Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. B... C... a demandé au tribunal administratif de Nîmes de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2013 au 30 juin 2014.
Par un jugement n° 1802912 du 5 février 2021, le tribunal administratif de Nîmes a rejeté sa demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête, enregistrée le 11 mars 2021 sous le n° 21MA00980 au greffe de la cour administrative d'appel de Marseille et ensuite sous le n° 21TL00980 au greffe de la cour administrative d'appel de Toulouse, et un mémoire complémentaire enregistré le 22 septembre 2021, M. C..., représenté par Me Gryner, demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement ;
2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2013 au 30 juin 2014 ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat les frais de procédure engagés devant le tribunal et la cour sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- le jugement est insuffisamment motivé dans sa réponse au moyen tiré de la méconnaissance du caractère oral et contradictoire de la vérification de comptabilité ;
- le tribunal a dénaturé les pièces du dossier ;
- il a été privé de débat oral et contradictoire au cours de la vérification de comptabilité dès lors qu'il n'a pu accéder aux documents comptables saisis par l'autorité judiciaire et transmis à l'administration fiscale ;
- l'administration ne lui a pas fourni les pièces jointes à son rapport, cotées D16 et D15/3, malgré l'exercice de la procédure prévue à l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ;
- les pièces relatives aux relevés de la Banque Nationale de Paris ne lui ont pas été remises ;
- l'administration ne peut lui reprocher de ne pas disposer des pièces comptables et relevés bancaires placés sous scellé de justice ;
- elle n'apporte pas la preuve que les virements effectués sur son compte devaient être retenus dans le cadre de la reconstitution de son chiffre d'affaires, d'autant qu'il ne souhaitait plus utiliser le compte détenu à la Banque Nationale de Paris dans le cadre de son activité professionnelle ;
- à titre subsidiaire, la réponse aux observations du contribuable ne précise pas les raisons pour lesquelles les pénalités ont été maintenues.
Par deux mémoires en défense, enregistrés le 13 juillet 2021 et le 8 octobre 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.
Il soutient que :
- les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés ;
- à titre subsidiaire, le moyen relatif aux pénalités relève d'une cause juridique distincte de celle dont procèdent les moyens soulevés en première instance.
Par ordonnance du 18 octobre 2021, la clôture d'instruction a été fixée au 2 décembre 2021.
Par ordonnance du 11 avril 2022, le président de la section du contentieux du Conseil d'Etat a attribué à la cour administrative d'appel de Toulouse le jugement de la requête de M. C....
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. A...,
- et les conclusions de Mme Cherrier, rapporteure publique.
Considérant ce qui suit :
1. M. C... a fait l'objet d'une vérification de comptabilité de son activité de formation de dirigeants au métier de " manager de transition ", sous l'enseigne " Transition et Changement ", à l'issue de laquelle l'administration fiscale a mis en recouvrement des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2013 au 30 juin 2014, procédant de la reconstitution de son chiffre d'affaires. Il fait appel du jugement du 5 février 2021 par lequel le tribunal administratif de Nîmes a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, de ces rappels.
Sur la régularité du jugement :
2. Les premiers juges ont suffisamment motivé leur jugement, en particulier leur réponse au moyen tiré de la méconnaissance du caractère oral et contradictoire de la vérification de comptabilité.
Sur les conclusions en décharge :
En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :
3. En premier lieu, eu égard aux garanties dont le livre des procédures fiscales entoure la mise en œuvre d'une vérification de comptabilité, l'administration est tenue, lorsque, faisant usage de son droit de communication, elle consulte au cours d'une vérification des pièces comptables saisies et détenues par l'autorité judiciaire, de soumettre l'examen de ces pièces à un débat oral et contradictoire avec le contribuable.
