Vu la requête, enregistrée le 17 février 2011, présentée pour MeA..., es-qualité de liquidateur judiciaire de la SARL Microdeal dont le siège est 38, rue des Etats Généraux à Versailles (78000), par Me Belot, avocat ;
MeA..., es-qualité de liquidateur judiciaire de la SARL Microdeal demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0700055 du 13 décembre 2010 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités correspondantes qui ont été réclamés à la SARL Microdeal au titre de la période du 1er novembre 1999 au 31 décembre 2002 ainsi que des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés et aux contributions additionnelles à cet impôt et des pénalités correspondantes, dont l'amende prévue à l'article 1763 A du code général des impôts auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2000 et 2001 ;
2°) de prononcer la décharge demandée ;
Il soutient que :
- il faut apprécier pour chaque opération si les biens ont été livrés à la société Microdeal par des assujettis agissant en tant que tel, en vertu de la jurisprudence de la CJCE Optigen, du 12 janvier 2006 et Kittel, du 6 juillet 2006 ; les fournisseurs de Microdeal reversaient au Trésor public la taxe sur la valeur ajoutée collectée ; la circonstance que le fournisseur monégasque Somovog n'a pas de locaux à Monaco est sans incidence sur le droit à déduction de Microdeal ; est aussi sans incidence la circonstance que la marchandise livrée avait une provenance inconnue de l'administration ;
- les rapports entre les sociétés Somovog et Microdeal ne sont pas privilégiés et exclusifs, car le gérant de Microdeal détenait seulement 10 des 90 000 actions de Somovog en 2011 ;
- les livraisons intra-communautaires sont justifiées par des documents de transport établissant le transfert effectif des marchandises hors de France ; la circonstance que l'administration a décelé quelques anomalies ne remet pas en cause la valeur probante de l'ensemble des documents ; la circonstance que les clients de Microdeal ont un fonctionnement irrégulier dans leur pays est sans incidence sur son droit à l'exonération, en l'absence de preuve d'une collusion entre ces acteurs ;
- les flux de marchandises étant matérialisés par des documents de transport, des bons de livraison et des factures, il incombe à l'administration d'apporter la preuve du caractère fictif des opérations remises en cause, ce qu'elle ne fait pas ; la société Microdeal n'avait pas à savoir ce qui se passait en amont et en aval des opérations qu'elle effectuait ;
En ce qui concerne les années 2000 et 2001 :
- la réalité des livraisons intra-communautaires de téléphones portables auprès de la société espagnole Comercio Terrestre Virtual SL et de la société luxembourgeoise Sky Com International SA, anciennement Mobile communication, est justifiée par des documents de transport ; la circonstance que ces téléphones étaient revendus en France ne peut lui être opposée ; la société Microdeal n'était pas tenue de signer un contrat son transporteur TTAM, ce dernier indique que l'absence de suivi dans la numérotation des lettres de voiture vient de l'utilisation de plusieurs carnets à souche, la mention du conditionnement n'est pas obligatoire, il n'est pas étonnant que le poids indiqué pour chaque téléphone et ses accessoires varie beaucoup, la mention du nom du conducteur et sa signature ne sont pas obligatoires, les trajets devraient être établis par des notes de frais transmis par TTAM au service vérificateur, l'assurance complémentaire n'est en général pas souscrite par Microdeal, en vertu de l'article L. 132-9 du code du commerce les lettres de voitures ne doivent pas obligatoirement comporter la signature du destinataire, dès lors, le tampon de la société destinataire assure la régularité des lettres de voiture ;
- d'après l'instruction administrative 3 A-3-97 du 28 mars 1997 n° 7 à 10 le vendeur peut apporter la preuve du transport des biens par la lettre de voiture, la facture du transporteur, le bons de commande émanant de l'acquéreur, ou les avis de règlement d'un établissement bancaire étranger ; conformément à cette instruction, pour chacune des douze livraisons en 2001 à la société espagnole Comercio Terrestre Virtual SL et pour chacune des cinq livraisons à la société luxembourgeoise Sky Com International SA, ont été fournis le bon de commande émis par le client, la facture de Microdeal mentionnant le numéro intracommunautaire de taxe sur la valeur ajoutée, la lettre de voiture, le justificatif du paiement par virement bancaire sur le compte de Microdeal et les factures émises par le transporteur ; les anomalies des bons de livraison ne comportant pas le tampon du client ne sont pas opposables à Microdeal ;
- l'administration invoque une fraude dont le profit vient de la taxe à la valeur ajoutée éludée par la société française Net Prestige, mais n'établit l'existence d'aucune relation entre Net Prestige et Microdeal ;
- la qualification du service revient à qualifier de faux les formulaires remplis par TTAM, sans preuve à l'appui ;
- l'administration ne démontre pas que les opérations d'achat et de revente auraient été réalisés à des conditions économiques anormales, ni l'existence d'une communauté de dirigeants qui se seraient entendus sur la fixation des prix ; or la société Microdeal achetait les téléphones portables au prix du marché et les revendait avec une marge d'environ 3 %, normale pour son activité de traider ;
- le refus d'admettre 503 371 francs en déduction de la taxe collectée est contesté par les mêmes moyens que ceux présentés en matière d'impôt sur les sociétés ;
- s'agissant de l'impôt sur les sociétés, le refus d'admettre en déduction du résultat les frais d'un voyage d'affaires à Las Vegas est mal fondé, compte tenu de la renommé du salon Comex et des responsabilités des invités ; il appartient au service de justifier du caractère privilégié du régime fiscal de l'Etat du Delaware où est implantée la société Gorbon pour appliquer l'article 238 A du code général des impôts ; la société Microdeal a souscrit à une offre globale de sorte qu'elle ne dispose pas de justificatifs pour chaque prestation ;
