Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure
M. D... et Mme B... C... ont demandé au tribunal administratif de Grenoble de prononcer la réduction des cotisations d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2015, ainsi que des pénalités correspondantes. Ils ont également présenté une réclamation le 8 juin 2021 tendant à la décharge des cotisations d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2014 et 2015, ainsi que des pénalités correspondantes.
Par un jugement n° 2108530 du 4 avril 2024, le tribunal administratif de Grenoble a constaté un non-lieu à statuer à hauteur du dégrèvement de 3 044 euros prononcé en cours d'instance (article 1er) et a rejeté le surplus de leur demande (article 2).
Par un jugement n° 2207029 du 4 avril 2024, le tribunal administratif de Grenoble, auquel le directeur départemental des finances publiques de l'Isère a transmis d'office la réclamation A... et Mme C..., en application de l'article R. 199-1 du livre des procédures fiscales, a rejeté leur demande.
Procédure devant la cour
I- Par une requête, enregistrée le 20 juin 2024 sous le n° 24LY01758, M. D... et Mme B... C..., représentés par Me Tournoud, demandent à la cour :
1°) d'annuler le jugement n° 2108530 du 4 avril 2024 en tant qu'il a rejeté le surplus de leur demande ;
2°) de prononcer la réduction des cotisations d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, ainsi que des pénalités correspondantes, restant à leur charge, au titre de l'année 2015 ;
3°) de condamner l'Etat aux dépens, et de mettre à sa charge une somme de 2 400 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent que la majoration de 1,25 en base qui a été appliquée aux bénéfices industriels et commerciaux A... C..., sur le fondement du 1° du 7. de l'article 158 du code général des impôts, est contraire à l'article 1er du premier protocole à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, ainsi que l'a jugé la Cour européenne des droits de l'homme dans sa décision du 7 décembre 2023, n° 26604/16, Waldner c/ France.
Par un mémoire, enregistré le 17 octobre 2024, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au non-lieu à statuer en raison du dégrèvement prononcé pour un montant de 1 552 euros.
Il soutient que :
- un dégrèvement a été prononcé en cours d'instance correspondant à l'abandon de la majoration de 1,25 appliquée aux bénéfices industriels et commerciaux A... C... sur le fondement du 1° du 7. de l'article 158 du code général des impôts, emportant la réduction de la base imposable à 37 943 euros au titre de l'année 2015 ;
- la suppression de la majoration de 1,25 des bénéfices industriels et commerciaux est sans incidence sur l'assiette des contributions sociales.
Les parties ont été informées, le 7 avril 2025, en application de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que l'arrêt était susceptible d'être fondé sur un moyen relevé d'office, tiré de l'irrecevabilité des conclusions relatives aux contributions sociales qui n'ont pas été appliquées aux rappels correspondant aux bénéfices industriels et commerciaux.
Par ordonnance du 17 octobre 2024, la clôture d'instruction, initialement fixée au 25 octobre 2024, a été reportée au 12 novembre 2024.
II- Par une requête, enregistrée le 21 juin 2024 sous le n° 24LY01763, M. D... et Mme B... C..., représentés par Me Tournoud, demandent à la cour :
1°) d'annuler le jugement n° 2207029 du 4 avril 2024 ;
2°) de prononcer la décharge des cotisations d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2014 et 2015, ainsi que des pénalités correspondantes ;
3°) de condamner l'Etat aux dépens, et de mettre à sa charge une somme de 2 400 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent que :
- l'administration a méconnu l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ;
- la majoration de 1,25 en base qui a été appliquée aux bénéfices industriels et commerciaux A... C..., sur le fondement du 1° du 7. de l'article 158 du code général des impôts, est contraire à l'article 1er du premier protocole à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, ainsi que l'a jugé la Cour européenne des droits de l'homme dans sa décision du 7 décembre 2023, n° 26604/16, Waldner c/ France.
Par un mémoire, enregistré le 17 octobre 2024, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au non-lieu à statuer partiel à hauteur du dégrèvement prononcé d'un montant de 1 552 euros pour l'impôt sur le revenu au titre de l'année 2015, et au rejet du surplus de la requête.
