| France, Cour administrative d'appel de DOUAI, 4ème chambre, 13 juin 2024, 23DA00805

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La société anonyme (SA) VAFC - Valenciennes Sport Développement a demandé au tribunal administratif de Lille de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge pour la période du 1er juillet 2014 au 30 juin 2016, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos le 30 juin 2015 et le 30 juin 2016 et de cotisastion sur la valeur ajoutée des entreprises auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2014, 2015 et 2016, ainsi que des pénalités correspondantes, à hauteur de la somme totale de 104 635 euros.

Par un jugement no 1910210 du 3 mars 2023, le tribunal administratif de Lille a rejeté cette demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête, enregistrée le 2 mai 2023, la SA VAFC - Valenciennes Sport Développement, représentée par Me Coulon, demande à la cour :

1°) de réformer ce jugement ;

2°) de prononcer la décharge des impositions en litige à hauteur d'un montant de 207 508 euros ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 4 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- les dotations perçues au titre de sa participation à la coupe de France pour un montant de 81 000 euros et de 41 000 euros ne sont pas assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée ;

- la taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 11 202 euros pour 2015 et de 1 958 euros pour 2016 relatives aux factures émises par M. C... correspond à des prestations réelles et est de ce fait déductible ;

- aucun comportement frauduleux n'est démontré sur ce point ;

- contrairement à ce qu'a estimé le tribunal, elle n'a pas opéré des abandons de recettes d'un montant de 200 000 euros au titre de l'exercice clos en 2016 au bénéfice de la société GDE, et de 148 959 euros au titre de l'exercice clos en 2015 ainsi que de 145 000 euros au titre de l'exercice clos en 2016 au bénéfice de la société TSR ;

- c'est à tort que l'administration a réintégré dans son bénéfice imposable la somme de 20 720 euros hors taxe correspondant au montant des factures émises par M. C... ;

- les renonciations à recettes n'étant pas fondées, il y a lieu de prononcer la décharge par voie de conséquence des rappels de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises.

Par un mémoire en défense, enregistré le 21 août 2023, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- il y a lieu pour la cour de statuer dans la limite des impositions et pénalités contestées ;

- les moyens invoqués ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code du sport ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Bertrand Baillard, premier conseiller,

- et les conclusions de M. Jean-Philippe Arruebo-Mannier, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

Sur l'objet du litige :

1. La société anonyme (SA) VAFC - Valenciennes Sport Développement a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er juillet 2013 au 30 juin 2016. A l'issue de ces opérations, par une proposition de rectification du 31 mai 2018, l'administration fiscale lui a notifiée notamment des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2015 et 2016, ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises au titre des années 2015 et 2016. Après mise en recouvrement de ces impositions, le 31 octobre 2018, la société VAFC - Valenciennes Sport Développement a porté le litige devant le tribunal administratif de Lille. Toutefois, par un jugement du 3 mars 2023 dont la SA VAFC - Valenciennes Sport Développement relève appel, le tribunal administratif de Lille a rejeté sa demande.

Sur la charge de la preuve :

2. Il résulte de l'instruction qu'à la suite de la proposition de rectification du 31 mai 2018, la SA VAFC - Valenciennes Sport Développement n'a pas présenté d'observations. Il s'ensuit que cette société supporte, en application de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales, la charge de la preuve du caractère exagéré des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des suppléments d'impôt sur les sociétés et de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises qui lui ont été notifiés selon la procédure de rectification contradictoire prévue aux articles L. 55 et suivants de ce livre.

Sur les rappels de taxe sur la valeur ajoutée :

En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée collectée :

3. D'une part, aux termes de l'article 256 du code général des impôts : " I. -Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel. /(...)/ ". D'autre part, l'article 4 de la loi du 1er août 2003 relative à l'organisation et à la promotion des activités physiques et sportives, modifiant l'article 18-1 de la loi du 16 juillet 1984, codifié aux articles L. 333-1 et suivants du code du sport par l'ordonnance n°2006-593 du 23 mai 2006, a prévu que les fédérations sportives pouvaient céder aux sociétés sportives, à titre gratuit, la propriété des droits d'exploitation audiovisuelle des compétitions ou manifestations sportives organisées par les ligues professionnelles créées par ces fédérations. Selon l'article L. 333-2 du même code : " Les droits d'exploitation audiovisuelle cédés aux sociétés sportives sont commercialisés par la ligue professionnelle dans des conditions et limites précisées par décret en Conseil d'Etat. Cette commercialisation est effectuée avec constitution de lots, pour une durée limitée et dans le respect des règles de concurrence. ". Il résulte de ces dispositions des articles L. 331-1 et 2 du code du sport que la cession par les fédérations sportives aux sociétés sportives de la propriété des droits d'exploitation audiovisuelle est conditionnée par le fait que les compétitions sportives soient organisées par les ligues professionnelles. Dès lors, seuls les reversements aux sociétés sportives par les ligues professionnelles, détentrices du droit de commercialisation, constituent la contrepartie du droit de commercialisation accordé par ces sociétés aux ligues et sont soumis à la taxe sur la valeur ajoutée sur le fondement de ces dispositions.