- les frais engagés en 2001 pour le sponsoring d'un pilote lors du championnat français de Formule 3 sont justifiés par deux factures régulières et réglées de bonne foi ;
- les commissions de 140 000 francs et 100 000 francs versées à deux cadres supérieurs de sociétés informatiques ont fait l'objet de deux factures régulières, ont été comptabilisées et déclarées; l'intervention de ces cadres a permis à Microdeal d'effectuer des ventes auprès des grandes et moyennes surfaces ;
- les commissions sur ventes de 843 343 francs Hors Taxe (HT) versées à Pole Invest dans le cadre d'un contrat prévoyant une rémunération de 1,3% du chiffre d'affaires généré par les transactions effectuées entre Microdeal et les sociétés présentées par cette société ont eu pour contrepartie l'augmentation significative du chiffre d'affaires et l'obtention de marchés notamment avec la Camif ; ces commissions sont justifiées par les pièces produites, soit la convention et les factures comptabilisées ;
- les frais de 300 000 francs HT engagés au titre de la promotion sur Internet ont permis à Microdeal d'apparaître sur le site internet du pilote de Formule 3 comme le partenaire de l'écurie, participant ainsi à la publicité et à la promotion de la marque ; en refusant la déduction de cette dépense l'administration s'immisce dans la gestion de la société ;
- les dépenses de sponsoring de 1 410 000 francs HT et les frais divers liés à la Formule 3, de 14 790 francs HT, représentant moins de 1% du chiffre d'affaires de 2001, sont destinés à promouvoir l'image de la marque de la société ; elles sont déductibles en application du 7° du 1 de l'article 39 du code général des impôts car des photographies montrent que le pilote a participé à la course et que le logo de Microdeal y apparaissait ;
- la réintégration d'un profit sur le Trésor de 50 3 371 euros est mal fondée, puisque les rappels de taxe sur la valeur ajoutée ne sont pas justifiés ;
- la pénalité de l'article 1763 A du code général des impôts ne saurait lui être infligée, dès lors que le nom et l'adresse des bénéficiaires des supposés revenus distribués est fourni ;
- la pénalité de 40% n'est pas fondée car la société Microdeal n'avait pas connaissance du circuit de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, les anomalies relevées par l'administration et les critiques qu'elle a formulées avaient toutes une explication ;
- les pénalités pour absence de bonne foi ne sont pas fondées ; les deux dirigeants successifs de la société Microdeal, jeune société créée en 1999, ont été abusés par le dirigeant de Somovog ;
En ce qui concerne l'année 2002 :
- la réalité des livraisons intra-communautaires effectuées auprès de la société espagnole Comercio Terrestre Virtual SL, de la société belge Electronic Plus SPRL, la société allemande Chat GmbH et la société espagnole Yatique Importa SL est justifiée par des documents de transport et par les éléments recueillis dans le cadre du droit d'enquête exercé auprès des transporteurs de Microdeal ; la circonstance que ces marchandises étaient revendues en France ne peut être opposée à cette société ;
- la société belge Electronic Plus SPRL disposait d'un numéro intracommunautaire valide et avait créé son activité en novembre 2000 soit près de deux ans avant les acquisitions intracommunautaires litigieuses ; et la société Microdeal a présenté au vérificateur l'ensemble des justificatifs du transport des marchandises hors de France ;
- la société allemande Chat GmbH dispose d'une adresse de facturation correspondant à celle figurant sur le tampon porté sur les documents de transport CMR, les livraisons étaient effectuées à cette adresse et non à celle mentionnée sur les bons de commande ; les autorités allemandes ont attribué un numéro intracommunautaire à cette société et ont confirmé sa validité en réponse à une demande de la société Microdeal présentée en novembre 2002 ; contrairement à ce qu'a soutenu le service, la société allemande Chat GmbH n'a pas réglé qu'une seule facture mais bien les trois factures en cause, comme le montre l'extrait du compte client Chat ; le fait que le donneur d'ordre du virement était le même pour les sociétés Electronic Plus SPRL et Chat GmbH ne concerne pas la société Microdeal, et le dirigeant de cette société n'avait pas connaissance de cet élément connu du seul service comptable ;
- la société espagnole Yatique Importa SL a bien payé les deux factures à Microdeal, par trois virements, comme le montre l'extrait du compte client Yatique Importa ; le fait que, selon les autorités espagnoles, la société Yatique Importa SL n'existait plus au printemps 2004 ne permet pas d'établir son inexistence en 2002, date des opérations litigieuses ; les autorités espagnoles avaient confirmé la validité du numéro intracommunautaire de cette société, sur demande de Microdeal ;
- la taxe sur la valeur ajoutée des achats effectués auprès des sociétés Somovog, Jek, Mobac, Fresh Com et Alfy, est déductible ; la circonstance que Somovog n'ait pas de lieu de stockage à Monaco est sans incidence sur la réalité des ventes à Microdeal, pas plus que le fait que cette dernière ne payait Somovog qu'après avoir reçu le paiement de ses propres clients ; en ce qui concerne la société Jek, les éléments évoqués par le service vérificateur ne suffisent pas à remettre en doute la réalité des opérations litigieuses, de plus toutes les factures ont été honorées, enfin la société Microdeal ne saurait être responsable d'éventuels agissements frauduleux de la société Jek ; les éléments évoqués par le service vérificateur ne suffisent pas à remettre en doute la réalité des opérations litigieuses réalisées avec la société Mobak, de plus, la facture FA003 a bien été réglée même si Microdeal a commis une erreur dans sa comptabilisation, enfin la société Microdeal ne saurait être responsable d'éventuels agissements frauduleux de la société Mobak ; la société Fresh Com, elle existe depuis cinq ans et les éléments évoqués par l'administration ne suffisent pas à remettre en doute les opérations litigieuse ; les éléments invoqués par le service sur la société Alfy ne sont pas opposables à la société Microdeal ;
