Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
La société par actions simplifiée (SAS) NL Logistique a demandé au tribunal administratif de Rouen, d'une part, de prononcer une réduction de la cotisation foncière des entreprises à laquelle elle a été assujettie au titre des années 2019 et 2020 dans les rôles de la commune de Rouen et, d'autre part, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Par un jugement n° 2203753 du 26 mars 2024, le tribunal administratif de Rouen a, d'une part, constaté qu'il n'y avait pas lieu, à concurrence du dégrèvement de 653 euros prononcé en cours d'instance, de statuer sur les conclusions à fin de réduction présentées par la SAS NL Logistique et, d'autre part, rejeté le surplus des conclusions de cette demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête et des mémoires, enregistrés le 24 mai 2024 et le 9 janvier 2025, la SAS NL Logistique, représentée par Me Lemaître, demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Rouen, en tant qu'il ne fait pas entièrement droit à sa demande ;
2°) de prononcer la réduction demandée et de prescrire la restitution des sommes correspondantes ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- l'administration s'est méprise dans le calcul de l'étendue du dégrèvement qu'elle a prononcé, en première instance, au titre de l'année 2020 en le limitant au montant de 653 euros, alors qu'elle pouvait prétendre, en ce qui concerne cette année, à un dégrèvement de 9 999 euros ;
- c'est à tort que le tribunal administratif a retenu qu'elle ne mettait pas à la disposition de ses clients, dans le cadre d'une sous-location pour une durée supérieure à six mois, les locaux qu'elle exploite pour les besoins de son activité et qu'il en a tiré la conséquence que les loyers acquittés par elle au titre de ces locaux ne pouvaient être déduits du montant de la valeur ajoutée pour le calcul du plafonnement de la contribution économique territoriale, incluant la cotisation foncière des entreprises, alors que la mise à disposition de ses locaux, dans des conditions assimilables à une sous-location, est comprise dans les prestations qu'elle s'engage, par contrat, à réaliser pour ses clients et qu'elle facture à ceux-ci, selon une tarification différenciée en ce qui concerne la prestation de stockage, l'affrètement et les prestations logistiques associées ; d'ailleurs, la jurisprudence retient que la qualification de loyer n'est pas subordonnée à la condition que le contribuable locataire dispose des biens loués pour les besoins de son activité professionnelle ; en outre, bien qu'afférentes à une taxe qui n'est applicable qu'en Ile-de-France les dispositions du 3° du III de l'article 231 ter du code général des impôts, auxquelles renvoient celles de l'article L. 145-4 du code de commerce, sont rédigées selon cette logique ;
- l'administration indique elle-même, dans sa doctrine publiée sous la référence BOI-TVA-CHAMP-20-50-20, en son paragraphe n°80, que les prestations de stockage consistent notamment dans la location d'espaces.
