Vu la décision n° 334126 du 22 juin 2011, enregistrée au greffe de la cour administrative d'appel de Nantes le 1er juillet 2011 sous le n° 11NT01800, par laquelle le Conseil d'Etat statuant au contentieux a, saisi d'un pourvoi présenté pour Mme Muriel X, renvoyé le jugement de l'affaire devant la même cour après annulation de son arrêt du 12 octobre 2009 ;
Vu la requête, enregistrée le 26 mai 2008, et le mémoire complémentaire enregistré le 23 juillet 2008, présentés pour Mme Muriel X, demeurant ... par Me Fabien, avocat au barreau de Rennes ; Mme X demande à la cour :
1°) d'annuler le jugement n° 05-1104 en date du 27 mars 2008 par lequel le tribunal administratif de Rennes a rejeté le surplus de sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2000 ;
2°) de prononcer la décharge demandée ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 3 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 5 juillet 2012 :
- le rapport de M. Etienvre, premier conseiller,
- et les conclusions de Mme Specht, rapporteur public ;
Considérant qu'à la suite de la vérification de comptabilité de l'E.U.R.L. Mare Sol constituée le 27 décembre 2000 et qui a pour objet social la location en meublé, la création de toute résidence ou hôtel de tourisme et l'exploitation directe ou indirecte des biens lui appartenant, l'administration a remis en cause l'imputation du déficit enregistré au titre de l'exercice 2000 sur le revenu global de Mme Muriel X sa gérante et unique associée au motif que la société n'avait pas débuté son activité de loueur en meublé au cours de l'année 2000 ; que Mme X interjette appel du jugement du 27 mars 2008 par lequel le tribunal administratif de Rennes, après avoir prononcé un non-lieu à statuer sur ses conclusions tendant à la décharge des pénalités pour mauvaise foi, a rejeté le surplus de sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2000 ;
Considérant qu'aux termes de l'article 156 du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : "L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé eu égard aux propriétés et aux capitaux que possèdent les membres du foyer fiscal désignés à l'article 6-1 et 3, aux professions qu'ils exercent, aux traitements, salaires, pensions et rentes viagères dont ils jouissent ainsi qu'aux bénéfices de toutes opérations lucratives auxquelles ils se livrent, sous déduction : I. Du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus (...) ; Toutefois, n'est pas autorisée l'imputation : (...) 4° Des déficits réalisés par des personnes, autres que les loueurs professionnels au sens de l'article 151 septies, dernier alinéa, louant directement ou indirectement des locaux d'habitation meublés ou destinés à être meublés ; ces déficits s'imputent exclusivement sur les bénéfices retirés de cette même activité au cours des années suivantes jusqu'à la cinquième inclusivement (...)" ; qu'aux termes de l'article 151 septies du même code dans sa rédaction applicable : "Les loueurs professionnels s'entendent des personnes inscrites en cette qualité au registre du commerce et des sociétés qui réalisent plus de 150 000 F de recettes annuelles ou retirent de cette activité au moins 50 p. 100 de leur revenu" ; qu'il résulte de ces dispositions que les loueurs professionnels sont en droit d'imputer sur leur revenu global les déficits constatés à raison d'une activité de location de locaux d'habitation meublés ;
Considérant qu'en application des dispositions du 2 de l'article 38 du code général des impôts, la créance acquise sur un tiers doit être rattachée à l'exercice au cours duquel cette créance est devenue certaine dans son principe et dans son montant ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que, par bail signé le 29 décembre 2000, l'E.U.R.L. Mare Sol, devenue Mare Sol 2, qui exerce à titre professionnel, l'activité commerciale de loueur en meublé, a consenti à la société Gestion Loisir Hôtel la location en meublé des locaux qu'elle avait acquis dans un immeuble situé à Agay (Var) moyennant un loyer trimestriel de 35 626 francs hors taxes ; que les conditions générales dudit bail stipulaient que celui-ci serait effectif à compter du 29 décembre 2000 ; que si l'administration fiscale soutient qu'il n'est pas justifié, compte tenu notamment du défaut d'enregistrement du bail et de l'absence de recettes mentionnées tant dans la déclaration de résultats déposée pour l'année 2000 le 3 mai 2001 que dans la déclaration rectificative déposée au cours de la vérification de comptabilité de l'E.U.R.L. le 21 novembre 2001, du caractère certain de la signature, à la date du 29 décembre 2000, du bail en cause et par suite de la réalité d'une créance de loyers acquise au 31 décembre 2000, il n'est cependant pas contesté que la société Gestion Loisir Hôtel a procédé au versement le 24 janvier 2001 