- le service ne pouvait donc pas appliquer l'article 272 du code général des impôts ; ainsi, si les éléments remarqués par l'administration peuvent laisser penser qu'il existait des rapports d'entente entre les fournisseurs et les clients de Microdeal, ce qui conforterait la théorie d'un circuit frauduleux, la société Microdeal n'a jamais été un acteur conscient de ce circuit ;
- la brièveté de la vie du transporteur CET ne peut être opposée, dès lors que cette société sous-traitait la plupart de ses missions à MPM Partner Express qui a une activité réelle, de même que TTAM ; l'hypothèse selon laquelle les livraisons inter-communautaires n'auraient pas été effectuées est irréaliste ; ainsi, en vertu du 1° du 1 de l'article 262 ter du code général des impôts, ces livraisons sont exonérées de taxe ;
- il résulte de l'article 3 de la Convention internationale de Genève du 19 mai 1956 que les lettres de voitures, régulièrement renseignées du nom de l'expéditeur, de celui du transporteur responsable du transport qu'il fasse ou non appel à des sous-traitants, signées et tamponnées par les clients identifiés à la TVA, et produites par la société à l'appui de chacune des demandes d'exonération doivent être regardées comme établissant la réalité du transport intra-communautaire des marchandises ;
- il résulte de l'article 7 de la de la Convention internationale de Genève du 19 mai 1956 que les inexactitudes ou insuffisances de mentions figurant sur la lettre de voiture ne sont pas de nature à rendre irrégulière ce document mais à établir la responsabilité de l'expéditeur au regard des éventuels frais et dommages que supporterait le transporteur du fait desdites inexactitudes ou insuffisances ; en l'espèce, les insuffisances relevées ne sauraient retirer aux lettres de voiture leur caractère probant quant à la réalité des livraisons intra-communautaires ;
- les rappels de taxe sur la valeur ajoutée résultant du refus de déduction des charges sont infondés pour les mêmes motifs exposés en matière d'impôt sur les sociétés ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu la convention de Genève en date du 19 mai 1956 relative au contrat de transport international de marchandises par route, dite CMR ;
Vu la sixième directive du Conseil n° 77/388/CEE du 17 mai 1977, modifiée ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 15 mai 2014:
- le rapport de Mme Vinot, président assesseur ;
- et les conclusions de Mme Garrec, rapporteur public ;
1. Considérant que la société Microdeal exerçait à titre principal une activité d'achat et revente de produits informatiques, sans réception matérielle dans ses locaux ni stockage des marchandises, et, à compter de 2001, une activité accessoire de même nature dans le commerce des téléphones mobiles ; que l'administration fiscale a procédé à la vérification de sa comptabilité, en matière de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 12 novembre 1999 au 31 décembre 2002 et en matière d'impôt sur les sociétés au titre de la période du 12 novembre 1999 au 31 décembre 2001 ; qu'à l'issue de ce contrôle le vérificateur a notamment, d'une part, remis en cause la réalité de livraisons intracommunautaires à destination, en 2001, de la société luxembourgeoise Mobile Communication devenue Sky com International SA et de la société espagnole Comercio Terrestre Virtual SL et, en 2002, des sociétés espagnoles Comercio Terrestre Virtual SL et Yatique Importa SL, de la société belge Electronic Plus SPRL, de la société allemande Chat Gmbh et de la société portugaise Kapamix, clients européens de la société Microdeal assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée, d'autre part, remis en cause les droits à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les factures émises, en 2001, par la société Somovog et, en 2002, par cette société et les sociétés Mobac, Fesch com et Jek, fournisseurs de la société Microdeal, enfin, rejeté plusieurs charges comptabilisées par la société Microdeal au motif qu'elles n'avaient pas été exposées dans l'intérêt de l'exploitation ; que les rappels en matière de taxe sur la valeur ajoutée au titre des années 2001 et 2002 et les cotisations complémentaires à l'impôt sur les sociétés et aux contributions additionnelles à cet impôt au titre des exercices clos en 2000 et en 2001, augmentés des intérêts de retard et des pénalités de 40 % pour absence de bonne foi du contribuable, ont été mis en recouvrement le 4 janvier 2006 ; que MeA..., es-qualité de liquidateur judiciaire de la SARL Microdeal, relève appel du jugement du 13 décembre 2010 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions et pénalités ;
Sur l'amende prévue par l'article 1763 A du code général des impôts :
2. Considérant que si la proposition de rectification du 3 décembre 2003 adressée à la société Microdeal l'invite à désigner les bénéficiaires des revenus étant, selon le vérificateur, réputés distribués par la société, et précise qu'à défaut de réponse à cette demande l'amende prévue à l'article 1763 A du code général des impôts lui sera infligée, il résulte de l'instruction que cette amende n'a pas été infligée à la société Microdeal ; que, par suite, les conclusions relatives à cette amende ne peuvent qu'être rejetées comme étant irrecevables ;
Sur les rappels de taxe sur la valeur ajoutée :
