Vu la requête sommaire et le mémoire complémentaire enregistrés les 18 février et 15 juin 1999 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, présentés pour la société anonyme COMELEC dont le siège est 9, place Louis Dubost à Saint-Florentin (89600) ; la société anonyme COMELEC demande au Conseil d'Etat d'annuler l'arrêt du 23 décembre 1998 par lequel la cour administrative d'appel de Lyon a rejeté sa requête tendant à l'annulation du jugement du 20 septembre 1994 du tribunal administratif de Dijon rejetant sa demande en décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1987 et 1988 ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu la loi n° 89-935 du 29 décembre 1989 portant loi de finances pour 1990 ;
Vu la loi n° 91-647 du 10 juillet 1991 ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu l'ordonnance n° 45-1708 du 31 juillet 1945, le décret n° 53-934 du 30 septembre 1953 et la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Après avoir entendu en audience publique :
- le rapport de M. Olléon, Auditeur,
- les observations de la SCP Lesourd, avocat de la société anonyme COMELEC,
- les conclusions de Mme Mignon, Commissaire du gouvernement ;
Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond qu'à l'issue d'une vérification de sa comptabilité, la société anonyme COMELEC a été assujettie, au titre des exercices 1987 et 1988, à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés correspondant à la réintégration dans ses bases imposables de différentes sommes ; qu'elle se pourvoit en cassation contre l'arrêt du 23 décembre 1998 par lequel la cour administrative d'appel de Lyon a rejeté sa requête tendant à l'annulation du jugement du 20 septembre 1994 du tribunal administratif de Dijon rejetant sa demande en décharge des compléments d'impôts sur les sociétés ainsi mis à sa charge ;
Considérant qu'aux termes du dernier alinéa de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : "Avant l'engagement d'une des vérifications prévues aux articles L. 12 et L. 13, l'administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; les dispositions contenues dans la charte sont opposables à l'administration" ; que, saisie par la société requérante d'un moyen fondé sur les dispositions précitées de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales et tiré de ce que la charte du contribuable vérifié qui lui a été transmise aurait été périmée, faute d'avoir comporté un additif mentionnant les modifications, issues de la loi de finances pour 1990, des règles applicables en matière de déduction en cascade des droits rappelés au titre de la taxe sur la valeur ajoutée, de contrôle des comptabilités informatisées et de délai de réponse laissé au contribuable en cas d'accord spontané sur le redressement envisagé par l'administration, la cour administrative d'appel l'a écarté en se fondant sur ce qu'il ne résultait pas de l'instruction que, à les supposer avérées, ces lacunes eussent été, en l'espèce, de nature à priver le contribuable d'une garantie essentielle ; que, ce faisant, la cour administrative d'appel n'a pas commis d'erreur de droit ;
Mais considérant qu'en s'abstenant de répondre au moyen, non inopérant, tiré par la requérante de ce que le rehaussement de bases imposables opéré par le service à raison d'une fraction des rémunérations versées à Mlle X... serait intervenu en contravention avec la doctrine contenue dans l'instruction 4 C-42, la cour a entaché son arrêt d'irrégularité ; que, dès lors, son arrêt doit être annulé en ce qu'il statue sur les conclusions de la société relatives aux compléments d'impôt sur les sociétés mis à la charge de la société anonyme COMELEC au titre desdites rémunérations ;
Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire application des dispositions de l'article 11 de la loi du 31 décembre 1987 et de régler l'affaire au fond ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant qu'il résulte de l'instruction, et notamment des mentions de l'avis de vérification en date du 8 février 1990 dont a été destinataire la société anonyme COMELEC, que figurait sur ce document la mention de "l'ensemble de vos déclarations fiscales susceptibles d'être examinées et portant sur la période du 1er janvier 1987 à ce jour" et que l'astérisque en renvoi ajoutée à la fin de cette mention n'avait pour but que de rappeler l'allongement du délai deprescription en matière de droits d'enregistrement, pour lesquels la période de vérification avait pour point de départ la date du 28 février 1980 ; que, par suite, si la société anonyme COMELEC soutient que la vérification de comptabilité mise en oeuvre par le service serait irrégulière en ce qu'elle aurait donné lieu à des contrôles au titre de l'impôt sur les sociétés et de la taxe sur la valeur ajoutée, sans que ces deux catégories d'imposition aient été visées dans l'avis de vérification, ce moyen manque en fait ;
Considérant qu'ainsi qu'il a été dit ci-dessus, la société anonyme COMELEC n'est pas fondée à soutenir que la procédure d'imposition aurait été viciée du fait que la charte du contribuable qui lui a été communiquée ne comportait pas la mention de diverses dispositions nouvelles issues de la loi de finances pour 1990 ;