Il soutient que :
- un dégrèvement a été prononcé en cours d'instance correspondant à l'abandon de la majoration de 1,25 appliquée aux bénéfices industriels et commerciaux A... C... sur le fondement du 1° du 7. de l'article 158 du code général des impôts, emportant la réduction de la base imposable à 37 943 euros au titre de l'année 2015 ;
- les conclusions relatives à l'année 2014 sont irrecevables dès lors que la réclamation était tardive ;
- le moyen invoqué tiré de l'irrégularité de la procédure d'imposition n'est pas fondé ;
- l'autorité de la chose jugée attachée à l'ordonnance n° 21LY03821 du président de la 2ème chambre de la cour administrative d'appel de Lyon du 10 novembre 2022, statuant sur le bien-fondé de l'impôt sur le revenu au titre de l'année 2014, s'oppose à la réitération de moyens reposant sur la même cause juridique ;
- la suppression de la majoration de 1,25 des bénéfices industriels et commerciaux est sans incidence sur l'assiette des contributions sociales.
Les parties ont été informées, le 7 avril 2025, en application de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que l'arrêt était susceptible d'être fondé sur un moyen relevé d'office, tiré de l'irrecevabilité des conclusions relatives aux contributions sociales qui n'ont pas été appliquées aux rappels correspondant aux bénéfices industriels et commerciaux.
Par ordonnance du 17 octobre 2024, la clôture d'instruction, initialement fixée au 25 octobre 2024, a été reportée au 12 novembre 2024.
Vu :
- l'ordonnance n° 21LY03821 du président de la 2ème chambre de la cour administrative d'appel de Lyon du 10 novembre 2022 ;
- les autres pièces des dossiers ;
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique :
- le rapport A... Porée, premier conseiller,
- et les conclusions A... Laval, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. M. C..., qui exerçait, à titre individuel, sous l'enseigne TPB Services, une activité de terrassement et travaux publics à Echirolles (Isère), a fait l'objet, en 2017, d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2015 à l'issue de laquelle la vérificatrice a notamment réintégré dans ses bénéfices industriels et commerciaux des années 2014 et 2015 des charges de sous-traitance comptabilisées à concurrence de, respectivement, 59 220 euros et 37 943 euros, au motif qu'elles correspondaient à des prestations fictives. M. et Mme C... ont également fait l'objet, en 2017, d'un examen contradictoire de situation fiscale personnelle portant sur les années 2014 et 2015 à l'issue duquel l'administration a, en premier lieu, réintégré des revenus locatifs dans leurs revenus imposables dans la catégorie des revenus fonciers des années 2014 et 2015, en deuxième lieu, taxé d'office à l'impôt sur le revenu en application des dispositions combinées des articles L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales des revenus d'origine indéterminée constitués de crédits bancaires et, en troisième lieu, rectifié, sur le même fondement, le quotient familial déclaré par les intéressés qu'elle a ramené de six à quatre parts pour 2014 et de cinq à trois parts pour 2015. En conséquence de ces contrôles, M. et Mme C... ont été assujettis, au titre des années 2014 et 2015, à des compléments d'impôt sur le revenu ainsi qu'à des contributions sociales auxquels ont été appliqués les intérêts de retard, la majoration de 10 % prévue au 1. a. de l'article 1728 du code général des impôts pour dépôt tardif des déclarations de revenus et la majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue au a. de l'article 1729 du même code s'agissant des rectifications portant sur les charges fictives et les revenus fonciers. Par un jugement du 30 septembre 2021, le tribunal administratif de Grenoble a prononcé la décharge de l'imposition supplémentaire à l'impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquelles M. et Mme C... ont été assujettis au titre de l'année 2014 à concurrence du rehaussement du revenu foncier et rejeté le surplus des conclusions de leur demande. Par une ordonnance n° 21LY03821 du 10 novembre 2022, le président de la 2ème chambre de la cour administrative d'appel de Lyon a rejeté l'appel formé par les intéressés contre ce jugement en tant qu'il leur était défavorable. Par un jugement n° 2108530 du 4 avril 2024, le tribunal administratif de Grenoble, après avoir constaté un non-lieu à statuer partiel à