Par un mémoire en défense, enregistré le 20 septembre 2024, et par un mémoire enregistré le 19 février 2025, la ministre chargée des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Elle soutient que :
- dès lors que la SAS NL Logistique n'établit pas la réception de sa demande de plafonnement datée du 2 décembre 2020 et afférente à l'année 2019, les conclusions de la requête afférentes à cette année sont irrecevables ; en tout état de cause, ces conclusions, qui tendent à une décharge à concurrence d'un montant de 73 701 euros, sont irrecevables en tant qu'elles excèdent le montant de 64 334 euros sur lequel porte cette réclamation ;
- la SAS NL Logistique n'est pas fondée à revendiquer un dégrèvement d'un montant supérieur à celui de 653 euros prononcé à juste titre par l'administration en cours de première instance en ce qui concerne l'année 2020 ;
- contrairement aux affirmations de la SAS NL Logistique, qui sont contredites par un faisceau d'indices relevés par l'administration, les prestations de stockage et d'entreposage que cette société dispense à ses clients ne peuvent être assimilées à des sous-locations, en l'absence de production de baux portant sur les locaux qu'elle prend elle-même en location pour les besoins de son activité, d'état des lieux ou d'attestation de souscription d'une police d'assurance par les clients et en l'absence de justification d'un accord du propriétaire de ces locaux quant à leur sous-location ; en outre, les contrats liant la SAS NL Logistique à ses clients ne font aucune mention d'un loyer déterminé en fonction des caractéristiques des locaux en cause, mais prévoient une rémunération des prestations calculée en fonction du volume des marchandises réceptionnées et expédiées, ainsi que de celles restées en stock, recensées dans le cadre d'un inventaire périodique ; la mise à disposition des locaux apparaît ainsi indissociable des prestations de stockage servies par la SAS NL Logistique à ses clients, mais elle ne constitue pas l'objet des contrats conclus avec ses clients par cette société, qui conserve, dans le cadre de l'exercice de son activité, la disposition du lieu de stockage et qui supporte une obligation de conservation et de restitution des marchandises stockées, de même que de suivi des stocks et de gestion des flux, y compris l'expédition des marchandises aux clients finaux ; si l'un des contrats fournis se distingue des autres en ce qu'il prévoit une rémunération forfaitaire en ce qui concerne les prestations de stockage proprement dites, à la différence des prestations d'affrètement et logistiques, pour lesquelles un tarif à l'unité est appliqué, cette part liée à l'entreposage ne peut néanmoins être analysée comme un loyer, en l'absence de référence à précise aux caractéristiques des locaux en cause et de précision quant aux prérogatives de contrôle et d'accès dont bénéficie le cocontractant et en l'absence de refacturation du loyer payé par la SAS NL Logistique au propriétaire ; il s'ensuit que les sommes versées en exécution de ces contrats ne peuvent être regardées comme correspondant à des loyers versés à raison de locaux sous-loués, sans que la référence au 3° du III de l'article 231 ter du code général des impôts et à des dispositions obsolètes du code de commerce puisse être regardée comme pertinente ;
- la SAS NL Logistique ne peut, à cet égard, se prévaloir d'une doctrine administrative se rapportant à un autre impôt que celui faisant l'objet du présent litige et qui, d'ailleurs, ne contredit pas l'analyse retenue par l'administration en l'espèce, selon laquelle les prestations servies par la SAS NL Logistique ne se limitent pas à la mise à disposition d'espaces de stockage.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de commerce ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Jean-François Papin, premier conseiller,
- et les conclusions de M. Jean-Philippe Arruebo-Mannier, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
Sur l'objet du litige :
1. La société par actions simplifiée (SAS) NL Logistique, dont le siège est situé à Rouen, a exercé, dans des établissements qu'elle prenait en location et qu'elle exploitait, au cours des années d'imposition en litige, à Rouen, Mondeville, Grentheville, Saint-Vigor d'Ymonville et Grand-Quevilly (Seine-Maritime), une activité d'entreposage et de stockage non frigorifique. Par des déclarations souscrites par elle les 2 décembre 2020 et 5 juillet 2021, la SAS NL Logistique a demandé le bénéfice du plafonnement en fonction de la valeur ajoutée, prévu par l'article 1647 B sexies du code général des impôts, de sa contribution économique territoriale des années 2019 et 2020. Elle estimait pouvoir prétendre, à ce titre, aux dégrèvements respectifs de 64 334 euros et 83 495 euros.
2. Ayant constaté que l'administration n'avait pas apporté de réponse à ces demandes, valant réclamation, dans le délai de six mois imparti par l'article R. 198-10 du livre des procédures fiscales, la SAS NL logistique a, conformément à l'article R. 199-1 du même livre, porté le litige devant le tribunal administratif de Rouen, en lui demandant, d'une part, de prononcer une réduction de la cotisation foncière des entreprises à laquelle elle avait été assujettie au titre des années 2019 et 2020 dans les rôles de la commune de Rouen et, d'autre part, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Par un jugement du 26 mars 2024, le tribunal administratif de Rouen a, d'une part, constaté qu'il n'y avait pas lieu, à concurrence du dégrèvement de 653 euros prononcé en cours d'instance, de statuer sur les conclusions de la demande présentée par la SAS NL Logistique à fin de réduction des impositions en litige et, d'autre part, rejeté le surplus des conclusions de cette demande. La SAS NL Logistique relève appel de ce jugement en tant qu'il ne lui donne pas entière satisfaction.
