Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. et Mme D...B...ont demandé au Tribunal administratif de la Polynésie française de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt foncier auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2013 et 2014, la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les transactions au titre des années 2012 à 2014 et la décharge de la contribution de solidarité territoriale sur les professions non salariées au titre des années 2012 et 2013.
Par un jugement n° 1600259 du 20 décembre 2016, le Tribunal administratif de la Polynésie française a prononcé la réduction de 25 % des cotisations d'impôt foncier des années 2013 et 2014 résultant de l'application des abattements de 25 % prévus aux articles 225-1 et LP. 225-2 du code des impôts de la Polynésie française, prononcé la décharge des cotisations d'impôt sur les transactions au titre des années 2012 à 2014 ainsi que la décharge des cotisations de la contribution de solidarité territoriale sur les professions et activités non salariées au titre des années 2012 et 2013 et rejeté le surplus de leur demande.
Procédure devant la Cour :
Par une requête et un mémoire en réplique, enregistrés respectivement les 17 mars et 20 juillet 2017, la Polynésie française, représentée par MeC..., demande à la Cour :
1°) de réformer ce jugement en ce qu'il fait droit à la demande de M. et MmeB... ;
2°) de remettre à la charge de M. et Mme B...les impositions supplémentaires dont ils ont obtenu la décharge par le jugement attaqué ;
3°) de mettre à la charge de M. et Mme B...le versement d'une somme de 2 000 euros au titre des frais irrépétibles.
Elle soutient que :
- le jugement est irrégulier pour avoir statué ultra petita en matière d'impôt foncier dès lors que les époux B...n'avaient pas revendiqué les abattements de 25 % ;
- c'est à tort que le tribunal administratif a prononcé la réduction des suppléments d'impôt foncier à raison de ces abattements que la Polynésie française avait spontanément appliqués, ce que les intimés ne contestent pas ;
- c'est à tort que le tribunal administratif a prononcé la décharge totale des suppléments d'impôt sur les transactions et de contribution de solidarité territoriale sur le fondement de l'instruction n° 1-2008 IT du 4 juillet 2008 aux motifs que seule l'assemblée de la Polynésie française est compétente pour déterminer l'assiette des impôts du territoire de sorte que le ministre ne pouvait légalement pas, par l'instruction du 4 juillet 2008, modifier le champ d'application de l'impôt sur les transactions à l'encontre de la volonté du législateur qui a précisément élargi aux activités non professionnelles le champ d'application de cet impôt en adoptant la délibération n° 68-137 du 31 décembre 1968, laquelle modifie la délibération
n° 68-4 AT du 25 janvier 1968, élargissement que confirme l'instruction n° 2474 CD du 24 septembre 1969 ; le champ d'application de la contribution de solidarité territoriale a, de la même façon, été élargi par la délibération n° 94-142 AT du 8 décembre 1994.
Par un mémoire en défense et un mémoire en duplique, enregistrés respectivement les 21 juin et 25 juillet 2017, M. et MmeB..., représentés par MeA..., concluent au rejet de la requête et à ce que la Cour mette à la charge de la Polynésie française le versement d'une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent qu'aucun moyen n'est fondé.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- la loi organique n° 2004-192 du 27 février 2004 et, notamment, son article 53 ;
- le code des impôts de la Polynésie française ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Auvray,
- et les conclusions de Mme Mielnik-Meddah, rapporteur public.
