Tribunal administratif N° 47305 du rôle du Grand-Duché de Luxembourg ECLI:LU:TADM:2024:47305 5e chambre Inscrit le 12 avril 2022 Audience publique du 31 janvier 2024 Recours formé par Monsieur …, …, contre une décision du directeur de l’administration des Contributions directes en matière de remise gracieuse
JUGEMENT
Vu la requête inscrite sous le numéro 47305 du rôle et déposée au greffe du tribunal administratif en date du 12 avril 2022 par Maître Charles KAUFHOLD, avocat à la Cour, inscrit au tableau de l’Ordre des avocats à Luxembourg, pour le compte de Monsieur …, demeurant à L-…, « au nom de la société à responsabilité limitée A (N° fiscal …) ayant été établie et ayant eu son siège social à L-…, dissoute suivant acte notarié du 5 février 1991 », tendant à la réformation, et subsidiairement, à l’annulation, d’une décision du directeur de l’administration des Contributions directes du 20 janvier 2022 portant rejet de sa demande en remise gracieuse au sujet de l’impôt sur le revenu des collectivités, de l’impôt commercial communal et de l’impôt sur revenu de capitaux de l’année 1990, ainsi que des intérêts de retard y afférents;
Vu le mémoire en réponse du délégué du gouvernement déposé au greffe du tribunal administratif le 29 juin 2022 ;
Vu le mémoire en réplique déposé au greffe du tribunal administratif le 27 juillet 2022 par Maître Charles KAUFHOLD au nom de son mandant ;
Vu le mémoire en duplique du délégué du gouvernement déposé au greffe du tribunal administratif le 8 septembre 2022 ;
Vu les pièces versées en cause et notamment la décision directoriale critiquée ;
Le juge-rapporteur entendu en son rapport, ainsi que Maître Giulio RICCI, en remplacement de Maître Charles KAUFHOLD, et Monsieur le délégué du gouvernement Tom KERSCHENMEYER en leurs plaidoiries respectives à l’audience publique du 10 janvier 2024.
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En date du 16 juin 1994, le bureau d’imposition « Luxembourg » de l’administration des Contributions directes, dénommé ci-après « le bureau d'imposition », émit à l’égard de la société à responsabilité limitée A, dénommée ci-après « la société A », les bulletins d’imposition de l’année 1990 portant sur l’impôt sur le revenu des collectivités, l’impôt commercial communal et l’impôt sur revenu de capitaux.
Suivant l’extrait de compte au 14 janvier 2022 émis par l’administration des Contributions directes figurant au dossier administratif, le solde dû par la société A au titre des impôts s’éleva à … euros à cette date.
1Le 6 février 2007, le préposé du bureau de Recette des Contributions de Luxembourg émit une contrainte de paiement, référencée sous le numéro …, d’un montant total de … euros à l’encontre de Monsieur …, celui-ci « se trouvant aux droits et obligations de la société à responsabilité limitée A (…) ayant été établie et ayant eu son siège social à L-…, dissoute par la réunion de toutes les parts entre les mains de sieur … ».
Par courrier daté du 17 avril 2007, Monsieur … introduisit une demande de remise gracieuse, en substance, contre le paiement des impôts visés par la contrainte précitée auprès du directeur de l’administration des Contributions directes, dénommé ci-après « le directeur ».
Par courrier daté du 11 janvier 2022, le litismandataire de Monsieur … réitéra auprès du directeur la prédite demande de remise gracieuse.