Sur l'étendue du litige :
3. La SAS NL Logistique soutient que l'administration a limité à tort à la somme de 653 euros le dégrèvement prononcé en première instance par application du mécanisme du plafonnement de la contribution économique territoriale en fonction de la valeur ajoutée, en ce qui concerne la cotisation foncière des entreprises à laquelle elle avait été assujettie au titre de l'année 2020, et qu'elle pouvait prétendre à un dégrèvement d'un montant de 9 999 euros.
4. Toutefois, il résulte de l'instruction et notamment des éléments avancés par la ministre en appel et non sérieusement contestés, que, d'une part, la SAS NL Logistique a omis, pour déterminer le montant du dégrèvement qu'elle revendique, de tenir compte d'un précédent dégrèvement de 19 033 euros prononcé le 25 février 2022 par l'administration, qui concerne l'année 2020 à concurrence d'un montant de 17 460 euros, et que, d'autre part, en déduisant le montant, porté sur la liasse fiscale déposée par la société, des loyers versés en ce qui concerne des biens pris en location pour une durée supérieure à six mois, soit 2 498 617 euros, du montant total des loyers et charges locatives, soit 2 817 825 euros, le montant des loyers se rapportant à l'année en cause en ce qui concerne des biens autres que ceux pris en location pour une durée supérieure à six mois, à déduire pour le calcul du plafonnement, s'élève à 319 208 euros seulement et non à 2 498 617 euros comme retenu par la SAS NL Logistique.
5. Il s'ensuit, sans qu'il puisse être tenu compte de la cotisation foncière des entreprises mise en recouvrement pour un établissement de Giberville postérieurement au dépôt de la demande de plafonnement, qu'en prononçant, en cours d'instance devant les premiers juges, le dégrèvement de 653 euros critiqué par la SAS NL Logistique, l'administration n'a pas inexactement tenu compte des droits de cette société et qu'il n'y a pas lieu pour la cour de prononcer une décharge complémentaire à ce titre.
Sur l'application de la loi fiscale :
6. En vertu de l'article 1447-0 du code général des impôts, applicable aux années d'imposition en litige, la contribution économique territoriale est composée de la cotisation foncière des entreprises et de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises.
7. Aux termes de l'article 1647 B sexies de ce code, dans sa rédaction applicable au présent litige : " I. - Sur demande du redevable effectuée dans le délai légal de réclamation prévu pour la cotisation foncière des entreprises, la contribution économique territoriale de chaque entreprise est plafonnée en fonction de sa valeur ajoutée. / Cette valeur ajoutée est : / (...) / b) Pour les autres contribuables, celle définie à l'article 1586 sexies. / (...) / Le taux de plafonnement est fixé à 3 % de la valeur ajoutée. / (...) / III. - Le dégrèvement s'impute sur la cotisation foncière des entreprises. / (...) ".
8. Enfin, aux termes du 4 du I de l'article 1586 sexies du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au présent litige : " La valeur ajoutée est égale à la différence entre : / a) D'une part, le chiffre d'affaires (...) / b) Et, d'autre part : / (...) / - les services extérieurs diminués des rabais, remises et ristournes obtenus, à l'exception des loyers ou redevances afférents aux biens corporels pris en location ou en sous-location pour une durée de plus de six mois ou en crédit-bail ainsi que les redevances afférentes à ces biens lorsqu'elles résultent d'une convention de location-gérance ; toutefois, lorsque les biens pris en location par le redevable sont donnés en sous-location pour une durée de plus de six mois, les loyers sont retenus à concurrence du produit de cette sous-location ; / (...) ".