4. D'une part, il résulte de l'instruction que les services de la police judiciaire ont procédé, le 5 mars 2014, dans le cadre d'une enquête pour " dénonciation mensongère à une autorité judiciaire ou administrative entraînant des recherches inutiles et escroquerie ", à une perquisition au domicile de M. C..., suivie d'une garde à vue de l'intéressé. A cette occasion, des documents comptables et les ordinateurs de M. C... ont été saisis et placés sous scellés. L'administration fiscale a exercé, le 10 mars 2016, un droit de communication sur le fondement de l'article L. 101 du livre des procédures fiscales auprès de la juge d'instruction en charge de l'enquête, visant à la transmission de l'ensemble des documents relatifs au dossier Edouard C... " Transition et Changement ". Selon les mentions de la proposition de rectification du 27 juillet 2016 et de la réponse aux observations du contribuable du 22 septembre 2016, l'autorité judiciaire n'a communiqué que les procès-verbaux d'audition de garde à vue de M. C..., le procès-verbal d'analyse de la comptabilité établi le 6 mars 2014 et le bordereau récapitulatif de scellés judiciaires. Ces mentions ne sont pas remises en cause par la circonstance que le service a exercé son droit de communication avant l'envoi de l'avis de vérification de comptabilité, cette antériorité ne suffisant pas à établir que d'autres pièces, notamment la comptabilité, auraient été produites et auraient seules justifié la décision de procéder à un contrôle. L'administration indique d'ailleurs, sans être utilement contredite, qu'elle a pu procéder à la reconstitution de la comptabilité de M. C... à partir notamment du procès-verbal du 6 mars 2014. En outre, l'administration note que la communication par l'autorité judiciaire de la comptabilité et des factures saisies, si elle avait eu lieu, lui aurait permis d'étendre son contrôle aux années 2009 à 2012 sur le fondement de l'article L. 188 C du livre des procédures fiscales, ce qu'elle n'a pas fait. La seule critique, par le requérant, de cette argumentation ne permet pas de considérer que sa comptabilité aurait été transmise au service vérificateur.
5. D'autre part, l'administration n'est pas tenue, lorsqu'elle consulte des pièces détenues par l'autorité judiciaire, mais ne présentant pas le caractère de pièces comptables, de soumettre l'examen de ces pièces à un débat oral et contradictoire avec le contribuable. Par suite, le moyen tiré de ce que M. C... a été privé de débat oral et contradictoire sur les procès-verbaux d'audition, détenus par l'autorité judiciaire et consultés par l'administration dans le cadre de son droit de communication, mais qui ne présentent pas le caractère de pièces comptables, doit être écarté.
6. Enfin, la circonstance que le service vérificateur s'est borné à viser, lors de la transmission à M. C... d'un des procès-verbaux d'audition et du procès-verbal d'analyse de la comptabilité, ce second document, est sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition.
7. Il résulte de ce qui a été dit aux points 3 à 6 ci-dessus que M. C..., qui a pu consulter le procès-verbal d'analyse de sa comptabilité établi le 6 mars 2014, n'est pas fondé à soutenir qu'il aurait été privé de débat oral et contradictoire lors de la vérification de sa comptabilité.
8. En deuxième lieu, il appartient au juge d'appel non d'apprécier le bien-fondé des motifs par lesquels les juges de première instance se sont prononcés sur les moyens qui leur étaient soumis, mais de se prononcer directement sur les moyens dont il est saisi dans le cadre de l'effet dévolutif de l'appel. M. C... ne peut donc utilement se prévaloir de ce que les premiers juges auraient entaché leur jugement d'une dénaturation des pièces du dossier, en estimant que le procès-verbal d'analyse de comptabilité établi le 6 mars 2014 avait notamment permis au vérificateur de corroborer les crédits bancaires et les libellés des virements correspondants.
9. En troisième lieu, aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ".
10. Le requérant n'apporte aucun élément permettant de remettre en cause les mentions du document, établi par la vérificatrice le 30 juin 2016 et contresigné le jour même par M. C..., attestant la remise en main propre au contribuable, conformément à sa demande et avant la mise en recouvrement, d'une copie de ses relevés bancaires obtenus dans le cadre de l'exercice du droit de communication, comprenant ceux de ses comptes ouverts à la Banque Nationale de Paris. Par ailleurs, l'administration n'était pas tenue de communiquer à M. C... le bordereau récapitulatif de scellés judiciaires et la dernière page d'un rapport de police, cotés respectivement D16 et D15/3, qui se bornent à reprendre les éléments mentionnés dans le procès-verbal du 6 mars 2014 sans pour autant fonder les rappels contestés. Enfin, il résulte de ce qui a été dit au point 4 ci-dessus que l'administration fiscale n'était pas en mesure de communiquer à M. C... les documents comptables saisis par l'autorité judiciaire. Il suit de là que le requérant n'est pas fondé à soutenir que l'administration aurait méconnu les dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales.