1. Considérant que M. et MmeB..., résidents fiscaux de France métropolitaine, ont acquis, le 28 septembre 2011, un appartement dans la résidence Vai Hau située sur le territoire de la commune de Punaauia ; qu'estimant que les intéressés devaient être soumis à l'impôt foncier, à l'impôt sur les transactions et à la contribution de solidarité territoriale sur les professions et activités non salariées à raison de la mise en location par leurs soins de ce bien immobilier, la direction des impôts et des contributions publiques a mis à leur charge, après mise en oeuvre de la procédure de redressement contradictoire, les cotisations supplémentaires correspondantes assorties des pénalités y afférentes ; que par le jugement dont la Polynésie française relève appel, le Tribunal administratif de la Polynésie française a prononcé la réduction des cotisations d'impôt foncier à raison de l'application des abattements de 25 % prévus aux articles 225-1 et LP. 225-2 du code des impôts et déchargé M. et Mme B...de l'impôt sur les transactions et de la contribution de solidarité territoriale sur les professions et activités non salariées ;
Sur la régularité du jugement attaqué en tant qu'il statue sur l'impôt foncier :
2. Considérant que la Polynésie française soutient que le Tribunal administratif de la Polynésie française a statué ultra petita en matière d'impôt foncier au motif que, par le jugement attaqué, il a prononcé la décharge partielle des cotisations afférentes à cet impôt sur le fondement des dispositions des articles 225-1 et LP. 225-2 du code des impôts dont M. et Mme B...n'avaient pourtant pas invoqué la violation ;
3. Mais considérant qu'il ressort des pièces du dossier de première instance que M. et Mme B...avaient formulé des conclusions tendant à la décharge totale des cotisations d'impôt foncier qui leur avaient été assignées ; que, par suite et contrairement à ce que soutient la Polynésie française, les premiers juges n'ont pas statué ultra petita en prononçant une décharge partielle ni, par suite, entaché d'irrégularité le jugement attaqué ; que si la Polynésie française entend reprocher aux premiers juges d'avoir retenu à tort le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions des articles 225-1 et LP. 225-2 du code des impôts, un tel grief ressortit, en tout état de cause, au bien-fondé du jugement attaqué ;
Sur le bien-fondé du jugement attaqué :
En ce qui concerne l'impôt foncier :
4. Considérant qu'il résulte de l'instruction, et n'est du reste pas contesté par M. et Mme B..., que l'administration fiscale avait spontanément fait application des abattements de 25 % prévus aux articles 225-1 et LP. 225-2 du code des impôts de la Polynésie française pour établir les rappels litigieux mis en recouvrement à leur encontre par rôles individuels n° 4954 et 4956 du 3 août 2015 ; que, par suite, la Polynésie française est fondée à soutenir que c'est à tort que, pour prononcer la décharge partielle de ces rappels d'impôt foncier, le Tribunal administratif de la Polynésie française s'est fondé sur le moyen tiré de ce que la direction des impôts et des contributions publiques (DICP) avait omis de pratiquer les abattements en cause ;
5. Considérant, toutefois, qu'il appartient à la Cour, saisie par l'effet dévolutif de l'appel de l'ensemble du litige ayant trait au seul impôt foncier, d'examiner les autres moyens invoqués par M. et Mme B...devant le tribunal administratif au soutien de leurs conclusions tendant à la décharge totale des rappels d'impôt foncier auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2013 et 2014 ;
6. Considérant qu'aux termes de l'article 223-1 du code des impôts de la Polynésie française : " Les constructions nouvelles, les reconstructions et les additions de constructions ne seront soumises à la contribution foncière que la 6ème année suivant celle de leur achèvement(...) " ; qu'aux termes de l'article LP. 223-3 du même code : " Le bénéfice des exemptions temporaires prévues aux articles D. 223-1 et LP. 223-2 est subordonné à l'accomplissement de l'obligation déclarative prévue à l'article LP. 224-1 " ; que l'article LP. 224-1 de ce code précise que : " Les propriétaires ou personnes imposables sont tenus de souscrire et d'adresser à la direction des impôts et des contributions publiques une déclaration sur imprimé spécial revêtu du visa du maire, dans les trente jours de la date d'occupation de l'immeuble. Cette déclaration dont le modèle est arrêté par le conseil des ministres doit être accompagnée, du certificat de conformité délivré en application des dispositions du code de l'aménagement et de l'urbanisme. La déclaration de travaux immobiliers prévue à l'alinéa précédent comprend : l'identité du propriétaire ainsi que la situation des biens ; la nature des travaux entrepris, la description de l'immeuble et sa destination ; la valeur vénale de l'immeuble (...) " ; que l'article LP. 224-2 dudit code prévoit que : " Les propriétaires sont tenus de signaler à la direction des impôts et des contributions publiques les changements de caractéristiques physiques (aménagements