par virement au profit de l'E.U.R.L. d'une somme de 150 341,72 francs pour paiement, selon l'attestation établie par la société Gestion Loisirs Hôtel, de la première année de loyers soit du 29 décembre 2000 au 28 décembre 2001 ; que cette somme correspond au montant de 35 626 francs hors taxes de loyers prévu dans le bail pour chaque trimestre ; qu'il n'est pas davantage contesté que la même société a, sur les mêmes bases, procédé au paiement par chèque de 188,38 euros pour la période du 29 décembre 2001 au 31 décembre 2001 ; que si l'administration soutient que les locaux n'ont pu être loués dès le 29 décembre 2000 compte tenu de leur état et de la nature et de l'ampleur des travaux à réaliser et qui ont été effectués en 2001 et 2002, aucune stipulation du bail ne prévoyait toutefois que celui-ci prenne effet à la date de réalisation de tels travaux mais seulement à la réception de l'immeuble si celle-ci était postérieure à la signature de l'acte authentique ; que l'administration n'allègue pas que cette réception soit intervenue après le 29 décembre 2000 ; que la circonstance que la société Gestion Loisirs Hôtel n'ait exploité les locaux qu'à compter du mois d'avril 2001 demeure sans incidence sur la date à laquelle ils ont été donnés en location ; que l'ensemble de ces éléments permettent de regarder la contribuable comme apportant la preuve que la location d'immeuble consentie par l'E.U.R.L. à la société Gestion Loisirs Hôtel l'a été dès le 29 décembre 2000 et que, par suite, la créance que l'E.U.R.L. détenait sur cette société pour la location dudit immeuble pour la période allant du 29 au 31 décembre 2000 était certaine tant dans son principe que dans son montant ; que c'est, dès lors, à tort que l'administration a remis en cause l'imputation du déficit enregistré au titre de l'exercice 2000 par l'E.U.R.L. sur le revenu global de Mme X au motif que la société n'avait pas débuté son activité de loueur en meublé au cours de l'année 2000 ;
Considérant toutefois que pour déterminer si les conditions d'application prévues à l'article 151 septies du code général des impôts sont remplies, il convient de prendre en considération les recettes effectivement réalisées au cours de l'année considérée et non les recettes que la location aurait théoriquement générées si celle-ci avait duré toute l'année ; qu'il est constant que le montant des recettes exigibles par l'E.U.R.L. Mare sol au titre de la location de l'immeuble pour la période allant du 29 au 31 décembre 2000 est inférieur à 150 000 francs ;
Considérant néanmoins qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : "Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration (...)" ;
Considérant que selon la documentation administrative de base 4 F-1113 n° 69 : "en cas de commencement ou de cessation d'activité (...) en cours d'année, il convient d'ajuster le chiffre limite (...) en proportion du temps écoulé, selon le cas, depuis la date de début de l'activité jusqu'à la fin de l'année ou depuis le commencement de l'année jusqu'à la date de la cessation d'activité. L'ajustement prorata temporis est effectué en fonction du nombre de jours d'activité par rapport à 365" ;
Considérant, en l'espèce, que l'application de la méthode susdécrite conduit à ajuster le seuil annuel de recettes de 150 000 euros prévu par l'article 151 septies du code général des impôts en proportion du nombre de jours s'étant écoulés entre le 29 décembre et le 31 décembre 2000 ; que ce montant, rapporté à trois jours d'activité, qui s'élève à 1 232,87 francs est inférieur au montant des recettes de 1 235,67 francs exigibles et par suite réalisées par l'E.U.R.L. Mare Sol au titre de l'année 2000 dès lors que la créance était certaine dans son principe et son montant sur la base du bail susmentionné ; qu'il s'ensuit que Mme X est fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration fiscale a remis en cause l'imputation sur son revenu global du déficit réalisé en 2000 par l'E.U.R.L. Mare Sol ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que Mme X est fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Rennes a rejeté le surplus de sa demande ;
Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 2 000 euros au titre des frais exposés par Mme X et non compris dans les dépens ;
DECIDE :
Article 1er : L'article 2 du jugement n° 051104 du tribunal administratif de Rennes en date du 27 mars 2008 est annulé.
Article 2 : Il est accordé décharge à Mme Muriel X des compléments d'impôt sur le revenu auxquels elle a été assujettie au titre de l'année 2000.
Article 3 : L'Etat versera une somme de 2 000 euros (deux mille euros) à Mme X en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à Mme Muriel X et au ministre de l'économie et des finances.
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