4. Il résulte de l'instruction que la fédération française de football a versé à la SA VAFC - Valenciennes Sport Développement des dotations d'un montant de 81 000 euros et de 41 000 euros au titre des exercices clos en 2015 et 2016 à raison des droits de retransmission télévisuels de la coupe de France. Dans ce cadre, l'administration fiscale, après avoir constaté que la fédération française de football avait cédé en 2004, à titre gratuit, aux sociétés sportives gérant des clubs de ligue 1 et de ligue 2, ses droits d'exploitation audiovisuelle, a estimé qu'en application des dispositions de l'article 256 du code général des impôts et de la loi n° 2003-708 du 1er août 2003, ces dotations étaient assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée et a notifié, en conséquence, à la société requérante des rappels de taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 13 500 euros et de 6 833 euros au titre des exercices clos respectivement en 2015 et en 2016. Toutefois, il résulte des termes mêmes des dispositions des articles L. 331-1 et L. 331-2 du code du sport que, ainsi que le soutient la SA VAFC - Valenciennes Sport Développements sans que cela soit d'ailleurs sérieusement contredit, cette cession des droits d'exploitation audiovisuelle ne concerne que les compétitions organisées par la ligue de football professionnel, dont en particulier les championnats. Or, il résulte de l'instruction que la coupe de France n'est pas organisée par la ligue de football professionnel mais par la fédération française de football, cette dernière versant des dotations aux clubs amateurs et professionnels participant à cette compétition. Enfin, il ne résulte pas de l'instruction et il n'est d'ailleurs pas soutenu que ces dotations constituent la contrepartie de prestations individualisées réalisées au profit de la fédération française de football, partie versante. Dès lors, c'est à tort que l'administration fiscale a considéré que les sommes en cause étaient assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée sur le fondement de l'article 256 du code général des impôts et de la loi du 1er août 2003 modifiant l'article 18-1 de la loi du 16 juillet 1984 désormais codifiée aux articles L. 333-1 et suivants du code du sport. Par suite, la société VAFC - Valenciennes Sport Développement est fondée à demander la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge à ce titre d'un montant de 13 500 euros et de 6 833 euros au titre des exercices clos en 2015 et 2016.

En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée déductible :

5. Aux termes de l'article 271 du code général des impôts dans sa rédaction applicable au litige " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. /(...)/ II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures ; /(...)/ ". Aux termes de l'article 272 du code général des impôts dans sa rédaction applicable : " /(...)/ 2. La taxe sur la valeur ajoutée facturée dans les conditions définies au 4 de l'article 283 ne peut faire l'objet d'aucune déduction par celui qui a reçu la facture. /(...)/ ". Aux termes de l'article 283 de ce code dans sa rédaction applicable : " /(...)/ 4. Lorsque la facture ne correspond pas à la livraison d'une marchandise ou à l'exécution d'une prestation de services, ou fait état d'un prix qui ne doit pas être acquitté effectivement par l'acheteur, la taxe est due par la personne qui l'a facturée. /(...)/ ".

S'agissant des prestations facturées par M. C... :

6. Il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée afférente à trois factures émises par M. C..., les 30 octobre 2014 et 1er février 2015, pour un montant respectif de 30 600 euros, 12 864 euros et 12 000 euros toutes taxes comprises, en raison de leur caractère fictif. A ce titre, la société VAFC - Valenciennes Sport Développement soutient que ces factures correspondent à des prestations effectivement réalisées par l'intéressé, lequel était titulaire d'une licence d'agent sportif et ne présentent donc pas de caractère fictif. Si, s'agissant des deux factures émises les 30 octobre 2014 et 1er février 2015 d'un montant respectif de 12 864 euros et de 12 000 euros toutes taxes comprises, la société requérante produit un contrat de mandat, daté du 10 octobre 2014, donnant " pouvoir à l'agent pour rechercher et collecter toutes informations utiles pour son compte, notamment par l'observation de matchs et de joueurs, la transmission d'articles de presse, ou la rencontre d'acteurs du football ", d'une part le contrat produit n'est pas signé par la société VAFC - Valenciennes Sport Développement, d'autre part, ce contrat a été conclu non avec M. C..., personne physique qui a émis les factures, mais avec la société 106 Ter, laquelle n'avait d'ailleurs pas d'existence légale à cette date, et enfin, pas le moindre élément n'est apporté sur la réalité des prestations accomplies alors que l'article 5 du contrat conditionne le règlement des prestations à la fourniture de comptes-rendus d'observations, d'analyses et de suggestions sous forme écrite. S'agissant de la facture émise le 30 octobre 2014 d'un montant de 30 600 euros toutes taxes comprises, la société requérante produit un contrat de " mandat d'intermédiation " daté du 10 octobre 2014 tendant à ce que l'agent obtienne de l'entraîneur du de l'équipe professionnelle qu'il accepte de réduire à deux ans la durée de son contrat d'entraîneur principal. Toutefois, ce contrat, qui n'est pas signé par le représentant de la société VAFC - Valenciennes Sport Développement, a également été conclu non avec M. C..., personne physique qui a émis cette facture, mais avec la société 106 Ter, laquelle n'avait pas été créée. Enfin, aucun élément n'est apporté sur la réalité des prestations accomplies et il n'est ni soutenu ni établi que ce contrat ait été homologué par la ligue de football professionnel, condition préalable à la facturation tel que prévu par l'article 3.2 du contrat. Par suite, compte-tenu de ce qui vient d'être dit c'est à bon droit que l'administration a considéré que les paiements en cause résultaient de factures fictives ne correspondant pas à la réalisation de prestations, et a de ce fait remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée afférente.