En ce qui concerne la remise en cause de l'exonération des livraisons intracommunautaires pour le calcul de la taxe collectée :
3. Considérant qu'aux termes de l'article 28 quater de la sixième directive 77/388/CEE du 17 mai 1977 : " A. Exonération des livraisons de biens. Sans préjudice d'autres dispositions communautaires et dans les conditions qu'ils fixent en vue d'assurer l'application correcte et simple des exonérations prévues ci-dessous et de prévenir toute fraude, évasion ou abus éventuels, les Etats membres exonèrent : / a) les livraisons de biens, au sens de l'article 5, expédiés ou transportés, par le vendeur ou par l'acquéreur ou pour leur compte en dehors du territoire visé à l'article 3 mais à l'intérieur de la Communauté, effectuées pour un autre assujetti, ou pour une personne morale non assujettie, agissant en tant que tel dans un Etat membre autre que celui du départ de l'expédition ou du transport des biens " ; qu'aux termes de l'article 262 ter du code général des impôts, pris pour la transposition de ces dispositions " I. Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : / 1° Les livraisons de biens expédiés ou transportés sur le territoire d'un autre Etat membre de la Communauté européenne à destination d'un autre assujetti ou d'une personne morale non assujettie(...) " ; qu'aux termes du 4 de l'article 283 de ce code : " Lorsque la facture ou le document ne correspond pas à la livraison d'une marchandise ou à l'exécution d'une prestation de services, ou fait état d'un prix qui ne doit pas être acquitté effectivement par l'acheteur, la taxe est due par la personne qui l'a facturée " ; qu'aux termes du 2 de l'article 272 du même code : " La taxe sur la valeur ajoutée facturée dans les conditions définies au 4 de l'article 283 ne peut faire l'objet d'aucune déduction par celui qui a reçu la facture ou le document en tenant lieu " ;
4. " Considérant qu'il résulte de ces dispositions que l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée des livraisons intracommunautaires de biens est notamment subordonnée à la condition, d'une part, que l'acquéreur desdits biens soit assujetti à cette taxe ou ait la qualité de personne morale non assujettie et ne bénéficiant pas dans l'Etat membre dans lequel elle est établie d'un régime dérogatoire l'autorisant à ne pas soumettre à la taxe sur la valeur ajoutée ses acquisitions intracommunautaires et, d'autre part, que le bien ait été expédié ou transporté hors de France par le vendeur, par l'acquéreur ou par un tiers pour leur compte, à destination d'un autre Etat membre ; que, sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si la situation du contribuable entre dans le champ de l'assujettissement à l'impôt ou, le cas échéant, s'il remplit les conditions légales d'une exonération ; que, s'agissant de la réalité de la livraison d'une marchandise sur le territoire d'un autre Etat membre de la Communauté européenne, pour l'application des dispositions précitées de l'article 262 ter du code général des impôts, seul le redevable de la taxe sur la valeur ajoutée est en mesure de produire les documents afférents au transport de la marchandise, lorsqu'il l'a lui-même assuré, ou tout document de nature à justifier la livraison effective de la marchandise, lorsque le transport a été assuré par l'acquéreur ; que par ailleurs, si, pour l'application de ces dispositions, un assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée disposant de justificatifs de l'expédition des biens à destination d'un autre Etat membre et du numéro d'identification à la taxe sur la valeur ajoutée de l'acquéreur doit être présumé avoir effectué une livraison intracommunautaire exonérée, cette présomption ne fait pas obstacle à ce que l'administration fiscale puisse établir que les livraison en cause n'ont pas eu lieu, en faisant notamment valoir que des livraisons, répétées et portant sur des montants importants, ont eu pour destinataire présumé des personnes dépourvues d'activité réelle ; que, toutefois, le droit à exonération de cet assujetti ne peut être remis en cause que s'il est établi qu'il savait ou aurait pu savoir, en effectuant les diligences nécessaires, que la livraison intracommunautaire qu'il effectuait le conduisait à participer à une fraude fiscale ;
S'agissant des droits rappelés pour la période du 12 novembre 1999 au 31 décembre 2001 :
5. Considérant qu'au cours de cette période la société Microdeal vendait des marchandises en exonération de taxe sur la valeur ajoutée, à la société espagnole Comercio Terrestre Virtual SL et à la société luxembourgeoise Sky Com International SA ; que le transport de ces marchandises ayant été confié à la société TTAM par la société Microdeal, selon la requête, cette dernière doit être regardée comme en ayant assuré elle-même le transport ;
6. Considérant qu'il résulte de l'instruction que les documents produits par la société Microdeal pour justifier de la réalité des livraisons intracommunautaires litigieuses, constitués de lettres de voiture, de bons de livraison et de factures, étaient affectés de nombreuses anomalies, et insuffisants pour démontrer la réalité du transport des marchandises, respectivement, en Espagne et au Luxembourg ; que le ministre fait valoir sans être contredit, notamment, que la société Microdeal n'a présenté aucun contrat de transport signé avec la société TTAM, que sur les recommandations du gérant de la société Microdeal le transporteur de la société TTAM a sous traité à la société Pole Invest, dont la société Somovog fournisseur de la société Microdeal est associé, qui a pour activité l'acquisition de titres et créances de sociétés et toutes opérations s'y rattachant et non celle de transport et qui ne dispose d'aucun matériel de transport, le transport des marchandises à destination de la société luxembourgeoise Sky Com International