9. Il résulte des dispositions de l'article 1647 B sexies du code général des impôts, qui renvoient au 4 du I de l'article 1586 sexies de ce code, que pour la détermination de la valeur ajoutée servant au plafonnement de la contribution économique territoriale, le locataire intermédiaire peut déduire les loyers afférents aux biens pris en location et donnés en sous-location, dans la limite du produit de cette sous-location, à la condition que ces biens aient été sous-loués pour une durée de plus de six mois.
10. Il résulte de l'instruction, notamment des contrats conclus le 17 février 2017 et le 2 novembre 2018 et de l'accord commercial conclu le 28 septembre 2017 par la SAS NL Logistique avec trois de ses principaux clients, que ces conventions ont pour objet principal non pas de régir les conditions d'une mise à la disposition de ses clients des locaux de stockage exploités par la SAS NL Logistique, mais de mettre à la charge de cette dernière la réalisation de prestations de stockage des marchandises et produits finis qui lui sont confiés par ces clients.
11. Ainsi, il résulte de la lettre même de ces conventions qu'elles imposent à la SAS NL Logistique de s'assurer, lors de leur livraison, de la conformité, en ce qui concerne la nature, la quantité et l'état, des lots de marchandises et de produits par rapport aux bons de transfert correspondants et d'émettre, le cas échéant, toute réserve utile afin que sa responsabilité ne soit pas ultérieurement engagée.
12. En outre, ces conventions prévoient l'affectation, par la SAS NL Logistique, des personnels nécessaires à la manutention des palettes de marchandises, en faisant peser sur elle, sous le contrôle des clients, une obligation de qualité du service rendu, afin de garantir à ses clients la préservation de leurs marchandises et produits pendant leur manutention et toute leur durée de stockage, ainsi qu'une gestion rationnelle des palettes entrantes dans le but d'optimiser les surfaces d'entreposage.
13. Par ailleurs, ces conventions confient à la SAS NL Logistique la mission d'effectuer, suivant les instructions données par le client, la préparation des lots de marchandises et de produits en vue de leur livraison et de rendre compte de toute anomalie et engagent sa responsabilité en ce qui concerne la ponctualité de la préparation ainsi que la conformité des marchandises et produits livrés, sauf s'agissant des conséquences de vices cachés.
14. Enfin, selon ces mêmes conventions, la rémunération du prestataire, la SAS NL Logistique, est déterminée non pas en fonction des caractéristiques des locaux de stockage à l'aide desquels elle réalise ses prestations, mais en fonction des quantités de marchandises et de produits qui lui sont confiées en vue de leur stockage, ainsi que de la nature et de l'importance des tâches techniques et administratives induites par leur prise en charge et leur manutention, même si le second contrat invoqué, conclu le 2 novembre 2018, prévoit qu'une part forfaitaire de la rémunération de la SAS NL Logistique correspond à la prestation de stockage à l'exclusion des prestations logistiques associées qui font l'objet d'une facturation variable, en fonction notamment de la nature des actions réalisées par son personnel pour les besoins du cocontractant.
15. Si, ainsi que le fait observer la SAS NL Logistique, les prestations qu'elle fournit à ses clients incluent la mise à la disposition de ceux-ci de ses locaux de stockage, comme le prévoient d'ailleurs expressément les trois conventions ci-dessus mentionnées, cette mise à disposition doit être regardée, eu égard au nombre et à la nature des autres obligations, également exposées ci-dessus, pesant sur la SAS NL Logistique en vertu de ces conventions et à l'importance que représentent ces obligations dans l'économie de ces contrats, comme constituant une prestation accessoire indissociable de la prestation de stockage.
16. D'ailleurs, le ministre a ajouté au faisceau d'indices relevés ci-dessus, sur lesquels l'administration a fondé son appréciation, ceux que la SAS NL Logistique n'avait pu présenter aucun état des lieux contresigné par ses clients en ce qui concerne ses locaux de stockage, ni n'avait pu justifier d'une autorisation du propriétaire de ces locaux pour donner ceux-ci en sous-location, alors que les dispositions de l'article L. 145-31 du code de commerce imposent une telle autorisation à peine d'inopposabilité de la sous-location au propriétaire.