S'agissant des prestations facturées par la société Ucan Management :

7. Il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée afférente à deux factures émises par la société Ucan Management, les 6 juillet 2014 et 30 septembre 2015, comportant le même libellé et toutes deux d'un montant de 11 750,40 euros toutes taxes comprises, en raison de leur caractère fictif. A ce titre, si la société VAFC - Valenciennes Sport Développement soutient que ces factures correspondent à des prestations effectivement réalisées, pas le moindre élément n'est apporté sur leur matérialité. De plus, il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a relevé, sans que cela soit contesté, que, d'une part, la société Ucan Management avait cessé son activité antérieurement à l'émission des factures en cause, que, d'autre part, l'adresse de cette société ne correspondait pas à celle mentionnée sur les factures, et que, enfin, le règlement a été réalisé non sur le compte bancaire de la cette société mais sur le compte bancaire d'une personne physique. Par suite, compte-tenu de ce qui vient d'être dit c'est à bon droit que l'administration a considéré que les paiements en cause résultaient de factures fictives ne correspondant pas à la réalisation de prestations, et a de ce fait remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée afférente.

Sur les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés :

En ce qui concerne les abandons de recettes :

8. Les renonciations à recettes ou les abandons de créances consentis par une entreprise au profit d'un tiers ne relèvent pas, en règle générale, d'une gestion commerciale normale, sauf s'il apparaît qu'en consentant de tels avantages l'entreprise a agi dans son propre intérêt. S'il appartient à l'administration d'apporter la preuve des faits sur lesquels elle se fonde pour estimer qu'une renonciation à recettes ou un abandon de créances consenti par une entreprise à un tiers constitue un acte anormal de gestion, elle est réputée apporter cette preuve dès lors que cette entreprise n'est pas en mesure de justifier qu'elle a bénéficié en retour de contreparties.

S'agissant de l'avantage consenti à la société Guy Dauphin Environnement (GDE) :

9. Il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a constaté que le logo de la société GDE apparaissait sur les maillots de l'équipe professionnelle du club de football de Valenciennes au titre de la saison 2015/2016 sans que cet avantage ait fait l'objet d'une facturation au titre de cette saison de la part de la société VAFC - Valenciennes Sport Développement. Elle a en conséquence réintégré dans les résultats de l'exercice clos en 2016 la valorisation de cet avantage à hauteur de la somme de 200 000 euros. La société requérante soutient que cet avantage a fait l'objet d'une contrepartie dans le cadre de la participation de la société GDE au plan de redressement de la société en 2014. Toutefois, s'il résulte de l'instruction que cette société est effectivement intervenue à différents titre dans le cadre de la procédure de redressement judiciaire dont faisait l'objet la société VAFC - Valenciennes Sport Développement, dont en particulier en versant une somme de 200 000 euros hors taxes au titre du " sponsoring ", il résulte également de l'instruction que cette somme a fait l'objet d'une facturation et d'un versement au seul titre de la saison 2014/2015 en application d'une convention de partenariat conclue au titre de cette saison et pas de la saison 2015/2016. Il en résulte qu'en l'absence d'une contrepartie à l'avantage ainsi consenti au titre de la saison 2015/2016, la SA VAFC - Valenciennes Sport Développement n'est pas fondée à contester la réintégration de la valorisation de cet avantage à hauteur de 200 000 euros dans son résultat de l'exercice clos en 2016.