SA ; que le ministre ajoute que les livraisons à la société espagnole Comercio Terrestre Virtual SL sont réputées, selon les documents produits, avoir été effectuées par les salariés de la société TTAM en une seule journée par des routes départementales et avec des véhicules légers, ce qui est peu crédible et contradictoire avec la pratique habituelle de la société TTAM consistant à sous-traiter tous les trajets dont la destination se trouve en dehors de la région parisienne ; qu'il résulte en outre de l'instruction que les dates de prise en charge des marchandises n'étaient pas indiquées pour certaines, que le tampon du client espagnol était apposé de façon aléatoire, que le nom du conducteur et le type de véhicule n'étaient pas mentionnés, que la numérotation des documents de transport présentés est dépourvue de cohérence, que la société Microdeal n'a pas justifié des incohérences relevées entre les dates d'établissement des bons de livraison et celles des lettres de voiture ;
7. Considérant dès lors que le redevable, qui doit être regardé comme ayant assuré lui-même le transport des marchandises qu'il allègue avoir confié à la société TTAM, n'établit pas la réalité de l'expédition des biens en cause à destination de l'Espagne et du Luxembourg ;
8. Considérant en outre que le ministre relève, sans être davantage contredit, que la société Microdeal ne souscrivait pas d'assurance pour le transport des marchandises en cause, malgré l'importance des valeurs facturées de ces marchandises, et que les informations recueillies dans le cadre de l'assistance administrative internationale ont permis d'établir que les clients européens de la société Microdeal, soit la société espagnole Comercio Terrestre Virtual SL et à la société luxembourgeoise Sky Com International SA, dont les dirigeants étaient domiciliés en France, n'avaient pas d'activité réelle ; qu'enfin, le ministre se prévaut des relations qui existaient entre la société Microdeal et certains des partenaires du circuit d'achat et de revente des marchandises dans lequel elle était impliquée, en faisant valoir, sans être contesté, qu'à compter du 20 mars 2001 le gérant de la société Microdeal est devenu administrateur de la société Somovog, fournisseur de Microdeal, que de son côté le dirigeant de la société Somovog est également le gérant de la société Pole Invest, société recommandée par le gérant de Microdeal à TTAM pour effectuer les transports à destination du client luxembourgeois Sky Com International SA, et que la société Microdeal a été mise en relation avec la société espagnole Comercio Terrestre Virtual SL et la société luxembourgeoise Sky Com International SA par l'entremise du gérant de la société Pôle Invest ;
9. Considérant dans ces conditions que le ministre établit que la société Microdeal savait ou qu'elle aurait dû savoir, en effectuant les diligences nécessaires, que la livraison intracommunautaire qu'elle effectuait la conduisait à participer à une fraude fiscale ; qu'est sans incidence à cet égard, s'agissant des marchandises facturées à la société espagnole Commercio Terrestre Virtual, la circonstance que la société Microdeal n'aurait pas eu de relations directes avec la société française Net Prestige, dont il n'est pas contesté qu'elle recyclait dans un circuit en boucle lesdites marchandises, en les revendant à la société monégasque Somovog, fournisseur de la société Microdeal, sans payer la taxe sur la valeur ajoutée afférente ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause l'exonération de la taxe sur la valeur ajoutée dont cette société avait bénéficié en 2001 à raison des expéditions litigieuses ;
S'agissant des droits rappelés pour la période du 1er janvier 2002 au 31 décembre 2002 :
10. Considérant qu'au cours de cette période la société Microdeal vendait des marchandises en exonération de taxe sur la valeur ajoutée aux sociétés espagnoles Comercio Terrestre Virtual SL et Yatique Importa SL, à la société belge Electronic Plus SPRL, à la société allemande Chat Gmbh et à la société portugaise Kapamix; que le transport de ces marchandises ayant été confié à la société TTAM puis à la société CET Logistique par la société Microdeal, selon la requête, cette dernière doit être regardée comme en ayant assuré elle-même le transport ;
11. Considérant qu'il résulte de l'instruction que les documents produits par la société Microdeal pour justifier de la réalité des livraisons intracommunautaires litigieuses, constitués de de lettres de voiture, de bons de livraison et de factures, étaient affectés de nombreuses anomalies et insuffisants pour démontrer la réalité du transport des marchandises, respectivement, en Espagne, en Belgique et en Allemagne ; qu'en particulier, les mêmes anomalies et incohérences ont été relevées en ce qui concerne les transports réputés assurés par la société TTAM qui, ainsi qu'il a été dit, n'avait pas signé de contrat de transport avec la société Microdeal ; que la réalité des transports intracommunautaires réputés effectués à partir de septembre 2002 par la société CET Logistique, immatriculée en 2002 et ayant fait l'objet d'une liquidation amiable dès 2003 et qui, selon les allégations non contestées du ministre, ne disposait d'aucune ligne téléphonique et n'a justifié d'aucun frais concernant des transports à destination de l'Espagne, de la Belgique, de l'Allemagne ou du Portugal, n'est pas davantage établie ;
12. Considérant dès lors que le redevable, qui en confiant à la société TTAM puis à la société CET Logistique le transport des marchandises doit être regardé comme ayant assuré lui-même ce transport, n'établit pas la réalité de l'expédition des biens en cause à destination de l'Espagne, de la Belgique et de l'Allemagne ;