intérieurs ou extérieurs) ainsi que les modifications de valeur locative de leurs immeubles bâtis, dans les trois mois de leur réalisation, dès lors que ceux-ci sont susceptibles d'entraîner une augmentation de valeur locative d'au moins 10 %. A cet effet, ils doivent souscrire une déclaration indiquant : / (...) si l'immeuble fait l'objet d'une location, le montant du loyer et des charges locatives, l'identité du locataire " ; qu'enfin, l'article LP. 471-1 du code des impôts de la Polynésie française dispose que : " Le bénéfice des crédits, réductions ou exonérations d'impôts de tous types prévus par le présent code est subordonné à la déclaration régulière des éléments servant de base au calcul des impôts sur lesquels lesdits crédits, réductions ou exonérations ont vocation à s'appliquer. Il en résulte que les crédits, réductions, ou exonérations d'impôts ne peuvent être déterminés ou imputés sur des impositions consécutives à des redressements ou taxations d'office effectués par la direction des impôts et des contributions publiques " ;
7. Considérant que les dispositions qui prévoient que le bénéfice d'un avantage fiscal est subordonné à une déclaration n'ont, en principe, pas pour effet d'interdire au contribuable de régulariser sa situation dans le délai de réclamation, sauf si la loi a prévu que l'absence de demande dans le délai de déclaration entraîne la déchéance du droit à cet avantage, ou lorsqu'elle offre au contribuable une option entre différentes modalités d'imposition ;
8. Considérant que l'article LP. 471-1 du code des impôts de la Polynésie française, inséré au titre Ier du chapitre VII intitulé " dispositions spécifiques aux avantages fiscaux ", doit être regardé comme subordonnant le bénéfice de l'ensemble des avantages fiscaux prévus par le code des impôts de la Polynésie française au respect, dans les délais impartis par les textes qui les instituent, de la déclaration des éléments servant de base au calcul des impôts susceptibles de faire l'objet d'avantages sous la forme de crédits, de réductions ou d'exonérations ; qu'en outre, les dispositions de l'article LP. 471-1 excluent du bénéfice de ces avantages les impositions qui, susceptibles de bénéficier de ces derniers, résultent de redressements ou de taxations d'office effectués par la DICP de la Polynésie française ;
9. Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. et Mme B...ont omis de déclarer au service compétent qu'ils avaient donné en location non meublée le bien en cause à compter du 15 février 2012 ; qu'à défaut de cette information, la DICP avait jusqu'alors déterminé la valeur locative du bien sur la base de sa valeur vénale, tandis qu'en cas de location, cette valeur locative doit être déterminée sur la base du loyer ce qui, compte tenu de son montant stipulé au bail, a eu pour effet d'accroître la valeur locative de plus de 10 % ; que les intéressés contestent que la valeur locative se soit accrue motif pris que, selon eux, il y aurait lieu de tenir compte des abattements de 25 % pour l'application de l'article LP. 224-2 du code des impôts ; qu'en tout état de cause, l'administration fait valoir, sans être utilement contredite, que M. et Mme B...n'ont pas satisfait à l'obligation déclarative prévue à l'article LP. 224-1 du code des impôts de la Polynésie française ; que, conformément à l'article LP. 471-1 de ce code, cette circonstance fait obstacle à ce que les contribuables bénéficient d'une mesure d'exonération ; que, par suite, c'est à juste titre que l'administration fiscale a soumis les intimés à l'impôt foncier pour les années 2013 et 2014, sans leur reconnaître le droit de procéder, dans le délai de réclamation, à la régularisation de leurs obligations déclaratives à l'accomplissement desquelles est subordonné le bénéfice de l'exonération temporaire de l'impôt foncier pour les constructions nouvelles, peu important à cet égard que l'article LP. 471-1 mentionne les crédits, réductions et exonérations sans viser expressément les exemptions temporaires, qui y sont nécessairement incluses ;
Sur l'impôt sur les transactions et la contribution de solidarité territoriale sur les professions et activités non salariées :
10. Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article LP. 181-1 du code des impôts de la Polynésie française : " Les recettes réalisées en Polynésie française par les personnes physiques ou morales qui, habituellement ou occasionnellement, achètent pour revendre ou accomplissent des opérations relevant d'une activité autre qu'agricole ou salariée sont soumises à l'impôt sur les transactions " ; que, selon l'article 194-2 du même code, relatif à la contribution de solidarité territoriale sur les professions et activités non salariées : " Sont soumises à cette contribution les personnes physiques ou morales assujetties à l'impôt sur les transactions, selon les règles définies au chapitre III du titre Ier de la 1er partie du code des impôts " ;
11. Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article LP. 421-3 du code des impôts de la Polynésie française : " Lorsque le contribuable a appliqué un texte fiscal conformément à l'interprétation qui ressort d'instructions ou circulaires publiées, l'administration ne peut procéder à aucun redressement sur le fondement d'une interprétation différente, à moins que le changement d'interprétation ait été publié et qu'il soit susceptible de s'appliquer aux opérations en cause. (...) " ; que l'instruction fiscale n° 1-2008 du 4 juillet 2008 relative aux modalités d'application de l'impôt sur les transactions prévoit, dans son I., relatif au champ d'application de l'impôt sur les transactions : " 1. Opérations et professions imposables : 1.1.1 Les recettes brutes des personnes se livrant à une activité professionnelle " et au 1.3 relatif aux personnes imposables : " 21. Personnes physiques dans l'exercice d'une activité professionnelle autre qu'agricole ou salariée " ;
12. Considérant que, pour prononcer la décharge des rappels d'impôt sur les transactions assignés à M. et Mme B...à raison des recettes qu'ils tiraient de la mise en location du logement dont ils sont propriétaires à Punaauia, le Tribunal administratif de la Polynésie française a accueilli le moyen, invoqué par les intéressés, tiré de ce que la doctrine exprimée par l'instruction n° 1-2008 du 4 juillet 2008 limite le champ d'application de l'impôt sur les transactions aux personnes exerçant une activité professionnelle, à quoi ne saurait être assimilée la mise en location, par son propriétaire, d'un bien immobilier nu, activité civile qui relève de la simple gestion de son patrimoine privé ;
13. Considérant que la Polynésie française soutient que le champ d'application de l'impôt sur les transactions, limité aux activités professionnelles lorsqu'il a été institué par la délibération n° 68-4 AT du 25 janvier 1968 a été élargi, à l'occasion de l'adoption de la délibération n° 68-137 du 31 décembre 1968, à toutes les personnes exerçant une activité non commerciale, ce qui ressort de la partie I-B de l'instruction n° 2474 CD du 24 septembre 1969 approuvée par arrêté n° 2414 CD du même jour ;
14. Considérant, toutefois, que, contrairement à ce que soutient la Polynésie française, M. et Mme B...peuvent, en vertu des dispositions de l'article LP. 421-3 du code des impôts, utilement se prévaloir de la doctrine exprimée par l'instruction n° 1-2008 du 4 juillet 2008 alors même qu'elle émane du ministre du budget et des finances de la Polynésie française et qu'elle limiterait le champ d'application de l'impôt sur les transactions pourtant défini par la délibération n° 68-137 du 31 décembre 1968 adoptée par l'assemblée de la Polynésie française et précisé par l'instruction n° 2474 CD du 24 septembre 1969 ; qu'au demeurant, il ressort de la partie I-B de cette instruction du 24 septembre 1969 que les personnes exerçant une activité non commerciale, énumérées au 4° sous la rubrique " professions non commerciales ", sont les " professions libérales, les charges et offices et les activités diverses relevant de la catégorie : syndics de faillite, liquidateurs judiciaires, agents d'assurances, esthéticiennes, masseurs, représentants de commerce n'ayant pas la qualité de salariés, cartomanciennes, géomètres " ;
15. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la Polynésie française n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de la Polynésie française a prononcé la décharge des rappels d'impôt sur les transactions assignés à M. et Mme B...au titre des années 2012 à 2014 et, par voie de conséquence, la décharge des rappels de contribution de solidarité territoriale sur les professions et activités non salariées ;
Sur les conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
16. Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il n'y a pas lieu de faire droit aux conclusions des parties tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
DÉCIDE :
Article 1er : La totalité des cotisations d'impôt foncier auxquelles M. et Mme B...ont été assujettis en droits et intérêts de retard au titre des années 2013 et 2014 est remise à leur charge.
Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de la Polynésie française est rejeté.
Article 3 : Le jugement n° 1600259 du 20 décembre 2016 du Tribunal administratif de la Polynésie française est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 4 : Les conclusions de M. et Mme B...tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées.
Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à la Polynésie française et M. et Mme D...B....
Copie en sera adressée au ministre des Outre-mer et au haut-commissaire de la République en Polynésie française.
Délibéré après l'audience du 23 mars 2018 à laquelle siégeaient :
- Mme Heers, président de chambre,
- M. Auvray, président-assesseur,
- M. Boissy, premier conseiller,
Lu en audience publique, le 13 avril 2018.
Le rapporteur,
B. AUVRAYLe président,
M. HEERS
Le greffier,
C. DABERT
La République mande et ordonne au haut-commissaire de la République en Polynésie française en ce qui le concerne, ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
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N° 17PA00936