S'agissant des avantages consentis à la société TSR :

10. Il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a constaté que la société TSR, dont M. B..., par ailleurs président de la société VAFC - Valenciennes Sport Développement, est le dirigeant, avait bénéficié d'avantages au titre des saisons 2014/2015 et 2015/2016 constitués de la mise à disposition d'une loge, de l'apposition du logo de la société sur les maillots de l'équipe professionnelle ainsi que sur les supports de communication du club, sans que ces avantages lui aient été facturés. Elle a en conséquence réintégré dans les résultats des exercices clos en 2015 et en 2016 la valorisation de ces avantages à hauteur des sommes de 148 959 euros et de 145 000 euros. Si la société VAFC - Valenciennes Sport Développement soutient que la loge n'était pas utilisée par la société TSR mais par M. B... en sa qualité de président de la société VAFC - Valenciennes Sport Développement, aucun élément n'est apporté au soutien de cette allégation alors que, outre le fait que les représentants de cette société, dont M. B..., ont refusé d'apporter toute précision sur cet avantage au cours des opérations de contrôle, il résulte de l'instruction et en particulier d'un rapport spécial du commissaire aux compte daté du 7 décembre 2016 qu'une loge d'une capacité de quinze personnes était mise à la disposition de la société TSR. Par ailleurs, si l'administration fiscale admet que le logo de la société TSR était présent sur les maillots de l'équipe professionnelle uniquement au cours de la saison 2015/2016, il n'en demeure pas moins que, ainsi qu'il a été dit précédemment, la société TSR a bénéficié d'autres avantages au titre de la saison 2014/2015. A ce titre, si la société VAFC - Valenciennes Sport Développement soutient que le montant de la valorisation des avantages consentis est excessif, elle ne le démontre pas par la seule production d'un tableau comparatif des prestations facturées aux partenaires, dont tant l'origine que la date ne sont pas connus, et ce alors que l'administration a évalué cette valorisation en particulier sur la base des bilans annuels de la société chargée de la commercialisation et de la gestion des droits marketing afférents au club et à l'équipe professionnelle de football de Valenciennes. Il en résulte que la société VAFC - Valenciennes Sport Développement n'est pas fondée à contester la valorisation de ces avantages à hauteur des sommes de 148 959 euros et 345 000 euros dans son résultat des exercices clos en 2015 et 2016.

En ce qui concerne les charges déductibles :

11. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature (...) / ". En vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.

12. Il résulte de l'instruction que l'administration a remis en cause le caractère déductible du résultat de l'exercice clos en 2015 de la charge résultant du règlement des factures émises par M. C... les 30 octobre 2014 et 1er février 2015 d'un montant respectif de 10 720 euros et de 10 000 euros hors taxes. Ainsi qu'il a été dit précédemment, la société VAFC - Valenciennes Sport Développement ne démontre pas la réalité des prestations facturées. Dès lors, c'est à bon droit que l'administration a réintégré dans le résultat de l'exercice clos en 2015, la somme totale de 20 720 euros.

Sur les suppléments de contribution sur la valeur ajoutée des entreprises :

13. Il résulte de l'instruction que l'administration, après avoir rectifié le montant du résultat de la société VAFC - Valenciennes Sport Développement, en a tiré les conséquences en matière de contribution sur la valeur ajoutée des entreprises au titre des exercices clos le 30 juin 2015 et le 30 juin 2016. Compte tenu de ce qui a été dit aux points précédents, en tout état de cause, la société requérante n'est pas fondée à demander la réduction de la contribution sur la valeur ajoutée des entreprises mises à sa charge en raison de l'absence d'abandon de recettes au profit des sociétés GDE et TSR.

14. Il résulte de ce tout qui précède que la SA VAFC - Valenciennes Sport Développement est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lille a rejeté ses conclusions tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 13 500 euros et de 6 833 euros au titre des années 2015 et 2016.

15. Enfin, dès lors que l'Etat ne peut être regardé comme étant la partie perdante, pour l'essentiel, dans la présente instance, les conclusions que la SA VAFC - Valenciennes Sport Développement présente sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées.

DÉCIDE :

Article 1er : La SA VAFC - Valenciennes Sport Développement est déchargée des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge à hauteur des montants de 13 500 euros au titre de l'année 2015 et de 6 833 euros au titre de l'année 2016.

Article 2 : Le jugement du tribunal administratif de Lille du 3 mars 2023 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.

Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à la SA VAFC - Valenciennes Sport Développement et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Copie en sera transmise à l'administratrice de l'Etat chargée de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.

Délibéré après l'audience publique du 30 mai 2024 à laquelle siégeaient :

- M. Marc Heinis, président de chambre,

- M. François-Xavier Pin, président-assesseur,

- M. Bertrand Baillard, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 13 juin 2024.

Le rapporteur,

Signé : B. BaillardLe président de chambre,

Signé : M. A...

La greffière,

Signé : E. Héléniak

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.

Pour expédition conforme

Pour la greffière en chef

Et par délégation,

La greffière,

Sophie Cardot

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