par le groupe Jardiland à M. D...et l'informant de ce que les indemnités de 300 000 et 70 000 euros, justifiées par les nombreuses années pendant lesquelles il avait assuré la gérance majoritaire des deux sociétés, entraient dans le champ d'application de l'article 62 du code général des impôts, pour ensuite indiquer que l'intéressé n'avait pas déclaré ces sommes pourtant imposables sur le fondement de l'article 62 précité du code général des impôts ; que, par ailleurs, le service a, dans le même document, justifié les pénalités de 40 % appliquées sur le fondement de l'article 1729 du code général des impôts par les responsabilités exercées par M. D... dans les deux sociétés et le courrier susmentionné du 21 décembre 2007 ainsi que la volonté de l'intéressé d'éluder l'impôt ; que, contrairement à ce que soutient le requérant, le service a ainsi indiqué de manière suffisante les raisons qui lui ont permis d'estimer que les indemnités perçues lors de sa révocation étaient des rémunérations et non des dommages-intérêts, et en quoi l'article 62 du code général des impôts concernant les gérants majoritaires lui était applicable ; que, dès lors que le vérificateur n'a fait état que des seuls documents en sa possession sur lesquels il s'est fondé pour justifier les redressements litigieux, et alors même que le courrier du 21 décembre 2007 que l'intéressé avait déjà eu en sa possession n'était pas annexé à la proposition de rectification, le moyen tiré de l'insuffisance de motivation de la proposition de rectification du 15 décembre 2010 correspondant aux impositions litigieuses ne peut qu'être écarté ;

4. Considérant, en deuxième lieu, qu'il est constant que M. et Mme D...n'ont pas fait l'objet d'un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle mais d'un contrôle sur pièces de leur dossier ; que, dès lors, M. D...n'est pas fondé à soutenir qu'il n'aurait pas pu s'expliquer dans le cadre d'un débat contradictoire préalable sur la version annotée du protocole de cession de parts du 22 juin 2007 que détenait l'administration fiscale et qui, au demeurant, a été écartée des débats au profit de la version non annotée du même protocole fournie par le requérant lui-même ; que c'est ainsi et en tout état de cause à juste titre que le tribunal administratif a rejeté la demande de M. D... tendant à l'inscription en faux de cette pièce, présentée sur le fondement de l'article R. 633-1 du code de justice administrative ;

5. Considérant, en troisième lieu, qu'aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande " ; que si M. D...soutient que le service ne l'a pas informé de l'ensemble des documents en sa possession à la suite de la vérification de comptabilité des sociétés Jardi Dinan et Jardi Saint-Malo, il est constant cependant que les documents utilisés par l'administration pour fonder les redressements en litige étaient constitués des deux protocoles signés par le contribuable lui-même qui ont été mentionnés tant par celui-ci dans ses observations en réponse à la proposition de rectification que par le service dans sa réponse à ces observations, de sorte qu'il s'agissait de documents parfaitement connus de M.D... ; que, par suite, le moyen tiré de la méconnaissance par l'administration des dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ne peut qu'être écarté ;

6. Considérant, enfin, qu'aux termes de l'article L. 80 E du livre des procédures fiscales : " La décision d'appliquer les majorations prévues aux articles 1729 et 1732 du code général des impôts est prise par un agent de catégorie A détenant au moins un grade fixé par décret qui vise à cet effet le document comportant la motivation des pénalités. " ; qu'il ressort des pièces du dossier que si la proposition de rectification et la réponse aux observations du contribuable adressées à M. D...et mentionnant l'application des pénalités pour manquement délibéré sont signées par M. F...A..., inspecteur des impôts, elles comportent également la signature de M. C...G..., inspecteur principal, qui y a apposé son visa ; que, par suite, le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions précitées de l'article L. 80 E du livre des procédures fiscales ne peut qu'être écarté ;

Sur le bien-fondé des impositions litigieuses :

7. Considérant qu'aux termes de l'article 62 du code général des impôts : " Les traitements, remboursements forfaitaires de frais et toutes autres rémunérations sont soumis à l'impôt sur le revenu au nom de leurs bénéficiaires s'ils sont admis en déduction des bénéfices soumis à l'impôt sur les sociétés par application de l'article 211, même si les résultats de l'exercice social sont déficitaires, lorsqu'ils sont alloués : Aux gérants majoritaires des sociétés à responsabilité limitée n'ayant pas opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes dans les conditions prévues à l'article 3-IV du décret n° 55-594 du 20 mai 1955 modifié ou dans celles prévues à l'article 239 bis AA (...) Aux associés en nom des sociétés de personnes, aux membres des sociétés en participation et aux associés mentionnés aux 4° et 5° de l'article 8 lorsque ces sociétés ou exploitations ont opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux (... ) " ; qu'aux termes de l'article 80 duodecies alors en vigueur du même code : " (...) 2. Constitue également une rémunération imposable toute indemnité versée, à l'occasion de la cessation de leurs fonctions, aux mandataires sociaux, dirigeants et personnes visés à l'article 80 ter. Toutefois, en cas de cessation forcée des fonctions, notamment de révocation, seule la fraction des indemnités qui excède les montants définis aux 3 et 4 du 1 est imposable (...) " ;

8. Considérant que, devant le tribunal administratif, l'administration fiscale a sollicité une substitution de base légale en se prévalant dorénavant, pour fonder les impositions en litige, des dispositions de l'article 80 duodecies du code général des impôts ; que les premiers juges, après avoir constaté qu'à la date du versement des sommes en litige M D..., n'ayant plus la qualité d'associé majoritaire des sociétés Jardi Dinan et Jardi Saint-Malo, n'entrait pas dans le champ d'application des dispositions de l'article 62 du même code sur le fondement desquelles l'administration avait établi ses redressements, ont fait droit à cette demande qui n'a privé M. D... d'aucune garantie ;