Par décision datée du 20 janvier 2022, répertoriée sous le numéro de rôle GR 024.22, le directeur rejeta la demande de remise gracieuse du 17 avril 2007 en les termes suivants :
« […] Vu la demande du le 17 avril 2007, présentée par le sieur …, demeurant actuellement à L-…, au nom de la société A, ayant pour objet une remise par voie gracieuse de l’impôt sur le revenu des collectivités, de l’impôt commercial communal et de l’impôt sur revenu de capitaux de l’année 1990 ainsi que des intérêts de retard ;
Vu le courrier de relance du 11 janvier 2022, présenté par Maître Charles KAUFHOLD, demeurant professionnellement à L-2132 Luxembourg, 20, avenue Marie-
Thérèse, au nom de sieur … et de la société A ;
Vu le paragraphe 131 de la loi générale des impôts (AO), tel qu’il a été modifié par la loi du 7 novembre 1996 ;
Considérant que les bulletins d’imposition en question concernant l’année 1990 ont été émis en date du 16 juin 1994 ;
Considérant qu’en vertu du paragraphe 131 AO, sur demande justifiée endéans les délais du paragraphe 153 AO, le directeur de l’administration des contributions directes accordera une remise d’impôt ou même la restitution, dans la mesure où la perception de l’impôt dont la légalité n’est pas contestée, entraînerait une rigueur incompatible avec l’équité, soit objectivement selon la matière, soit subjectivement dans la personne du contribuable ;
Considérant qu’en vertu du §153 AO, les droits à restitution permis en dehors des cas visés aux §§151 et 152 AO s’éteignent si la demande en remise gracieuse ou en restitution n’a pas été introduite avant la fin de l’année qui suit celle de la survenance des faits à l’origine du droit ;
Considérant qu’en l’espèce la demande en remise gracieuse du 17 avril 2007 n’a donc pas été introduite dans le délai précité ;
Considérant que le paragraphe 131 AO n’autorise pas le directeur à faire abstraction de la déchéance légale ainsi encourue par la demandeuse ;
PAR CES MOTIFS, DÉCIDE :
La demande en remise gracieuse est rejetée. […] ».
2Par requête déposée au greffe du tribunal administratif le 12 avril 2022, Monsieur … a fait introduire un recours tendant à la réformation, et subsidiairement, à l’annulation de la décision directoriale précitée du 20 janvier 2022.
Conformément aux dispositions combinées du paragraphe 228 de la loi générale des impôts du 22 mai 1931, communément appelée « Abgabenordnung », ci-après désignée par « AO », et de l’article 8, paragraphe (3), point 1. de la loi modifiée du 7 novembre 1996 portant organisation des juridictions de l’ordre administratif, ci-après désignée par « la loi du 7 novembre 1996 », le tribunal administratif est appelé à statuer comme juge du fond sur un recours introduit contre une décision du directeur portant rejet d’une demande de remise gracieuse d’impôts.
Le tribunal est partant compétent pour connaître du recours en réformation tel qu’introduit contre la décision directoriale précitée du 20 janvier 2022.
Il s’ensuit qu’il n’y a pas lieu de statuer sur le recours subsidiaire en annulation.
Dans son mémoire en réponse, le délégué du gouvernement soulève l’irrecevabilité du recours de la partie demanderesse pour défaut de qualité à agir dans le chef de la société A, laquelle aurait été mise en dissolution aux termes d’un acte notarié en date du 5 février 1991, de sorte à ne pas avoir qualité à introduire un recours contentieux. Dans la mesure où le recours aurait été introduit par la société liquidée et dissoute et non pas par Monsieur … à titre personnel, le recours serait irrecevable.
Monsieur … conteste l’irrecevabilité du recours en soutenant que le recours aurait bien été introduit en son propre nom.
Force est en l’espèce de constater au vu du libellé de la requête introductive d’instance aux termes de laquelle « Monsieur … » expose « au nom de la société à responsabilité limitée A » qu’a priori la société A aurait introduit le recours sous examen à travers son représentant Monsieur ….
Toujours est-il qu’il se dégage des documents versés en cause et notamment des différentes contraintes émises par l’administration des Contributions directes en date des 6 février 2007, 3 octobre 2011, 10 novembre 2015 et 17 janvier 2020, ainsi que des explications de la partie demanderesse non contestées en ce point par la partie étatique, que la dissolution de la société A suivant acte notarié du 5 février 1991, a impliqué la transmission des éléments d’actif et de passif de ladite société à Monsieur …, de sorte que ce dernier a été subrogé dans l’ensemble des droits et obligations ayant incombé à ladite société.