hauteur du dégrèvement prononcé en cours d'instance, à concurrence d'un montant de 3 044 euros correspondant au rehaussement dans la catégorie des revenus fonciers, de l'imposition supplémentaire à l'impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquelles M. et Mme C... ont été assujettis au titre de l'année 2015, a rejeté le surplus de leurs conclusions. Par un autre jugement n° 2207029 du même jour, le tribunal administratif de Grenoble, saisi d'une nouvelle réclamation présentée par M. et Mme C... transmise en application du 3ème alinéa de l'article R. 199-1 du livre des procédures fiscales par le directeur départemental des finances publiques, le 25 octobre 2022, tendant à la décharge des cotisations d'impôt sur le revenu, des contributions sociales et des pénalités établies au titre des années 2014 et 2015, a rejeté leur demande. Par la requête n° 24LY01758, M. et Mme C... relèvent appel du jugement n° 2108530 en tant qu'il a rejeté leur demande. Par la requête n° 24LY01763, les intéressés relèvent appel du jugement n° 2207029.
2. Les requêtes n° 24LY01758 et 24LY01763, présentées par M. et Mme C..., présentent à juger les mêmes questions et ont fait l'objet d'une instruction commune. Il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul arrêt.
Sur l'étendue du litige :
3. Par une décision du 17 octobre 2024, postérieure à l'enregistrement des requêtes, le directeur départemental des finances publiques de l'Isère a prononcé, à concurrence de 1 552 euros, en droits et pénalités, le dégrèvement de l'impôt sur le revenu assigné à M. et Mme C... au titre de l'année 2015, correspondant à l'abandon de la majoration de 25 % alors prévue par le 1° du 7 de l'article 158 du code général des impôts appliquée au bénéfice industriel et commercial A... C.... La requête n° 24LY01758 est dès lors devenue sans objet, de même que, dans la mesure de ce montant, les conclusions de la requête n° 24LY01763.
Sur la recevabilité des conclusions relatives aux contributions sociales :
4. Il résulte de l'instruction que l'administration n'a pas assujetti M. et Mme C... aux contributions sociales à raison des bénéfices industriels et commerciaux A... C.... Il s'ensuit que les conclusions A... et Mme C... relatives aux contributions sociales sont irrecevables et ne peuvent qu'être rejetées.
Sur le surplus des conclusions de la requête n° 24LY01763 :
En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :
5. En premier lieu, aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. ".
6. Il résulte de ces dispositions qu'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en œuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des documents et renseignements obtenus auprès de tiers, qu'elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour mettre à même l'intéressé d'y avoir accès avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent. Lorsque le contribuable lui en fait la demande, l'administration est, en principe, tenue de lui communiquer, alors même qu'il en aurait eu connaissance, les renseignements, documents ou copies de documents obtenus auprès de tiers qui lui sont opposés, afin de lui permettre d'en vérifier l'authenticité ou d'en discuter la teneur ou la portée.
7. A la suite de la demande A... et Mme C... du 4 janvier 2018 tendant à avoir communication de l'ensemble des documents et renseignements obtenus de tiers, l'administration leur a transmis, en annexe à la réponse aux observations du contribuable, la copie de chèques tirés sur des comptes ouverts auprès de quatre banques.
8. Ainsi qu'il a été dit au point 1 ci-dessus, les impositions à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales établies au titre des années 2014 et 2015, à raison des revenus locatifs de, respectivement, 5 371 euros et 6 170 euros encaissés par M. et Mme C... ont été, s'agissant des impositions de l'année 2014, déchargées par le jugement n° 1905974 du tribunal administratif de Grenoble du 30 septembre 2021 devenu définitif et, s'agissant des impositions de l'année 2015, dégrevées par une décision du directeur départemental des finances publiques au cours de l'instance n° 2108530. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales en ce qui concerne les documents recueillis auprès de la caisse d'allocations familiales et les autres renseignements utilisés pour réintégrer ces sommes dans les revenus imposables, est sans portée.