Considérant que si la société se prévaut de ce qu'une demande de saisine de l'interlocuteur régional qu'elle aurait formulée par une lettre du 11 juillet 1990 serait restée sans réponse du service, il ne résulte pas de l'instruction, et notamment pas de la seule production, par la requérante, d'une copie de lettre du 11 juillet 1990 non signée qui aurait été adressée au service par courrier simple et que le ministre conteste avoir reçue, que cette demande ait effectivement été formulée ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que, contrairement à ce que soutient la requérante, la notification de redressements en date du 14 mai 1990 dont elle a été destinataire comportait les motifs de droit et de fait de la reprise de la fraction des rémunérations de Mlle X... que le service a qualifiées d'excessives ; que, par suite, cette notification était suffisamment motivée ;
Sur le bien-fondé des impositions mises à la charge de la requérante au titre de rémunérations versées à Mlle X... :
Considérant, d'une part, qu'aux termes du 1° du 1 de l'article 39 du code général des impôts : "I. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant ... notamment : 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel ... Toutefois, les rémunérations ne sont admises en déduction des résultats que dans la mesure où elles correspondent à un travail effectif et ne sont pas excessives eu égard à l'importance du service rendu" ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que Mlle X..., responsable du magasin exploité par la société anonyme COMELEC dans le centre de la ville de Sens (Yonne), a perçu, au cours des années 1987 et 1988, des rémunérations supérieures tant à celles, cumulées, des deux autres responsables des magasins exploités par cette société à Auxerre et Saint-Florentin qu'à celle du président-directeur général de la société ; que, dès son embauche par la société anonyme COMELEC, elle a bénéficié de conditions de rémunération nettement plus favorables que ses collègues, auxquels incombaient des responsabilités comparables aux siennes ; qu'une telle différence de rémunération ne pouvait pas trouver de fondement dans les caractéristiques propres à l'exploitation du magasin de Sens, dont la superficie était nettement inférieure à celle des deux autres magasins de centre-ville susmentionnés et dont le personnel était limité à un seul manutentionnaire à mi-temps alors que les autres établissements comptaient plusieurs employés ; que, si la requérante se prévaut de ce que la distance séparant le magasin de Sens de son siège social était plus importante que pour les deux autres magasins, elle admet également que ce magasin bénéficiait d'une assistance directe assurée par la direction de l'entreprise ; que, dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombait, de l'exagération des rémunérations versées ;
Considérant, d'autre part, que si la requérante soutient que le service aurait qualifiéd'excessive la part des rémunérations de Mlle X... réintégrée dans son bénéfice imposable en méconnaissance des instructions contenues dans la doctrine administrative de base n° 4C-42 selon lesquelles la réintégration des salaires, appointements ou rémunérations versés par les entreprises à leur personnel non dirigeant ne doit être poursuivie que "dans des situations exceptionnelles, soit que les rémunérations versées soient manifestement exagérées par rapport au service rendu, soit que les circonstances de fait permettent de présumer que l'avantage consenti n'a pas été consenti dans l'intérêt direct de l'exploitation, mais notamment en fonction de liens affectifs ou d'intérêts unissant les bénéficiaires à des personnes possédant le contrôle de l'entreprise", il ne résulte pas de l'instruction que ces excédents de rémunérations aient été versées dans l'intérêt direct de l'exploitation ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la société anonyme COMELEC n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Dijon a rejeté sa demande tendant à la décharge compléments d'impôt sur les sociétés susmentionnés ;
Sur les conclusions de la société anonyme COMELEC tendant à l'application des dispositions de l'article 75-I de la loi du 10 juillet 1991 :
Considérant que les dispositions de l'article 75-I de la loi susvisée du 10 juillet 1991 font obstacle à ce que l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, soit condamné à payer à la société anonyme COMELEC la somme qu'elle demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ;
Article 1er : L'arrêt du 23 décembre 1998 de la cour administrative d'appel de Lyon est annulé en tant qu'il statue sur les conclusions de la requête de la société anonyme COMELEC relatives aux compléments d'impôt sur les sociétés mis à sa charge à raison de rémunérations versées à Mlle X....
Article 2 : Les conclusions de la requête présentée par la société anonyme COMELEC devant la cour administrative d'appel de Lyon relatives aux compléments d'impôt sur les sociétés mis à sa charge à raison de rémunérations versées à Mlle X... sont rejetées.
Article 3 : Le surplus des conclusions de la société anonyme COMELEC est rejeté.
Article 4 : La présente décision sera notifiée à la société anonyme COMELEC et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.