Il ressort, ensuite, du courrier portant demande de remise gracieuse du 17 avril 2007 que cette dernière a été introduite par Monsieur …, en nom personnel auprès du directeur. En effet, ledit courrier porte l’en-tête de Monsieur … et est rédigé et signé par lui-même et en son propre nom. Il en va de même du courrier de rappel de la demande de remise gracieuse envoyé le 11 janvier 2022 dans lequel le litismandataire de Monsieur … a déclaré agir au nom de ce dernier sans indiquer qu’il agirait au nom d’une quelconque société.
Le tribunal constate encore qu’il se dégage de la motivation du recours sous analyse que Monsieur … agit en nom personnel, ce qu’il confirme d’ailleurs expressément dans le cadre de son mémoire en réplique.
3Au vu des considérations qui précédent, le tribunal arrive à la conclusion que, malgré le libellé de l’introduction de la requête introductive d’instance, le recours est introduit au nom de Monsieur …, agissant en son nom personnel.
Le moyen d’irrecevabilité du recours tiré du défaut de qualité à agir de la société A est donc à rejeter pour ne pas être fondé.
Il s’ensuit que le recours en réformation dirigé contre la décision directoriale du 20 janvier 2022 est recevable pour avoir, par ailleurs, été introduit dans les formes et délai de la loi.
À l’appui de son recours et en droit, la partie demanderesse soutient sur base du paragraphe 153 AO, que le directeur aurait rejeté, à tort, sa demande de remise gracieuse datée du 17 avril 2007 au seul motif qu’elle serait tardive.
La partie demanderesse argumente en effet que si l’événement justifiant la remise gracieuse est postérieur à la fin de l’année qui suit celle de la notification des bulletins d’impôts, le délai légal pour solliciter la remise gracieuse auprès du directeur commencerait à courir à partir de la date dudit événement.
La partie demanderesse explique à cet égard qu’au jour de l’introduction de la demande gracieuse le 17 avril 2007, elle aurait subi une aggravation de sa situation financière qui constituerait un événement postérieur à la date d’exigibilité des impôts justifiant le report du point de départ du délai légal pour solliciter la remise gracieuse. La partie demanderesse rappelle que la liquidation de la société A aurait eu pour conséquence de la rendre personnellement responsable des dettes d’impôts dont ladite société aurait été redevable. Elle précise que ce ne serait qu’à la réception de la contrainte de paiement en date du 6 février 2007 qu’elle aurait été informée de la dette d’impôt dont elle est redevable. La partie demanderesse ajoute qu’elle (i) aurait cumulé plusieurs dettes personnelles, (ii) percevrait un revenu modeste en qualité d’employé qui ne lui permettrait pas de rembourser ses arriérés et (iii) se serait unie par un partenariat à Madame … en date du 7 septembre 2007 et aurait, depuis cette date, pris deux enfants à sa charge, à savoir … (née le …) et … (née …), pour lesquels elle aurait déposé des requêtes en adoption en date du 26 février 2009.
Quant au fond de sa demande, la partie demanderesse demande d’envoyer le dossier devant le directeur en prosécution de cause.
Le délégué du gouvernement, quant à lui, conclut au rejet du recours pour être non fondé.
Force est au tribunal de relever que la décision directoriale litigieuse, ayant déclaré irrecevable comme étant tardive la demande de remise gracieuse introduite par la partie défenderesse, est fondée sur le paragraphe 131 AO ayant trait aux demandes de remise d’impôt adressées au directeur qui, depuis l’entrée en vigueur de la loi du 7 novembre 1996, dispose ce qui suit : « Sur demande dûment justifiée du contribuable endéans les délais du §153 AO, le directeur de l’administration des contributions directes ou de son délégué accordera une remise d’impôt ou même la restitution, dans la mesure où la perception d’un impôt dont la légalité n’est pas contestée entraînerait une rigueur incompatible avec l’équité, soit objectivement selon la matière, soit subjectivement dans la personne du contribuable. Sa décision est susceptible d’un recours au tribunal administratif, qui statuera au fond ».