9. Par ailleurs, la proposition de rectification se rapportant à l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle des requérants mentionne que selon les informations en possession de l'administration, M. et Mme C... sont également propriétaires d'un appartement à Seyssinet-Pariset (Isère), occupé par un locataire qui leur verse, selon les éléments figurant sur les relevés bancaires, la somme de 890 euros par virements mensuels, et que les requérants, qui n'ont apporté aucun élément relatif à cette location, ont toutefois reconnu l'encaissement de ces sommes identifiées sous un libellé L1 qui, selon la réponse A... et Mme C... à cette demande, correspond aux loyers de ce locataire apparaissant sur leurs relevés bancaires des années 2014 et 2015. Par suite, dès lors que les renseignements ayant fondé l'imposition des revenus locatifs provenant de cette propriété n'émanaient pas de tiers mais des contribuables, l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales n'était pas applicable.
10. Enfin, en vertu des dispositions combinées des articles L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales, sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes de justifications au sujet de leur situation et de leurs charges de famille. Conformément à leurs déclarations, M. et Mme C... ont bénéficié de six et cinq parts pour le calcul du quotient familial appliqué, respectivement, au titre des années 2014 et 2015. Il résulte de l'instruction qu'en réponse à la demande de justifications du 30 juin 2017 portant notamment sur les charges de famille qui leur est parvenue le 17 juillet 2017 les invitant notamment à fournir une copie du livret de famille, des cartes d'invalidité et des certificats de scolarité de leurs enfants, les intéressés se sont bornés à transmettre à l'administration, par courrier du 15 septembre 2017, trois certificats de scolarité sans produire aucune autre pièce justificative des charges de famille déclarées, notamment les cartes d'invalidité. Il résulte de l'instruction qu'un droit de communication, exercé par l'administration auprès de la maison départementale de l'autonomie de Grenoble, le 11 juillet 2017, a révélé qu'aucun des enfants A... et Mme C... n'était titulaire de la carte d'invalidité durant la période vérifiée. Ainsi qu'il a été dit au point 1, le quotient familial déclaré a été ramené à quatre parts pour 2014 et à trois parts pour 2015. Il résulte de ce qui précède que les rectifications du quotient familial, notifiées sur le fondement de la procédure de taxation d'office prévue aux articles L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales, résultent non pas de l'exploitation par l'administration des renseignements obtenus de la maison départementale de l'autonomie, mais de l'absence de justifications par les requérants des cartes d'invalidité à la suite de la demande de justifications du 30 juin 2017. Par suite, le moyen tiré de ce que l'administration aurait méconnu l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales en s'abstenant de communiquer aux contribuables cette réponse de la maison départementale de l'autonomie ne peut qu'être écarté.
11. En quatrième et dernier lieu, la proposition de rectification du 27 novembre 2017 se rapportant à l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle des requérants mentionne que, selon les informations détenues par le service, M. C... n'était pas adhérent d'un centre de gestion agréé et n'a pas fait appel à un viseur agréé pour notamment l'année 2014, qu'en conséquence, le montant du revenu imposé rectifié pour cette année, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, serait multiplié par le coefficient de1,25, avant d'être soumis au barème de l'impôt sur le revenu en application du 1° du 7. de l'article 158 du code général des impôts. Si M. et Mme C... font valoir que l'administration ne leur a pas communiqué ces informations, il ressort de la lettre du 4 janvier 2018 par laquelle ils ont demandé la communication de l'ensemble des documents et renseignements obtenus de tiers, que cette demande portait seulement sur les rectifications effectuées selon la procédure de taxation d'office. Dès lors que les bénéfices industriels et commerciaux A... C... ont été rehaussés par application de la procédure contradictoire, le moyen tiré de la méconnaissance de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, en ce qui concerne ces informations, est inopérant.
