Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. A... C... et Mme B... C... ont demandé au tribunal administratif de Pau de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre des années 2016 et 2017.
Par un jugement n° 2001546 du 3 novembre 2022, le tribunal administratif de Pau a rejeté leur demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête et un mémoire, respectivement enregistrés les 3 janvier et 9 juin 2023, M. et Mme C..., représentés par la SELARL Landavocats, demandent à la cour :
1°) de réformer le jugement du tribunal administratif de Pau du 3 novembre 2022 ;
2°) de prononcer la décharge partielle des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2016 et 2017 ;
3°) à titre subsidiaire, de désigner avant dire droit un expert qui aura notamment pour mission de rechercher une solution transactionnelle en tant que médiateur.
Ils soutiennent que :
- les travaux restant en litige sont des dépenses de réparation et d'entretien qui sont déductibles de leurs revenus fonciers des années 2016 et 2017 en application du a) du 1° du I de l'article 31 du code général des impôts ;
- certains travaux ont dû être réalisés pour le compte du locataire, qui était alors la SAS C... qui ne pouvait pas entretenir l'immeuble, et sont donc déductibles en application du a ter) du 1° du I de l'article 31 du code général des impôts ;
- la plupart des travaux réalisés sont des travaux de remise en état qui doivent être dissociés de travaux qui ne seraient pas déductibles, conformément à ce que prévoit la doctrine fiscale.
Par des mémoires en défense, enregistrés les 10 mai 2023 et 24 juin 2024, ce dernier non communiqué, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés.
Par ordonnance du 5 mars 2024, la clôture de l'instruction a été fixée au 28 juin 2024 à 12 heures.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Lucie Cazcarra ;
- les conclusions de Mme Pauline Reynaud, rapporteure publique ;
- et les observations de Me Cambriel, représentant M. et Mme C....
Considérant ce qui suit :
1. M. C... était propriétaire d'un bâtiment situé à Doazit (département des Landes) qu'il a donné en location à la société C..., dont il était le président et le principal associé, afin qu'elle y exerce son activité de fabrication et de vente de charpente industrielle. La société C... a également conclu un bail à construction avec la société civile immobilière (SCI) SLCA Landes, dont le gérant et associé majoritaire est M. A... C..., aux termes duquel elle s'est engagée à édifier un atelier destiné à la fabrication industrielle de charpente traditionnelle sur un terrain appartenant à la SCI, situé à proximité de l'immeuble de M. C.... Lors de la mise en liquidation judiciaire de la société C... en 2014, la SCI est devenue propriétaire de la construction édifiée par la société C.... M. C... et la SCI SLCA Landes ont alors fait procéder, au cours des années 2015 à 2017, à d'importants travaux dans leurs bâtiments respectifs afin de pouvoir les louer.
2. En 2019, la SCI SCLA Landes a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2018 à l'issue de laquelle, par une proposition de rectification du 2 août 2019, l'administration a remis en cause le caractère déductible des travaux réalisés sur son bâtiment et a rehaussé en conséquence les revenus fonciers de la SCI au titre des années 2016 et 2017. M. et Mme C... ont parallèlement fait l'objet d'un contrôle sur pièces de leurs déclarations d'impôt sur le revenu au titre des années 2016 à 2018 à l'issue duquel, par une proposition de rectification du 5 août 2019, l'administration a rehaussé, pour le même motif, leurs revenus fonciers au titre des années 2016 et 2017. Les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales résultant des rectifications de la SCI et de M. et Mme C... ont été mises en recouvrement pour un montant total de 69 493 euros. Leur réclamation du 9 mars 2020 ayant été rejetée, M. et Mme C... ont porté le litige devant le tribunal administratif de Pau, en lui demandant de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2016 et 2017. Par la présente requête, M. et Mme C... demandent la réformation du jugement du 3 novembre 2022 par lequel le tribunal administratif a rejeté leur demande.
Sur l'application de la loi fiscale :
3. Aux termes de l'article 28 du code général des impôts : " Le revenu net foncier est égal à la différence entre le montant du revenu brut et le total des charges de la propriété ". Aux termes du I de l'article 31 du même code, dans sa rédaction applicable aux années d'imposition en litige : " Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : 1° Pour les propriétés urbaines : a) Les dépenses de réparation et d'entretien effectivement supportées par le propriétaire ; (...) a ter) Le montant des dépenses supportées pour le compte du locataire par le propriétaire dont celui-ci n'a pu obtenir le remboursement, au 31 décembre de l'année du départ du locataire ; (...) ". Il résulte de ces dispositions qu'en ce qui concerne les locaux autres que ceux qui sont à usage d'habitation, seules les dépenses correspondant à des travaux d'entretien et de réparation sont déductibles des revenus fonciers. Ces travaux sont ceux qui ont pour objet de maintenir ou de remettre un immeuble en bon état et d'en permettre un usage normal sans en modifier la consistance, l'agencement ou l'équipement initial.
4. M. et Mme C... admettent que certains travaux qu'ils ont réalisés, tant sur l'immeuble dont M. C... est propriétaire que sur l'immeuble appartenant à la SCI SCLA Landes, constituent des travaux d'amélioration non déductibles de leurs revenus fonciers en application des dispositions précitées. Ils demandent ainsi que, sur un montant de 190 953,09 euros exclus par l'administration, 149 777,19 euros soient réintégrés dans les charges déductibles au titre des années considérées en ce qui concerne l'immeuble de M. C... et que, sur un montant de 83 245,07 euros exclus par l'administration, 79 549,71 euros soient réintégrés dans les charges déductibles, en ce qui concerne l'immeuble de la SCI SCLA Landes.