En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :
11. En premier lieu, il résulte de l'instruction que l'administration, qui a tenu compte de la saisie et de la mise sous scellés de l'ensemble des documents comptables de M. C..., n'a pas demandé la remise des fichiers des écritures comptables prévue au I de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales, n'a pas établi de procès-verbal de défaut de présentation de comptabilité, ni prononcé de sanction pour ce motif. Par suite, le moyen tiré de ce que l'administration ne pouvait légalement lui reprocher de ne pas disposer des pièces comptables et relevés bancaires placés sous scellé de justice manque en fait et doit être écarté.
12. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d'office : (...) 3° aux taxes sur le chiffre d'affaires, les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes (...) ". L'article L. 193 du même livre dispose que : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ". Aux termes enfin de l'article R. 193-1 du même livre : " Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré ". M. C..., qui n'a pas déposé dans le délai légal ses déclarations annuelles de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période en litige, a été, en application de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, taxé d'office. En vertu des articles L. 193 et R. 193-1 du même livre, il supporte la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions contestées.
13. En troisième lieu, il résulte de l'instruction que, pour procéder à la reconstitution du chiffre d'affaires de l'activité exercée par M. C..., l'administration fiscale a pris en compte les virements effectués sur les comptes bancaires détenus par M. C... et portant le libellé " formation transition et changement ", après s'être assurée qu'ils correspondaient aux montants que l'intéressé a indiqué facturer lors des auditions du 5 mars 2014 et à la totalisation des factures listées dans le procès-verbal du 6 mars 2014. En soutenant que l'administration n'apporte pas la preuve que les virements effectués devaient être retenus dans le cadre de la reconstitution de son chiffre d'affaires et qu'il ne souhaitait plus utiliser le compte détenu à la Banque Nationale de Paris dans le cadre de son activité professionnelle, M. C... ne démontre pas le caractère exagéré des bases d'impositions retenues par le service.
En ce qui concerne les pénalités :
14. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) ". Le dernier alinéa de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales dispose que : " Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée ".
15. Dans les observations qu'il a présentées le 22 septembre 2016, en réponse à la proposition de rectification du 27 juillet 2016, M. C... s'est borné, s'agissant de la majoration pour manquement délibéré qu'il était envisagé de lui appliquer, à demander " le dégrèvement intégral des impositions dont s'agit et par voie de conséquence le dégrèvement des majorations et pénalités dont vous faites état dans votre proposition de rectification ", sans assortir cette observation d'aucune contestation du bien-fondé de cette majoration. Dans ces conditions, la réponse aux observations du contribuable du 13 octobre 2016, qui comportait une motivation du maintien intégral des impositions supplémentaires et alors même qu'elle ne précisait pas les raisons pour lesquelles cette majoration était maintenue, était suffisamment motivée.
16. Il résulte de ce qui précède, sans qu'il soit besoin d'examiner la fin de non-recevoir opposée par le ministre, que M. C... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nîmes a rejeté sa demande.
Sur les frais liés au litige :
17. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, le versement de quelque somme que ce soit sur leur fondement.
D E C I D E :
Article 1er : La requête présentée par M. C... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. B... C... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.
Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Pyrénées.
Délibéré après l'audience du 23 février 2023, où siégeaient :
- M. Barthez, président,
- M. Lafon, président assesseur,
- Mme Restino, première conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 16 mars 2023.
Le rapporteur,
N. A...
Le président,
A. Barthez
Le greffier,
F. Kinach
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
N°21TL00980 2