En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :
12. Aux termes de l'article 158 du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : " (...) 7. Le montant des revenus et charges énumérés ci-après, retenu pour le calcul de l'impôt selon les modalités prévues à l'article 197, est multiplié par 1,25. Ces dispositions s'appliquent : 1° Aux titulaires de revenus passibles de l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ou des bénéfices non commerciaux ou des bénéfices agricoles, réalisés par des contribuables soumis à un régime réel d'imposition : a) Qui ne sont pas adhérents d'un centre de gestion ou association agréés définis aux articles 1649 quater C à 1649 quater H, à l'exclusion des membres d'un groupement ou d'une société mentionnés aux articles 8 à 8 quinquies et des conjoints exploitants agricoles de fonds séparés ou associés d'une même société ou groupement adhérant à l'un de ces organismes ; b) Ou qui ne font pas appel aux services d'un expert-comptable, d'une société membre de l'ordre ou d'une association de gestion et de comptabilité, autorisé à ce titre par l'administration fiscale et ayant conclu avec cette dernière une convention en application des articles 1649 quater L et 1649 quater M (...) ".
13. D'une part, l'administration ayant, ainsi qu'il a été dit précédemment, prononcé, en première instance, le dégrèvement de la cotisation d'impôt sur le revenu et des pénalités correspondant à la majoration de 1,25 en base appliquée aux bénéfices industriels et commerciaux du requérant, sur le fondement du 1° du 7. de l'article 158 du code général des impôts, le moyen tiré de ce que cette majoration serait contraire à l'article 1er du premier protocole à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales est sans portée.
14. D'autre part, l'autorité de la chose jugée une première fois par une cour administrative d'appel, s'oppose à ce que celle-ci statue une seconde fois sur un litige reposant sur la même cause juridique, ayant le même objet qu'une partie du litige initial et émanant du même contribuable, alors même que le moyen articulé n'a pas été présenté à l'appui de la requête qui a précédé le premier arrêt.
15. Par une ordonnance n° 21LY03821 du 10 novembre 2022, le président de la 2ème chambre de la cour administrative d'appel de Lyon a rejeté les conclusions A... et Mme C... tendant à la décharge de la cotisation d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2014 en conséquence de la réintégration du bénéfice industriel et commercial A... C... dans leur revenu imposable. Ainsi que le relève à juste titre le ministre, l'autorité de chose jugée attachée aux motifs de cette ordonnance devenue définitive fait obstacle à ce que les intéressés soulèvent à nouveau une contestation relative au bien-fondé de cette imposition et invoquent, dans le cadre de la présente instance, le moyen nouveau tiré de la méconnaissance par le 1° de l'article 158-7 du code général des impôts de l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales qui se rattache à la même cause juridique que celle soulevée dans l'instance précédente.
16. Il résulte de ce qui précède, sans qu'il soit besoin d'examiner la fin de non-recevoir opposée par le ministre pour les conclusions relatives à l'année 2014, et sous réserve du dégrèvement prononcé en cours d'instance, que M. et Mme C... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté le surplus de leur demande.
Sur les frais liés aux litiges :
17. En premier lieu, aucun dépens n'ayant été exposé au cours de l'instance, les conclusions présentées à ce titre par M. et Mme C... ne peuvent qu'être rejetées.
18. En second lieu, il n'y pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
DÉCIDE :
Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur la requête n° 24LY01758.
Article 2 : A concurrence de 1 552 euros, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête n° 24LY01763.
Article 3 : Le surplus des conclusions des requêtes A... et Mme C... est rejeté.
Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à M. D... et Mme B... C... et à la ministre chargée des comptes publics.
Délibéré après l'audience du 15 mai 2025, à laquelle siégeaient :
M. Pruvost, président de chambre,
M. Haïli, président-assesseur,
M. Porée, premier conseiller.
Rendu public par mise à disposition au greffe, le 5 juin 2025.
Le rapporteur,
A. Porée
Le président,
D. Pruvost
La greffière,
M. E...
La République mande et ordonne à la ministre chargée des comptes publics, en ce qui la concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
Pour expédition conforme,
La greffière,
2
N° 24LY01758 - 24LY01763