En ce qui concerne l'immeuble de M. C... :
5. Il résulte de l'instruction que M. C... a fait procéder au cours des années 2015 et 2016 à des travaux pour un montant total de 190 953,09 euros dont la finalité était de transformer un immeuble de 2 144 m² à usage industriel, comportant notamment des fosses destinées à l'installation de bancs d'usinage numériques, en quatre lots à usage de locaux professionnels, afin de permettre sa location. Les travaux de plomberie, d'assainissement, de rénovation de la zone de manœuvre et de stationnement, de cloisonnement, de peinture, d'isolation et de menuiseries intérieures, de comblement des fosses et de réfection des sols ou encore d'électricité, dont il est résulté une restructuration complète du bâtiment, ne peuvent être regardés, par leur nature et leur importance, comme des travaux de réparation et d'entretien au sens des dispositions précitées de l'article 31 du code général des impôts. Dès lors, c'est à bon droit que l'administration fiscale a refusé la déduction de l'ensemble de ces travaux du revenu foncier de M. C... au titre des années litigieuses.
6. Par ailleurs, les requérants ne sont pas fondés à se prévaloir des dispositions du a ter) du 1° du I de l'article 31 précité dès lors que les travaux réalisés ne sont pas au nombre de ceux dont le coût est récupérable sur les locataires.
En ce qui concerne l'immeuble de la SCI SCLA Landes :
7. Il résulte de l'instruction que M. C... a fait procéder au cours des années 2016 et 2017 à des travaux pour un montant total de 83 245,07 euros sur un immeuble de 1 080 m² à usage d'atelier afin de le transformer en bureau et zone de dépôt dans un but locatif. Compte tenu de leur nature et de leur ampleur, les travaux de plomberie, de menuiserie intérieure, de peinture, de réfection des cloisons, des sols et de l'installation électrique du bâtiment ainsi que le nettoyage du bâtiment ne sont pas dissociables de l'opération de rénovation et d'amélioration engagée par M. C... sur cet immeuble. En revanche, les travaux de renforcement de la charpente, d'un montant de 4 114,50 euros, et les travaux d'entretien du chemin d'accès au bâtiment, d'un montant de 518 euros, sont dissociables de l'ensemble des travaux entrepris et visent à maintenir l'immeuble en bon état. Dans ces conditions, c'est à bon droit que les requérants sollicitent la déduction de ces travaux de leurs revenus fonciers au titre des années litigieuses.
8. Enfin, à supposer que les requérants aient entendu se prévaloir des dispositions du a ter) du 1° du I de l'article 31 précité pour les travaux réalisés sur l'immeuble appartenant à la SCI, aucun de ces travaux ne sont au nombre de ceux dont le coût est récupérable sur les locataires.
Sur l'interprétation administrative de la loi fiscale :
9. M. et Mme C... se prévalent des énonciations des paragraphes 20 et 230 à 250 de la doctrine administrative publiée le 30 mai 2016 sous la référence BOI-RFPI-BASE-20-30-20.
10. Toutefois, ces extraits de la doctrine administrative qui, d'une part, rappellent que les dépenses de réparation et d'entretien qui constituent l'accessoire de dépenses d'amélioration ou d'opérations de construction, reconstruction ou agrandissement ne sont pas déductibles, et, d'autre part, que, dans le cas d'une opération comportant la réalisation simultanée de travaux de natures différentes mais dissociables, le caractère déductible des dépenses engagées s'apprécie indépendamment, catégorie par catégorie, ne font pas de la loi fiscale une interprétation différente de celle dont le présent arrêt fait application. Ainsi, à supposer qu'ils aient entendu invoquer ces extraits de doctrine administrative sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, M. et Mme C... ne sont pas fondés à se prévaloir de ceux-ci.
11. Il résulte par conséquent de tout ce qui précède, sans qu'il y ait lieu de désigner un expert, que M. et Mme C... sont seulement fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Pau a rejeté leur demande tendant à réduire la base imposable à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales au titre des années 2016 et 2017, dans la catégorie des revenues fonciers, d'un montant de charges de 4 632,50 euros.
DECIDE :
Article 1er : La base imposable à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales au titre des années 2016 et 2017 de M. et Mme C..., dans la catégorie des revenus fonciers, est réduite à raison de la déduction de charges, à concurrence de 4 632,50 euros.
Article 2 : Les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles M. et Mme C... ont été assujettis au titre des années 2016 et 2017 sont réduites à concurrence de la réduction en base prononcée à l'article 1.
Article 3 : Le jugement n° 2001546 du 3 novembre 2022 du tribunal administratif de Pau est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.
Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A... et B... C... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.
Copie en sera adressée à la direction spécialisée de contrôle fiscal sud-ouest.
Délibéré après l'audience du 16 janvier 2025 à laquelle siégeaient :
M. Luc Derepas, président,
Mme Frédérique Munoz-Pauziès, présidente de chambre,
Mme Lucie Cazcarra, première conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 6 février 2025.
La rapporteure,
Lucie CazcarraLe président,
Luc Derepas La greffière,
Laurence Mindine
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.
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N° 23BX00009