17. Si le contrat conclu le 2 novembre 2018 prévoit, à la différence des deux autres contrats versés à l'instruction, le paiement à la SAS NL Logistique d'une rémunération forfaitaire en ce qui concerne les prestations de stockage proprement dites, à la différence des prestations d'affrètement et logistiques pour lesquelles un tarif à l'unité est prévu, cette part liée à l'entreposage ne peut néanmoins être regardée comme la contrepartie de la seule mise à disposition des locaux en l'absence de référence précise aux caractéristiques de ces derniers, de précision quant aux prérogatives de contrôle et d'accès dont bénéficie le client de la SAS NL Logistique et de facturation en tant que tels des loyers payés à cette société.
18. Enfin, la SAS NL Logistique ne peut utilement faire état, au soutien de son argumentation, d'un autre contrat, conclu avec un client le 22 juin 2021, postérieurement aux années d'imposition en litige, ni plus utilement se prévaloir des dispositions du 3° du III de l'article 231 ter du code général des impôts, qui sont étrangères à la cotisation foncière des entreprises et ne peuvent trouver application dans le présent litige.
19. Ainsi, eu égard à l'ensemble de ces indices, l'administration était fondée à retenir que les liens commerciaux tissés entre la SAS NL Logistique et ses clients avaient pour objet prépondérant non pas de donner à ceux-ci ses locaux de stockage en sous-location, au sens des dispositions du 4 du I de l'article 1586 sexies du code général des impôts qui autorisent, dans ce cas, la déduction des loyers pour la détermination de la valeur ajoutée, mais de mettre à la charge de cette société la réalisation de prestations de stockage pour les besoins de ses clients.
20. C'est, par suite, à bon droit que l'administration a refusé, pour ce motif, de faire droit à la demande de plafonnement en fonction de la valeur ajoutée que la SAS NL Logistique avait formée sur le fondement de l'article 1647 B sexies du code général des impôts.
Sur l'interprétation administrative de la loi fiscale :
21. Si la SAS NL Logistique se réfère aux énonciations du paragraphe n°80 de la doctrine administrative publiée sous la référence BOI-TVA-CHAMP-20-50-20, cet extrait de doctrine se rapporte à un impôt distinct de celui faisant l'objet du présent litige. Dès lors, la SAS NL Logistique n'est pas fondée à s'en prévaloir, à supposer qu'elle entende en invoquer le bénéfice sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales.
22. Il résulte de tout ce qui précède que, sans qu'il soit besoin de statuer sur les fins de non-recevoir opposées par la ministre, la SAS NL Logistique n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Rouen n'a pas fait entièrement droit aux conclusions de sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions tendant à la restitution des sommes acquittées par elle au titre des impositions demeurant en litige en appel doivent être rejetées.
Sur les frais liés au litige :
23 Par voie de conséquence de l'ensemble de ce qui précède, les conclusions que la SAS NL Logistique présente sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées.
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de la SAS NL Logistique est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS NL Logistique, ainsi qu'à la ministre chargée des comptes publics.
Copie en sera transmise à l'administratrice de l'Etat chargée de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.
Délibéré après l'audience publique du 3 avril 2025 à laquelle siégeaient :
- M. Marc Heinis, président de chambre,
- M. François-Xavier Pin, président-assesseur,
- M. Jean-François Papin, premier conseiller.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 24 avril 2025.
Le rapporteur,
Signé : J.-F. PapinLe président de chambre,
Signé : M. A...
La greffière,
Signé : E. Héléniak
La greffière,
E. Héléniak
La République mande et ordonne à la ministre chargée des comptes publics, en ce qui la concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.
Pour expédition conforme,
Pour la greffière en chef,
Par délégation,
La greffière,
Elisabeth HELENIAK
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N°24DA00991
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N°"Numéro"