13. Considérant qu'il résulte en outre de l'instruction que les fournisseurs des marchandises réputées livrées aux clients européens de la société Microdeal, soit, s'agissant des sociétés Jek et Mobac, ne disposaient pas des moyens matériels et humains nécessaires à leur activité, soit, s'agissant de la société Fresh Com, s'approvisionnaient eux-mêmes auprès d'un fournisseur tel que la société Telephone 26 ne disposant lui-même pas des moyens matériels et humains nécessaires à l'exercice d'une activité ; qu'au surplus, le ministre fait valoir que la société Microdeal accordait à ses clients ci-dessus mentionnés des délais de paiement de 30, 60 voire 90 jours, en dépit des caractéristiques du marché volatile de la téléphonie mobile, ce qui permet de présumer de l'existence de relations étroites entre cette société et ses clients, et que trois d'entre eux ont payé leurs achats, pour plusieurs milliers d'euros, par l'intermédiaire d'une même société, Amiline Ltd, implantée à Hong Kong, ce qui permet de présumer de ce que lesdits clients étaient liés à un même circuit ; qu'enfin, le ministre se prévaut également des relations, exposées au point 5, qui existaient entre la société Microdeal et certains des partenaires du circuit d'achat et de revente des marchandises dans lequel elle était impliquée ;
14. Considérant, dans ces conditions, que l'administration établit que la société Microdeal savait, ou qu'elle aurait dû savoir en effectuant les diligences nécessaires, que les livraisons intracommunautaires en cause qu'elle effectuait la conduisait à participer à une fraude fiscale ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause l'exonération de la taxe sur la valeur ajoutée dont cette société avait bénéficié en 2002 à raison des expéditions litigieuses ;
15. Considérant que l'instruction administrative du 28 mars 1997 référencée 3 A-3-97 se borne, s'agissant des moyens de preuve, à énumérer les documents susceptibles d'être produits par le contribuable pour justifier le transport ou l'expédition des marchandises, en précisant que la liste n'en est pas exhaustive et que la valeur des justifications doit être appréciée au cas par cas; que dès lors, cette instruction ne peut être regardée comme comportant une interprétation de la loi fiscale dont les contribuables seraient susceptibles de se prévaloir utilement sur le fondement des dispositions de l'article L 80 A du livre des procédures fiscales ;
En en qui concerne la remise en cause de la taxe sur la valeur ajoutée déduite par la société Microdeal :
S'agissant des droits rappelés à raison de charges injustifiées :
16. Considérant que l'administration a remis en cause, au titre des années 2001 et 2002, la déductibilité de la taxe figurant sur des factures émises par la société Pole Invest, concernant des commissions sur ventes prévues par une convention signée le 12 décembre 2000, des frais de promotion sur un site internet et des dépenses de sponsoring et frais divers liés à la Formule 3 ;
17. Considérant qu'aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. (... )/ II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures d'achat qui leur sont délivrées par leurs vendeurs, dans la mesure où ces derniers étaient légalement autorisés à la faire figurer sur lesdites factures " ; qu'aux termes de l'article 230 de l'annexe II au code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : " La TVA ayant grevé les biens et services que les assujettis à cette taxe acquièrent ou qu'ils se livrent à eux-mêmes n'est déductible que si ces biens ou services sont nécessaires à l'exploitation " ; que lorsque l'administration, sur le fondement de ces dispositions, met en cause la déductibilité de la taxe ayant grevé l'acquisition d'un bien ou d'un service, il lui appartient, lorsqu'elle a mis en oeuvre la procédure de redressement contradictoire et que le contribuable n'a pas accepté le redressement qui en découle, d'établir les faits sur lesquels elle se fonde pour soutenir que le bien ou le service acquis n'était pas nécessaire à l'exploitation ;
18. Considérant, d'une part, que l'administration fait valoir, ainsi qu'il a été dit, que l'objet social de la société Pole Invest, soit l'acquisition de titres et toutes opérations s'y rattachant, était dépourvu de lien avec le commerce de matériels d'informatique ou de téléphonie ; que, dans ces conditions, en en l'absence de tout élément apporté par le requérant, elle doit être regardée comme établissant que les commissions de 1,3 % du chiffre d'affaires réalisé par la société Microdeal avec les sociétés Camif, Sky Com International SA et Comercio Terrestre Virtual SL, facturées par la société Pole Invest en application de la convention signée le 12 décembre 2000, n'étaient pas nécessaires à l'exploitation de la société Microdeal ;
19. Considérant, d'autre part, que le ministre fait valoir que les frais litigieux de promotion sur un site internet ont été engagés pour développer le site d'un pilote automobile qui était, par ailleurs, le fils du gérant de la société Pole Invest ; que, dans ces conditions, en en l'absence de tout élément apporté par le requérant, il doit être regardé comme établissant que ces frais facturés par la société Pole Invest n'ont pas été engagés dans l'intérêt de l'exploitation de la société Microdeal ; que, pour les mêmes motifs, c'est à bon droit que l'administration a considéré que les dépenses de sponsoring et des frais divers liés à la Formule 3 qui lui étaient facturés par la société Pole Invest n'étaient pas engagés dans l'intérêt de l'exploitation de la société Microdeal ;
S'agissant des droits rappelés à raison d'achats participant à un circuit de type carrousel :
20. Considérant qu'au titre de l'année 2002 que le service vérificateur a remis en cause l'exercice du droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée d'amont payée par la société Microdeal à certains de ses fournisseurs, les sociétés Jek et Mobac, au motif que la société Microdeal n'avait pas pu ignorer participer, par les opérations conclues avec ces sociétés, à un circuit de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée ;