Il ressort du paragraphe 131 AO qu’une remise gracieuse n’est envisageable que si, soit objectivement, ratione materiae, l’application de la législation fiscale conduit à un résultat 4contraire à l’intention du législateur, soit subjectivement, ratione personae, dans le chef du contribuable concerné, la perception de l’impôt apparaît comme constituant une rigueur incompatible avec le principe d’équité, sa situation personnelle étant telle que le paiement de l’impôt compromet son existence économique et le prive des moyens de subsistance indispensables.
Une demande de remise d’impôt s’analyse exclusivement en une pétition du contribuable d’être libéré, sur base de considérations tirées de l’équité, de l’obligation de régler une certaine dette fiscale et ne comporte par nature aucune contestation de la légalité de la fixation de cette même dette. La fonction de la remise en équité ne saurait être d’abolir les délais pour exercer un droit1.
La remise d’impôt n’est, en effet, envisageable que si la légalité de l’impôt à sa base n’est point contestée. Ainsi, aucune contestation, tenant à la légalité de l’impôt à la base de la demande de remise gracieuse, ne saurait être utilement accueillie, pour fonder une quelconque rigueur objective ou subjective.
En vertu du paragraphe 153 AO, précité, « Wo außer den Fällen der §§ 151 und 152 Erstattungsansprüche aus Rechtsmitteln zugelassen sind, erlöschen sie, falls nicht anders bestimmt ist, wenn sie nicht bis zum Schluss des Jahres geltend gemacht werden, das auf das Jahr folgt, in dem die Ereignisse, die den Anspruch begründen, eingetreten sind ».
Partant, le délai pour introduire une remise gracieuse expire à la fin de l’année civile suivant l’année au cours de laquelle les événements, sur lesquels la demande est fondée, se sont produits, étant précisé que ce délai concerne tant la demande de la remise d’impôt que la demande de la restitution d’impôt auquel le paragraphe 131 AO renvoie.
En principe, l'événement déclencheur du délai d'introduction d'une demande de remise gracieuse est la date à laquelle la dette d'impôt devient exigible, soit la date de notification du bulletin d'imposition2.
Le délai pour introduire une demande de remise gracieuse peut cependant également commencer à courir à partir de la survenance de faits qui, de par leur nature, sont susceptibles d’entrer en ligne de compte pour être invoqués à l’appui d’une demande de remise gracieuse.
Aussi, si le contribuable estime que le délai d’introduction de sa demande a débuté à une date autre que celle de la notification du bulletin d’imposition, il ne saurait cependant invoquer des faits généralement quelconques, mais il doit faire état d’éléments qui, par leur nature, sont susceptibles d’entrer en ligne de compte pour être invoqués à l’appui d’une demande de remise gracieuse3.
En effet, si le paragraphe 153 AO, auquel renvoie le paragraphe 131 AO quant au délai d'introduction de la demande, prévoit qu'une demande de remise gracieuse doit être introduite avant la fin de l'année qui suit celle pendant laquelle le demandeur a eu connaissance de l’événement justifiant sa demande, le tribunal retient que les « faits » (« Ereignisse ») ainsi visés sont nécessairement ceux qui sont susceptibles de justifier une remise gracieuse, à savoir, en l’occurrence des faits impliquant une rigueur subjective, c'est-à-dire si la perception de 1 Trib.adm., 17 octobre 2001, n° 13099 du rôle, Pas. adm. 2022, V° Impôts, n°809 et les autres références y citées.
2 Cour adm., 11 juillet 2019, n° 42643C du rôle, Pas. adm. 2022, V° Impôts, n°1218 et l’autre référence y citée.
3 Trib. adm., 5 mai 2020, n° 41484 du rôle, Pas. adm. 2022, V° Impôts, n°842 et l’autre référence y citée.
5l'impôt compromet l'existence économique du contribuable et le prive des moyens de subsistance indispensables.