9. Considérant, d'une part, qu'il ressort des pièces du dossier que M. D...a cédé, le 30 juin 2006, 90 % des titres qu'il détenait au sein de la société Jardi Dinan ; que, selon le protocole d'accord conclu le même jour, M.D..., par l'intermédiaire de l'Eurl Uniflore Blue qui détenait les 10 % de titres restants de la société Jardi Dinan, disposait d'un délai de 10 ans pour céder ces titres ; que, dans un second protocole signé le 22 juin 2007, la société Uniflore Blue a manifesté son souhait de céder le solde de ses participations dans le capital de la Snc Jardi Dinan, ce qui a été fait le 26 juillet 2007 ; qu'en vertu du premier protocole daté du 30 juin 2006, le groupe Jardiland n'avait aucun moyen de contraindre M. D... à se séparer du solde de ses titres dans la société Jardi Dinan ; qu'il ne ressort pas des pièces du dossier que ce dernier aurait été contraint de conclure le second protocole ; que, dans la mesure où le groupe Jardiland n'avait pas levé l'option d'achat dont il bénéficiait avant le terme prévu du 31 juillet 2006 à 18 heures, la clause selon laquelle la société Uniflore Blue pouvait exiger de Jardiland l'acquisition du solde des titres sur 10 ans était devenue caduque et Jardiland ne pouvait plus exiger de M D... la cession de ses parts ; qu'ainsi, en dépit de l'utilisation inadaptée du terme de révocation, M D... ne peut être regardé comme ayant été contraint de céder le solde de ses titres ; que la circonstance qu'il ne disposait que de 10 % des parts est sans incidence sur sa capacité de décision ; que, par suite, l'intéressé n'est pas fondé à soutenir que sa révocation des fonctions de dirigeant de la société Jardi Dinan aurait été forcée au sens du 2. de l'article 80 duodecies du code général des impôts et que la somme de 70 000 euros qui lui a été versée à raison de cette révocation ne constituerait pas une rémunération imposable ;

10. Considérant, d'autre part, que, dans sa rédaction dactylographiée seule retenue par le service vérificateur, le protocole du 22 juin 2007 a prévu que la société Jardi Saint-Malo serait transformée en société par actions simplifiées au plus tard le 30 juin 2007 ; qu'à compter de cette date et jusqu'au 24 juillet 2007, date d'acquisition des titres de cette société par la société Finabelia, venant aux droits de la société Jardiland, la Snc Jardi Saint-Malo est ainsi devenue la Sas Jardi Saint-Malo, M D... restant son représentant légal ; que, selon ce même protocole, la société Finabelia s'obligeait à révoquer M. D...de ses fonctions de gérant au jour de l'acquisition des titres de cette société et à ce que cette révocation fût assortie d'une indemnité de 300 000 euros payable le jour de la cession ; que M. D...a perçu la somme de 300 000 euros le 24 juillet 2007 ; qu'en signant le protocole du 22 juin 2007, il ne pouvait ainsi ignorer qu'il perdrait le contrôle de la société et que le nouvel actionnaire mettrait un terme à ses fonctions au sein de la société Jardi Saint-Malo ; que le requérant n'est dès lors pas fondé à soutenir qu'il entrait dans le champ d'application de la dérogation partielle au principe d'imposition prévue à la dernière phrase du 2. de l'article 80 duodecies du code général des impôts ;

Sur les pénalités :

11. Considérant qu'eu égard aux fonctions qu'il a exercées dans les sociétés Jardi Saint-Malo et Jardi Dinan, M. D... ne pouvait ignorer le caractère imposable des sommes qui lui avaient été versées, d'autant qu'un courrier du 21 décembre 2007 du groupe Jardiland le lui indiquait expressément ; qu'ainsi que le souligne le ministre, en cas de doute, il aurait pu soit se rapprocher des services fiscaux, soit porter une mention sur sa déclaration de revenus de l'année 2007 ; qu'en s'abstenant de toute démarche en ce sens, le requérant, qui ne peut utilement se prévaloir des erreurs commises par l'administration, notamment sur sa situation familiale, lesquelles n'ont eu aucune incidence sur les impositions litigieuses et ne sont pas de nature à atténuer le caractère délibéré de son propre comportement, n'est pas fondé à contester le bien-fondé de l'application aux impositions contestées des pénalités de 40 % prévues par les dispositions du a de l'article 1729 du code général des impôts ;

12. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. D...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif, qui n'a ni renversé la charge de la preuve, ni omis de statuer sur les moyens soulevés par lui, a rejeté sa demande ; que les conclusions présentées en appel par l'intéressé tendant à la décharge de l'imposition litigieuse, assortie des intérêts moratoires, ne peuvent, ainsi et en tout état de cause, qu'être rejetées ;

Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

13. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, le versement à M. D...de la somme qu'il demande au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ;

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de M. D...est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. E...D...et au ministre des finances et des comptes publics.

Délibéré après l'audience du 11 février 2016, à laquelle siégeaient :

- Mme Perrot, président de chambre,

- Mme Gélard, premier conseiller,

- M. Lemoine, premier conseiller.

Lu en audience publique, le 3 mars 2016.

Le rapporteur,

V. GélardLe président,

I. Perrot

Le greffier,

A. Maugendre

La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

''

''

''

''

2

N°14NT03111