21. Considérant " qu'aux termes du 4 de l'article 283 du code général des impôts : " Lorsque la facture ou le document ne correspond pas à la livraison d'une marchandise ou à l'exécution d'une prestation de services, ou fait état d'un prix qui ne doit pas être acquitté effectivement par l'acheteur, la taxe est due par la personne qui l'a facturée " ; qu'aux termes du 2 de l'article 272 de ce code : " La taxe sur la valeur ajoutée facturée dans les conditions définies au 4 de l'article 283 ne peut faire l'objet d'aucune déduction par celui qui a reçu la facture ou le document en tenant lieu " ; que l'article 271 du même code dispose : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération / 2. Le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe déductible devient exigible chez le redevable (...) /3. La déduction de la taxe ayant grevé les biens et les services est opérée par imputation sur la taxe due par le redevable au titre du mois pendant lequel le droit à déduction a pris naissance. / II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables (...) la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est (...) / a) Celle qui figure sur les factures d'achat qui leur sont délivrées par leurs vendeurs, dans la mesure où ces derniers étaient légalement autorisés à la faire figurer sur lesdites factures (...) " et qu'aux termes de l'article 256 de ce code : " Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel " ; que pour l'application de ces dispositions, transposées de l'article 17 de la sixième directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977, le bénéfice du droit à déduction doit être refusé à un assujetti lorsqu'il est établi, au vu d'éléments objectifs, que cet assujetti savait ou était à même de savoir, en effectuant les diligences auxquelles un opérateur économique est normalement tenu que, par son acquisition, il participait à une opération impliquée dans une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée ;
22. Considérant qu'il résulte de l'instruction, et n'est pas contesté, que les sociétés françaises Jek et Mobac, nouvellement créées, ne disposaient pas de local commercial pour y exercer une activité économique et étaient de façon générale dépourvues de tous moyens humains et matériels ; que le ministre fait valoir, sans être contredit, que la société Microdeal a pourtant commandé des marchandises entre le 30 septembre et le 29 octobre 2002 auprès de la société Jek pour un montant de 2 350 500 euros hors taxes alors que le siège social de ce fournisseur était établi à l'adresse du domicile de son gérant et que l'adresse figurant sur les factures était une adresse de domiciliation non déclarée officiellement, que les courriers adressés à cette société revenaient avec la mention " n'habite pas à l'adresse indiquée " et que le règlement des factures émises par la société Jek était effectué par la société Microdeal sur un compte ouvert en Espagne ; que le ministre fait également valoir que la société Microdeal a également passé commande pour un montant de 707 600 euros hors taxes entre le 28 aout et le 30 septembre 2002 auprès de la société Mobac alors cette dernière, constituée en 2002, avait émis des factures comportant des irrégularités, que les courriers adressés à cette société étaient revenus avec la mention " n'habite pas à l'adresse indiquée", que la société ne disposait à l'adresse de son siège social d'aucun local ni boite aux lettres et que les numéros de téléphone mentionnés sur les factures étaient dépourvus de lien avec ce fournisseur ; qu'en outre, il résulte de l'instruction que les marchandises achetées auprès des sociétés Jek et Mobac étaient réputés revendues à la société belge Electronic Plus SPRL, à la société allemande Chat GmbH et à la société espagnole Yatique Importa SL, alors que, comme il a été dit, la réalité des livraisons intracommunautaires à destination de ces sociétés a été remise en cause à bon droit par le service ;
23. Considérant que, dans ces conditions l'administration établit que la société Microdeal ne pouvait ignorer ou aurait dû savoir que les opérations conduites avec les sociétés Jek et Mobac s'inscrivaient dans un circuit frauduleux ; que, par suite, c'est à bon droit que le service a refusé d'admettre en déduction la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les factures émises par ces sociétés ;
Sur les suppléments d'impôt sur les sociétés et de contribution sur cet impôt :
24. Considérant qu'aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts rendu applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (...) / 7° Les dépenses engagées dans le cadre de manifestations de caractère (...) sportif (...) lorsqu'elles sont exposées dans l'intérêt direct de l'exploitation (...) " ; que si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ; qu'il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; que le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ; que dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive ;
25. Considérant, en premier lieu, que l'administration a réintégré la somme de 126 532 euros portée en déduction du résultat de la société Microdeal au titre de l'exercice clos en 2000, à raison du financement d'un voyage à Las Vegas facturé par la société Gorben International ; que, si la société Microdeal a produit deux factures, une proposition commerciale ainsi que la liste des participants au voyage, il ne résulte pas de l'instruction que ces personnes auraient effectivement participé à un tel voyage ; qu'en tout état de cause, en se bornant à soutenir que ce voyage a été organisé dans le cadre du salon informatique Comdex 2000 et qu'il avait pour objet de conforter les liens commerciaux établis avec de grandes entreprises, Me A..., es-qualité de liquidateur judiciaire de la SARL Microdeal ne démontre pas que les frais de ce voyage auraient été engagés dans l'intérêt de l'exploitation de cette société ; que, par suite, il n'est pas fondé à contester la réintégration de ces frais dans son résultat d'exploitation ;