Il est certes vrai que le tribunal ne saurait, dans le cadre de l'examen de la recevabilité ratione temporis d'une demande de remise gracieuse, anticiper l'examen du bien-fondé des motifs gisant à la base de cette demande. Le tribunal retient, néanmoins, que la détermination du point de départ du délai à partir duquel une demande de remise gracieuse doit être introduite, implique, pour le moins, un examen de la nature des faits ainsi invoqués, en ce sens que les faits déclenchant le point de départ de ce délai doivent, par leur nature, être susceptibles d'entrer en ligne de compte pour l'examen au fond et qu'a contrario, des faits dont la nature exclut qu'ils puissent justifier une remise gracieuse ne sauraient constituer le point de départ de ce délai.
En l’espèce, il convient de relever que pour conclure que l’événement déclencheur du délai d’introduction de sa demande de remise gracieuse se situerait postérieurement à la date à laquelle la dette d’impôt est devenue exigible, soit après la date de l’émission des bulletins d’imposition émis à l’égard de la société A, en l’occurrence en date du 16 juin 1994, la partie demanderesse invoque différents arguments, notamment le fait qu’elle (i) n’aurait pris connaissance de la dette d’impôts de la société A, dont elle aurait été redevable suite à la dissolution de la société aux termes d’un acte notarié en date du 5 février 1991, qu’à partir de la réception de la contrainte de paiement datée du 6 février 2007; (ii) aurait cumulé plusieurs dettes personnelles et ne percevrait qu’un revenu modeste en qualité d’employé qui ne lui permettrait pas de rembourser ses arriérés ; et (iii) aurait à charge les deux enfants de sa conjointe depuis leur partenariat en date du 7 septembre 2007.
Or, force est au tribunal de constater que la partie demanderesse n’a rapporté aucun élément pour établir ses affirmations, le tribunal ne s’étant vu soumettre aucune pièce de nature à suivre sa thèse selon laquelle elle n’aurait jamais eu connaissance de sa dette d’impôt entre le 16 juin 1994 - date d’émission des bulletins litigieux - et le 6 février 2007, à établir qu’elle serait débitrice de plusieurs dettes dont la nature et le montant demeurent inconnus à ce stade, et à démontrer qu’elle aurait deux enfants à charge, les requêtes en adoption versées en cours ne démontrant que l’existence des demandes en ce sens et non une obligation pour la partie demanderesse de subvenir aux besoins financiers des deux enfants en question.
Dans ces conditions, le tribunal retient que la partie demanderesse n’a pas démontré que le point de départ du délai d’un an visé au paragraphe 153 AO a pu être valablement reporté à une date autre que celle de la notification du bulletin d'imposition, soit le 16 juin 1994. Dès lors, le « fait » constituant l’événement de départ pour introduire une demande de remise gracieuse est survenu à cette date, de sorte que le délai pour introduire ladite demande de remise gracieuse a expiré le 31 décembre 1995.
Il résulte de l’ensemble des considérations qui précédent que la partie demanderesse a été forclose pour introduire une demande de remise gracieuse en date du 17 avril 2007 au titre de l’année d’imposition 1990.
C’est partant à juste titre que le directeur a déclaré la demande de remise gracieuse introduite le 17 avril 2007 au titre de l’année d’imposition 1990 irrecevable pour être tardive.
Par ces motifs, le tribunal administratif, cinquième chambre, statuant contradictoirement ;
6reçoit en la forme le recours principal en réformation introduit à l’encontre de la décision du directeur de l’administration des Contributions directes du 20 janvier 2022 ;
au fond, le déclare non justifié, partant en déboute ;
dit qu’il n’y a pas lieu de statuer sur le recours subsidiaire en annulation ;
condamne la partie demanderesse aux frais et dépens.
Ainsi jugé par et prononcé à l’audience publique du 31 janvier 2024 par :
Françoise Eberhard, premier vice-président, Benoît Hupperich, juge, Michel Thai, juge, en présence du greffier Lejila Adrovic.
s.Lejila Adrovic s.Françoise Eberhard Reproduction certifiée conforme à l’original Luxembourg, le 31 janvier 2024 Le greffier du tribunal administratif 7