26. Considérant, en second lieu, que l'administration a réintégré, dans les résultats imposables de la requérante au titre de l'exercice clos en 2000, des dépenses de sponsoring facturées par les sociétés Monaco Pro Management et Longtheem Ldt pour des montants respectifs de 91 164 et 57 931 euros ; que MeA..., es-qualité de liquidateur judiciaire de la SARL Microdeal, qui se borne à alléguer que les factures ont été réglées de bonne foi, n'établit que ces dépenses auraient été engagées dans l'intérêt de la société ; que, par suite, l'administration était fondée à en refuser la déduction du résultat de la société ;
27. Considérant, en troisième lieu, que la société Microdeal a déduit de son résultat, au titre de l'exercice clos en 2000, les commissions sur " opérations commerciales GMS " versées à MM. C...etB..., pour des montants respectifs de 21 343 euros et 15 245 euros, dont l'administration a refusé la déduction ; que MeA..., es-qualité de liquidateur judiciaire de la SARL Microdeal, qui ne justifie pas de la réalité de prestations qui auraient été réalisées par les bénéficiaires de ces commissions ni la contrepartie qui en aurait été retirée par la société Microdeal, n'est par suite pas fondé à contester la réintégration de ces sommes dans les résultats de cette société, la circonstance que les commissions auraient été portées sur la déclaration DAS 2 prévue à cet effet étant sans incidence à cet égard ;
28. Considérant, en quatrième lieu, que l'administration a réintégré dans les résultats imposables de la société Microdeal, au titre de l'exercice clos en 2001, la somme de 128 580 euros correspondant à des commissions sur ventes, versées à la société Pole Invest en application d'une convention signée le 12 décembre 2000 ayant pour objet la mise en relation d'affaires de la société Microdeal avec les sociétés Camif, Sky Com International SA et Comercio Terrestre Virtual SL moyennant une rémunération de 1,3 % du chiffre d'affaires généré ; que MeA..., es-qualité de liquidateur judiciaire de la SARL Microdeal, qui ne justifie pas de l'existence d'une contrepartie dont aurait bénéficié la société Microdeal en versant ces commissions à la société Pole Invest qui, ainsi qu'il a été dit, avait pour objet social l'acquisition de titres et toutes opérations s'y rattachant sans lien avec les intermédiaires de commerce d'informatique ou de téléphonie, n'est par suite pas fondé à contester leur réintégration dans le résultat de la société Microdeal ;
29. Considérant, en cinquième lieu, qu'il résulte de l'instruction que la société Pole Invest a facturé à la société Microdeal la somme de 45 734 euros au titre de frais de promotion sur le site internet d'un pilote automobile, par ailleurs fils du gérant de la société Pole Invest, qui n'a pas été admise par le service en déduction du résultat imposable au titre de l'exercice clos en 2001 ; qu'en l'absence de tout élément probant quant à l'intérêt de cette dépense pour l'exploitation de la société Microdeal, c'est à bon droit que cette somme a été réintégrée dans le résultat imposable de cette société ;
30. Considérant, en sixième lieu, que l'administration a réintégré dans les résultats imposables de Microdeal au titre de 2001 des dépenses de sponsoring et des frais divers liés à la Formule 3, pour un montant total de 217 207 euros ; qu'en l'absence de tout élément probant quant à l'intérêt de cette dépense pour l'exploitation de la société Microdeal, c'est à bon droit que cette somme a été réintégrée dans le résultat imposable de cette société ;
31. Considérant, enfin, que, lorsqu'un contribuable a fait l'objet de redressements en matière d'impôts sur les bénéfices et de taxe sur la valeur ajoutée, ses bases d'imposition à l'impôt sur les sociétés peuvent être rehaussées d'un " profit sur le Trésor " chaque fois que le droit qui lui est ouvert de déduire de ces bases la taxe sur la valeur ajoutée rappelée aboutirait, à défaut de la constatation à due concurrence d'un tel profit, à ce que le contribuable soit imposé à l'impôt sur les sociétés sur une assiette plus réduite que celle sur laquelle il aurait été imposé s'il avait acquitté régulièrement la taxe sur la valeur ajoutée ; que l'administration fiscale qui, ainsi qu'il a été dit précédemment, était fondée à refuser la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé des achats et des frais engagés par la société Microdeal, était par suite également fondée à réintégrer dans les résultats des exercices 2001 et 2002 de ladite société un profit sur le Trésor d'un montant correspondant ;
Sur les pénalités :
32. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : "Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré (....) " ;
33. Considérant qu'en faisant valoir la nature, la multiplicité et l'importance des manquements de la société Microdeal à ses obligations fiscales, tant en matière de taxe sur la valeur ajoutée qu'en matière d'impôt sur les sociétés, l'administration établit le caractère délibéré de ces manquements ; que dans ces conditions, l'administration apporte la preuve du bien fondé des pénalités mises à la charge de la société ;
34. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que MeA..., agissant es-qualité de liquidateur judiciaire de la SARL Microdeal, n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande tendant à la décharge des impositions contestées ;
DECIDE :
Article 1er : La requête de MeA..., agissant es-qualité de liquidateur judiciaire de la SARL Microdeal, est rejetée.
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N° 11VE00628
